孟愛仙

（山西大學(xué)商務(wù)學(xué)院，山西 太原 030031）

煤炭利用過程中會(huì)出現(xiàn)一系列的環(huán)境問題，為了保證社會(huì)環(huán)境的穩(wěn)定與可持續(xù)發(fā)展，煤炭企業(yè)必須在獲得其利潤(rùn)的同時(shí)，保證社會(huì)環(huán)境的穩(wěn)定發(fā)展。近年來，隨著環(huán)境的不斷惡化，煤炭企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境成本在不斷增加，同時(shí)其生產(chǎn)成本也隨之大大增加，使得煤炭企業(yè)的發(fā)展受到很大影響和阻礙，環(huán)境問題的影響和重要性越來越受到了煤炭企業(yè)的關(guān)注。對(duì)此，本文對(duì)煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算與成本核算體系的構(gòu)建進(jìn)行了研究和分析，以提高我國(guó)煤炭企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展。

一、作業(yè)環(huán)境成本的相關(guān)理論分析

1.環(huán)境成本分析

對(duì)環(huán)境的會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則與規(guī)范的制定，到目前為止，不僅在國(guó)內(nèi)就連在國(guó)際上都沒有進(jìn)行統(tǒng)一制定。而且對(duì)于環(huán)境成本的理解，學(xué)術(shù)界中的專家也并沒有達(dá)成共識(shí)，由于對(duì)環(huán)境成本的理解在學(xué)術(shù)界中存在比較大的分歧，因此，專家們對(duì)其定義都是根據(jù)自身的理解而得出的。但大多學(xué)者們有一個(gè)比較認(rèn)同的定義，即專家工作者發(fā)布的《環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的立場(chǎng)公告》中的定義，公告中對(duì)環(huán)境成本的定義是認(rèn)為，企業(yè)本著對(duì)社會(huì)負(fù)責(zé)，對(duì)環(huán)境負(fù)責(zé)的準(zhǔn)則，為了管理企業(yè)中出現(xiàn)的環(huán)境相關(guān)的問題所付出的其他的成本就稱之為環(huán)境成本。根據(jù)這個(gè)定義，我們認(rèn)為環(huán)境成本由兩個(gè)部分組成，第一部分是指：企業(yè)付出一定的金額是為了能夠使得環(huán)境達(dá)到某個(gè)目標(biāo)，以及減少環(huán)境的污染；第二部分是指：企業(yè)在生產(chǎn)過程中已經(jīng)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生破壞，為了能夠盡可能地恢復(fù)原本的環(huán)境狀態(tài)，消除給環(huán)境帶來的不利影響以及補(bǔ)償對(duì)環(huán)境和社會(huì)帶來的損失而付出的金額支出。

2.作業(yè)成本法分析

將作業(yè)作為基礎(chǔ)，對(duì)產(chǎn)品的成本進(jìn)行計(jì)算就是作業(yè)成本法。使用這個(gè)方法對(duì)成本進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，產(chǎn)品在此時(shí)需要消耗作業(yè)，并沒有直接進(jìn)行資源管理消耗，產(chǎn)品成本的計(jì)算是根據(jù)作業(yè)動(dòng)因計(jì)量按照一定的方式進(jìn)行計(jì)算。作業(yè)應(yīng)該要分?jǐn)偟某杀居?jì)算方式應(yīng)該計(jì)算作業(yè)中消耗的資源。如果作業(yè)成本能夠使產(chǎn)品的功能增值或是使顧客對(duì)產(chǎn)品更加滿意，則說明這成本是增值作業(yè)；如果不能夠增加成本的利用率，則表示是非增值作業(yè)，而環(huán)境成本在煤炭企業(yè)中作為成本利用并不是增值作業(yè)，環(huán)境成本的使用并不能夠使煤炭的使用價(jià)值得到提升，因此，煤炭企業(yè)必須控制好環(huán)境成本的支出。

3.作業(yè)環(huán)境成本分析

作業(yè)環(huán)境成本緊密聯(lián)系著企業(yè)產(chǎn)品和企業(yè)環(huán)境成本，企業(yè)需要一系列的作業(yè)才能夠構(gòu)成產(chǎn)品，很多不同的過程組成了企業(yè)作業(yè)，然后通過一定的方式組成了作業(yè)鏈，能夠更加直觀充分地了解產(chǎn)品生產(chǎn)的過程，在明確了作業(yè)生產(chǎn)流程之后，才能夠?qū)Νh(huán)境成本進(jìn)行分析和核算，能夠讓企業(yè)更好地掌握產(chǎn)品生產(chǎn)和環(huán)境成本之間的關(guān)系，使得企業(yè)管理者能夠更好做出相關(guān)。

二、構(gòu)建作業(yè)環(huán)境成本核算體系

1.環(huán)境成本的確認(rèn)

環(huán)境成本分別是由減少對(duì)環(huán)境影響需要的成本以及對(duì)已經(jīng)產(chǎn)生的環(huán)境損害恢復(fù)原來環(huán)境狀態(tài)需要付出的成本兩部分組成。但是對(duì)環(huán)境成本的確認(rèn)關(guān)乎兩個(gè)成本概念，第一個(gè)是已經(jīng)產(chǎn)生的環(huán)境成本可以做不同的處理，可以選擇當(dāng)期全部費(fèi)用化，也可以選擇先進(jìn)行資本化再分期確認(rèn)；第二個(gè)就是應(yīng)該確認(rèn)的成本選擇如何計(jì)算，是選擇直接費(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品成本，還是選擇間接的計(jì)入生產(chǎn)期間的費(fèi)用中。

如果環(huán)境成本的費(fèi)用已經(jīng)達(dá)到了企業(yè)固定資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，也需要根據(jù)環(huán)境成本能否提高環(huán)境成本方面的效益進(jìn)行劃分，如果能夠在超過一個(gè)會(huì)計(jì)計(jì)算周期期間起到降低企業(yè)環(huán)境成本的作用或者提升環(huán)境方面的效益，則就將此環(huán)境成本確認(rèn)為資產(chǎn)，否則就將此環(huán)境成本費(fèi)用化，全部都記錄到當(dāng)期的損失。為了能夠及時(shí)反映對(duì)環(huán)境成本的支出，要將當(dāng)期的環(huán)境成本全額計(jì)入期間消費(fèi)費(fèi)用。但如果選擇采用這樣的方式，環(huán)境成本費(fèi)用并沒有計(jì)算到煤炭產(chǎn)品生產(chǎn)成本中，而是在企業(yè)的成本中體現(xiàn)出了環(huán)境成本，并不能夠?qū)h(huán)境成本隨著煤炭產(chǎn)品而傳遞到市場(chǎng)中，不能夠有效提高全民的環(huán)保意識(shí)。

2.環(huán)境成本的分類

生態(tài)環(huán)境成本和達(dá)標(biāo)環(huán)境成本是環(huán)境成本兩個(gè)不同的類型。在生態(tài)系統(tǒng)中，環(huán)境作為生態(tài)因子而具有的生態(tài)價(jià)值以及作為一種資源而具有的消費(fèi)價(jià)值被稱之為生態(tài)環(huán)境成本，主要包括了兩個(gè)部分，分別是生態(tài)降級(jí)成本和煤炭資源成本；企業(yè)在生產(chǎn)過程中需要減少對(duì)環(huán)境的損害，還需要保證環(huán)境達(dá)到某個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。除此之外，如果對(duì)環(huán)境已經(jīng)造成了損害，需要恢復(fù)原來環(huán)境狀況而支付的金額，我們稱之為達(dá)標(biāo)環(huán)境成本，如果將達(dá)標(biāo)環(huán)境成本按照目的進(jìn)行分類可以分成：預(yù)防產(chǎn)生環(huán)境損害的成本，維持環(huán)境需要支付的成本，對(duì)已經(jīng)污染的環(huán)境進(jìn)行補(bǔ)償?shù)闹С龀杀尽?/p>

3.環(huán)境成本的計(jì)量

環(huán)境成本本身具有復(fù)雜性和特殊性，至今都沒有統(tǒng)一的計(jì)量方法，而傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)計(jì)量方法已很難滿足對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行計(jì)算的要求。目前，對(duì)環(huán)境成本的計(jì)量方法有三種，分別是直接市場(chǎng)法、替代市場(chǎng)法和問卷調(diào)查法。煤炭企業(yè)在生產(chǎn)過程中，要想對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量，可以根據(jù)自身會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)能力和水平，根據(jù)企業(yè)自身的情況，從以上三種環(huán)境成本計(jì)量方法中選擇適合自身企業(yè)環(huán)境成本的計(jì)算方法，從而有效對(duì)煤炭企業(yè)的環(huán)境成本進(jìn)行計(jì)量。

三、作業(yè)成本法下環(huán)境成本的管控分析

在煤炭企業(yè)生產(chǎn)過程中，會(huì)有很多因素對(duì)環(huán)境成本產(chǎn)生影響，因此，環(huán)境成本是既特殊又復(fù)雜。環(huán)境成本不能在煤炭企業(yè)中提升煤炭的價(jià)值，屬于非增值成本。因此，煤炭企業(yè)必須對(duì)各種環(huán)境成本進(jìn)行非常嚴(yán)格的控制，盡可能地減少或者找出作業(yè)成本。環(huán)境成本分別在三個(gè)作業(yè)中產(chǎn)生，分別是：維持作業(yè)中心，達(dá)標(biāo)作業(yè)中心和補(bǔ)償作業(yè)中心。這三個(gè)環(huán)境成本存在著消除一個(gè)另一個(gè)將會(huì)增長(zhǎng)的緊密聯(lián)系。為了能夠更好地對(duì)作業(yè)成本法進(jìn)行管理，首先要引入兩個(gè)概念，分別是積極作業(yè)和消極作業(yè)。積極作業(yè)是指企業(yè)在生產(chǎn)的過程中，為了盡可能地保證企業(yè)不需要為了環(huán)境而花費(fèi)其他不必要的支出，三種作業(yè)中的預(yù)防作業(yè)以及維持作業(yè)都是屬于積極作業(yè)；而消極作業(yè)則是由于已經(jīng)對(duì)環(huán)境造成損失，按照相關(guān)的規(guī)定，企業(yè)需要被動(dòng)地采取相應(yīng)的作業(yè)，其中的消極作業(yè)包括了補(bǔ)償作業(yè)。企業(yè)如果進(jìn)行的預(yù)防作業(yè)和維持作業(yè)較多，則說明積極作業(yè)更多，同時(shí)，相應(yīng)的預(yù)防成本和維持成本也更多。如果能夠有效減少消極作業(yè)，則說明企業(yè)的補(bǔ)償成本大大減少。相反的，如果采取的積極作業(yè)更少，則預(yù)防作業(yè)和維持作業(yè)的成本就更少，但這種情況下，企業(yè)生產(chǎn)可能會(huì)產(chǎn)生環(huán)境問題而增加消極作業(yè)，增加企業(yè)的補(bǔ)償成本。在企業(yè)的實(shí)際生產(chǎn)過程中，如果企業(yè)能夠加大預(yù)防環(huán)境問題的投資，采用先進(jìn)的污染處理技術(shù)，就可以很大程度地減少消極作業(yè)，減少補(bǔ)償成本，實(shí)現(xiàn)煤炭企業(yè)生產(chǎn)的不排放污染物，對(duì)環(huán)境進(jìn)行保護(hù)，且實(shí)現(xiàn)資源的循環(huán)利用。對(duì)企業(yè)員工進(jìn)行環(huán)境保護(hù)教育，不斷提升員工的環(huán)保意識(shí)，一旦出現(xiàn)污染環(huán)境的問題，能夠及時(shí)進(jìn)行制止，使企業(yè)的環(huán)境污染排放減少，大大降低對(duì)周圍生態(tài)環(huán)境的影響，從而可以很大程度減少對(duì)環(huán)境污染的補(bǔ)償費(fèi)用。對(duì)于以上三種環(huán)境成本，其中的某種成本是企業(yè)無法消除的。為了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，如果企業(yè)的積極作業(yè)成本過大，卻只能減少一部分補(bǔ)償成本，才使消極作業(yè)成本減少一點(diǎn)點(diǎn)，這并不能夠保證企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益。通過對(duì)煤炭企業(yè)生產(chǎn)過程中的消極作業(yè)和積極作業(yè)進(jìn)行不斷探究分析發(fā)現(xiàn)，如果我們能夠使煤炭企業(yè)中環(huán)境成本的消極作業(yè)成本與積極作業(yè)成本相等的情況下，企業(yè)的成本配置才能夠?qū)崿F(xiàn)最優(yōu)化，這時(shí)候，消極作業(yè)和積極作業(yè)對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的邊際效益也是相等的。

所有的環(huán)境成本都是非增值成本，企業(yè)的產(chǎn)品并不能夠得到增值，因此，企業(yè)必須盡可能地降低環(huán)境成本的投資，將企業(yè)的非增值成本降到最低，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)企業(yè)的利潤(rùn)最大化。構(gòu)建企業(yè)環(huán)境成本的核算體系，能夠在環(huán)境成本的核算中有效使用作業(yè)成本法，能夠?qū)γ禾科髽I(yè)生產(chǎn)過程中的環(huán)境成本進(jìn)行更加準(zhǔn)確的核算，同時(shí)還能夠?qū)?dǎo)致煤炭企業(yè)環(huán)境成本的作業(yè)進(jìn)行分析。從企業(yè)生產(chǎn)過程中資源的消耗來看，只有從產(chǎn)生環(huán)境成本的源頭查找問題和分析問題，才能實(shí)現(xiàn)對(duì)煤炭企業(yè)環(huán)境成本的更好控制。因此，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)環(huán)境成本的控制，盡可能地降低其環(huán)境成本。

四、結(jié)語(yǔ)

將環(huán)境資源作為生產(chǎn)要素計(jì)入煤炭成本中，以增強(qiáng)煤炭企業(yè)的危機(jī)感，增強(qiáng)煤炭企業(yè)工作人員的環(huán)境保護(hù)意識(shí)，使企業(yè)決策人員能夠在考慮其經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)也能保證企業(yè)的環(huán)境成本，盡可能地保護(hù)環(huán)境，減少對(duì)環(huán)境和生態(tài)的破壞，不斷提高人們的環(huán)保意識(shí)，使企業(yè)和社會(huì)環(huán)境都能同時(shí)朝著可持續(xù)方向發(fā)展。在煤炭企業(yè)中，運(yùn)用作業(yè)成本法對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行核算，使企業(yè)能夠建立完善的環(huán)境成本核算體系，對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行有效管理和控制，從而降低環(huán)境成本的消耗，最終增加企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。