一、問題提出

數(shù)字經(jīng)濟(jì)社會的到來，促使市場環(huán)境向信息網(wǎng)絡(luò)化、資源緊缺化、用戶需求個性化、員工價值實(shí)現(xiàn)化等方向轉(zhuǎn)變。依據(jù)系統(tǒng)性原則，企業(yè)是由眾多要素組成的系統(tǒng)。在高度競爭和技術(shù)驅(qū)動的環(huán)境中，數(shù)據(jù)、創(chuàng)新和速度已成為決定企業(yè)成敗的重要因素。伴隨著智能財務(wù)時代的重大變化，企業(yè)各部門的功能開始出現(xiàn)交叉融合現(xiàn)象。在進(jìn)行了一系列提高生產(chǎn)效率的改革后，企業(yè)逐漸意識到?jīng)Q定戰(zhàn)略成功的重要因素是蘊(yùn)藏在企業(yè)中的組織能力以及專業(yè)化的管控流程。而就微觀環(huán)境而言，企業(yè)經(jīng)營國際化、迅猛發(fā)展的科學(xué)技術(shù)和諸多行業(yè)管制的取消等新的市場條件，促使組織結(jié)構(gòu)不斷匹配創(chuàng)新，深刻影響著管理控制的理論研究與實(shí)踐活動。

傳統(tǒng)等級管理制的公司內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)層層疊疊，管理層重視自己的領(lǐng)導(dǎo)權(quán)力，卻無法最大限度地展現(xiàn)自身能力，發(fā)展速度跟不上現(xiàn)代市場的需求，從而造成資源的浪費(fèi)?！白陨隙隆?的決策傳遞和“自下而上”的信息反饋不僅拉長了組織決策的時間，也造成了傳遞過程中決策和信息的失真（戴天婧等，2012）。組織結(jié)構(gòu)變遷所形成的分權(quán)化趨勢日益深化，多層級的縱向管理組織轉(zhuǎn)化為少層級甚至單層級的橫向管理組織，以阿米巴組織為典型代表的小集體獨(dú)立核算單位應(yīng)運(yùn)而生。

阿米巴經(jīng)營管理方式是由阿米巴組織、以單位時間核算為基礎(chǔ)的管理會計制度所構(gòu)成的，而單位時間核算是阿米巴模式中管理控制的核心概念（上總康行 等，2010）。劉湘麗（2014）認(rèn)為以阿米巴組織為典型代表的自我管理團(tuán)隊(duì)的控制，運(yùn)用了一個完整的系統(tǒng)來進(jìn)行各局部組織之間利益的協(xié)調(diào)控制，這個系統(tǒng)涵蓋價值觀教育、爭議處理規(guī)則、信息互動機(jī)制以及績效管理制度四個部分。而劉方龍等（2014）則認(rèn)為阿米巴模式的建立是以企業(yè)內(nèi)部虛擬產(chǎn)權(quán)的動態(tài)界定為基礎(chǔ)，通過單位時間核算制確認(rèn)內(nèi)部虛擬產(chǎn)權(quán)收益，并采用內(nèi)部市場競爭機(jī)制降低交易成本和代理成本，從而提高每個阿米巴組織預(yù)期收益的匹配度和時間效應(yīng)，不斷激發(fā)阿米巴組織領(lǐng)導(dǎo)和員工的積極性，最終使得企業(yè)績效最大化。

目前的研究從理論構(gòu)成、利益協(xié)調(diào)、內(nèi)部虛擬產(chǎn)權(quán)等角度對阿米巴經(jīng)營進(jìn)行了研究，然而目前理論界尚未從組織結(jié)構(gòu)變革的視角對阿米巴經(jīng)營進(jìn)行案例研究，也沒有探討分權(quán)化趨勢下管理控制系統(tǒng)的構(gòu)建過程。企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)是資源配置的載體，有效的組織結(jié)構(gòu)是開發(fā)社會資源的第一要件，是在環(huán)境、戰(zhàn)略、規(guī)模等要素的作用下確定的。只有在戰(zhàn)略明確、組織結(jié)構(gòu)契合的情況下企業(yè)才能高效運(yùn)行。阿米巴經(jīng)營是分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)的重要代表，是將組織結(jié)構(gòu)劃分為若干小型組織，進(jìn)行獨(dú)立核算經(jīng)營?；诎⒚装徒M織的分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)變革的出發(fā)點(diǎn)是激發(fā)員工潛能，提高組織效能。而組織結(jié)構(gòu)的分權(quán)化、組織活力的激發(fā)和組織管控的信息需求等都要求管理控制系統(tǒng)的創(chuàng)新。分權(quán)化的組織結(jié)構(gòu)如何劃小核算單元？需要什么樣的信息進(jìn)行組織管控？如何構(gòu)建分權(quán)化的管理控制系統(tǒng)？上述問題亟待研究。

本文選取日本京瓷和中國海爾作為案例研究對象回答了上述問題。通過構(gòu)建“戰(zhàn)略—組織結(jié)構(gòu)—管控”的理論框架，挖掘分權(quán)化組織的管理控制系統(tǒng)特征，并結(jié)合案例進(jìn)一步探索管理控制系統(tǒng)的設(shè)計規(guī)律。

二、組織結(jié)構(gòu)變遷對管理控制系統(tǒng)影響的理論框架

戰(zhàn)略及時應(yīng)對環(huán)境的變化是企業(yè)創(chuàng)造價值的本質(zhì)所在，企業(yè)需要以創(chuàng)造更高的顧客價值為核心來實(shí)現(xiàn)價值增值目標(biāo)。根據(jù)環(huán)境－戰(zhàn)略－結(jié)構(gòu)權(quán)變理論，組織結(jié)構(gòu)要匹配組織戰(zhàn)略，而戰(zhàn)略則要跟隨外部環(huán)境變化（Lawrence et al.，1967）。戰(zhàn)略不同于其他權(quán)變變量，它并不屬于組織背景的一種因素，組織與其環(huán)境相互作用以實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)，是管理者影響外部環(huán)境、技術(shù)、組織結(jié)構(gòu)和文化等的一種方式（池國華，2005）。著名企業(yè)史學(xué)家錢德勒認(rèn)為，戰(zhàn)略變化引導(dǎo)著組織結(jié)構(gòu)變革，組織服從于戰(zhàn)略；組織結(jié)構(gòu)是實(shí)現(xiàn)經(jīng)營戰(zhàn)略的重要手段。組織結(jié)構(gòu)變遷與企業(yè)的戰(zhàn)略、機(jī)制構(gòu)建、行為特征及文化等具有緊密的聯(lián)系（Dovev et al.，2012）。

戰(zhàn)略規(guī)劃和戰(zhàn)略實(shí)施的中間環(huán)節(jié)是管理控制，是基于有限資源來完成組織目標(biāo)的系統(tǒng)方法。其作用在于將企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃具體化，并確保戰(zhàn)略目標(biāo)的有效執(zhí)行。安東尼將管理控制定義為“管理者通過各種管理手段以影響組織中成員保障戰(zhàn)略有效落實(shí)的過程”。這一觀點(diǎn)在與現(xiàn)代管理理論結(jié)合后，成為理論界關(guān)于管理控制定義的主流。根據(jù)Chenhall（2003）對已有文獻(xiàn)的總結(jié)，影響管理控制系統(tǒng)設(shè)計的權(quán)變變量主要包括外部環(huán)境、技術(shù)、組織結(jié)構(gòu)、規(guī)模、戰(zhàn)略和文化等。戰(zhàn)略管理是一個持久的過程，管理控制系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)包括以下環(huán)節(jié)：戰(zhàn)略計劃、預(yù)算、執(zhí)行和業(yè)績衡量，并構(gòu)成一個封閉式的環(huán)狀結(jié)構(gòu)（Atkinson et al.，2004）。在企業(yè)中，管理控制是一個系統(tǒng)，是管理當(dāng)局按照選定的戰(zhàn)略目標(biāo)，驅(qū)動企業(yè)成員向著戰(zhàn)略目標(biāo)行進(jìn)并實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的機(jī)制（于增彪，2014）。陳良華（2015）則從更廣的角度把管理控制劃分為四個階段：“封閉理性”時代（以安東尼的管理控制框架為代表）；“封閉自然”時代（以O(shè)uchi，1979；Merchant，1985為代表）；“開放理性”時代（以Simons的基于杠桿的控制框架為代表）；“開放自然”時代（以O(shè)tley的績效管理導(dǎo)向的管理控制框架為代表）。張先治等（2017）提出基于管理會計的企業(yè)管理控制模式創(chuàng)新框架，構(gòu)建了制度控制模式、預(yù)算控制模式、評價控制模式和激勵控制模式四種管理控制模式。而王滿等（2018）則進(jìn)一步研究管理控制系統(tǒng)的演變軌跡，分為四個階段：以財務(wù)控制為導(dǎo)向、行為控制和支持決策為導(dǎo)向、以戰(zhàn)略為導(dǎo)向和價值創(chuàng)造為導(dǎo)向的管理控制，整體趨勢是由機(jī)械走向有機(jī)、由封閉走向開放、由單一走向整合。因此，戰(zhàn)略創(chuàng)新要求組織結(jié)構(gòu)的動態(tài)調(diào)整以及管理控制系統(tǒng)的匹配。如圖1所示，組織結(jié)構(gòu)的變遷經(jīng)歷了由集權(quán)式到授權(quán)式，再到分權(quán)式的過程，權(quán)力下放程度由低到高，層層遞進(jìn)。與之相對應(yīng)的是管控模式的演變，由財務(wù)控制模式轉(zhuǎn)變?yōu)樽灾鞴芾砟Ｊ?，再轉(zhuǎn)變?yōu)楫?dāng)前的平臺治理模式。最終，對管理控制系統(tǒng)施加影響，各階段形成不同的信息特征和導(dǎo)向。

圖1 組織結(jié)構(gòu)變遷對管理控制系統(tǒng)的影響

（一）以“正三角”為代表的集權(quán)式組織結(jié)構(gòu)對管理控制系統(tǒng)的影響

企業(yè)組織結(jié)構(gòu)隨著內(nèi)外部管理環(huán)境和管理戰(zhàn)略的變化，持續(xù)演化變遷。處于不同行業(yè)、不同生命周期、不同發(fā)展階段的企業(yè)，使用的組織結(jié)構(gòu)形式通常存在差異，相應(yīng)的管理控制模式也各有分別。在傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)時代，以“正三角”（金字塔型）為代表的集權(quán)式組織結(jié)構(gòu)，是指領(lǐng)導(dǎo)位于權(quán)力層頂端，統(tǒng)籌規(guī)劃所有事項(xiàng)，自上而下地下達(dá)指令，員工再自下而上地完成任務(wù)。內(nèi)部擁有等級森嚴(yán)的層次體系，為組織的發(fā)展帶來穩(wěn)定的工作效率。

工業(yè)化大生產(chǎn)時期的外部環(huán)境是單一和靜態(tài)的，以“正三角”為代表的集權(quán)式組織結(jié)構(gòu)雖然有利于減輕上級主管的負(fù)擔(dān)，提高企業(yè)的穩(wěn)定性，但同時也導(dǎo)致部門之間橫向溝通不暢，組織應(yīng)對外界變化時反應(yīng)遲緩。企業(yè)過于強(qiáng)調(diào)職能的專業(yè)性，單一地看待業(yè)務(wù)與財務(wù)部門的工作，誤認(rèn)為業(yè)務(wù)與財務(wù)的管理分工是管理目標(biāo)，而非實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體戰(zhàn)略的方法。管理控制處于封閉管理階段，體現(xiàn)為財務(wù)控制模式，使得管理控制系統(tǒng)以成本確定和財務(wù)控制為導(dǎo)向，呈現(xiàn)出封閉單一的特征，未考慮與環(huán)境變化的匹配問題。

（二）以“倒三角”為代表的授權(quán)式組織結(jié)構(gòu)對管理控制系統(tǒng)的影響

隨著市場環(huán)境的變化，原有的集權(quán)式組織結(jié)構(gòu)效率越來越受到人們的質(zhì)疑，組織結(jié)構(gòu)模式嚴(yán)重阻礙了組織的多維度發(fā)展。2013年張瑞敏提出，金字塔型組織最大的弊端在于信息傳遞的滯后性，當(dāng)一線員工發(fā)現(xiàn)了市場需求及問題時，需要逐級上報，待管理層做了決策后再逐級傳達(dá)下來。組織結(jié)構(gòu)的僵硬化，容易使信息產(chǎn)生滯后性，從而影響決策。因此，企業(yè)開始對組織結(jié)構(gòu)進(jìn)行改革，以“倒三角”為代表的授權(quán)式組織結(jié)構(gòu)隨即產(chǎn)生。領(lǐng)導(dǎo)授權(quán)給下級員工，員工按照管理層的權(quán)限分配，在職權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行自主管理，激發(fā)員工的積極性。但“倒三角”的問題在于集團(tuán)多頭領(lǐng)導(dǎo)，無法實(shí)現(xiàn)無障礙溝通，內(nèi)部合作不夠默契，并且有相互推諉的現(xiàn)象。員工在發(fā)現(xiàn)用戶需求后要花大量的時間進(jìn)行內(nèi)部溝通協(xié)調(diào)，企業(yè)應(yīng)變力與靈活性不足，難以適應(yīng)信息社會的快變化和個性化。

此時授權(quán)式的組織結(jié)構(gòu)顛覆了金字塔型組織結(jié)構(gòu)，管理控制為自主管理模式，推動管理控制系統(tǒng)進(jìn)入行為控制和支持決策階段，與組織面臨的環(huán)境、組織戰(zhàn)略、組織結(jié)構(gòu)相匹配。但在管理控制系統(tǒng)內(nèi)部強(qiáng)調(diào)邊界控制，不考慮交互作用。

（三）以“阿米巴”為代表的分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)對管理控制系統(tǒng)的影響

授權(quán)是分權(quán)的基礎(chǔ)，授權(quán)是短期性的；而分權(quán)是授權(quán)的進(jìn)一步體現(xiàn)，分權(quán)是長期性的，權(quán)力下放程度更高。分權(quán)以互聯(lián)網(wǎng)平臺為載體，形成平臺治理型模式。在大數(shù)據(jù)的影響下，由于互聯(lián)網(wǎng)的核心思想是鏈接，企業(yè)運(yùn)營全過程的“互聯(lián)網(wǎng)+”和大數(shù)據(jù)改造是企業(yè)發(fā)展的必然趨勢。為了適應(yīng)互聯(lián)網(wǎng)時代更新迭代的要求，企業(yè)戰(zhàn)略逐漸集中于以用戶滿意度為目標(biāo)，以員工觀念為改造對象，以創(chuàng)新為核心，借助互聯(lián)網(wǎng)平臺對現(xiàn)有流程進(jìn)行全盤的再思考和徹底的再完善，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級。

科層制組織轉(zhuǎn)變?yōu)槠脚_型組織后，由于平臺具有雙邊網(wǎng)絡(luò)效應(yīng)以及快速形成資源、結(jié)構(gòu)、管理新組合的潛力，使得各類企業(yè)形成對環(huán)境變化的積極“反饋”（Ciborra，1996）。Thomas et al.（2014）進(jìn)一步將平臺理論的研究總結(jié)為4個流派：市場中介流派、產(chǎn)品系列流派、組織流派和平臺生態(tài)系統(tǒng)流派。平臺化轉(zhuǎn)型可以解決企業(yè)經(jīng)營范圍受限、經(jīng)營內(nèi)容受到約束、邊界難以延伸的問題（蔡寧偉，2015）。而互聯(lián)網(wǎng)平臺對信息的及時反饋與處理速度要求很高，傳統(tǒng)授權(quán)條件下的組織，員工權(quán)力有限，強(qiáng)調(diào)邊界控制，信息傳遞速度慢。因此，要求企業(yè)將權(quán)力進(jìn)一步下放，實(shí)現(xiàn)分權(quán)化管理。

阿米巴組織結(jié)構(gòu)是將組織劃分為若干小型組織，像循環(huán)進(jìn)行細(xì)胞分裂的“阿米巴”，每個小型組織都作為一個利潤中心，獨(dú)立開展經(jīng)營核算。從總體上看，它是一個由眾多獨(dú)立的阿米巴經(jīng)營單位組成的彼此有緊密縱橫聯(lián)系的網(wǎng)絡(luò)，組織數(shù)量多、分類復(fù)雜、關(guān)聯(lián)性強(qiáng)、信息交互頻繁。而企業(yè)則是為每個阿米巴組織提供平臺，進(jìn)行平臺化治理。阿米巴組織結(jié)構(gòu)對大、中、小型企業(yè)均適用，實(shí)施的前提是要有分權(quán)的干部訓(xùn)練，通過各級培訓(xùn)鞏固知識，建立阿米巴經(jīng)營模式的運(yùn)行基礎(chǔ)。

此時分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)呈現(xiàn)出分權(quán)化、扁平化、網(wǎng)絡(luò)化特征，各部門功能的融合和交叉，組織之間的合作、交流和信息流動，促進(jìn)管理控制的業(yè)財融合趨勢進(jìn)一步凸顯。業(yè)財融合的這一趨勢，推動企業(yè)進(jìn)行管理控制創(chuàng)新，增強(qiáng)內(nèi)部組織的發(fā)展動力，提高對信息的反饋與處理能力。大數(shù)據(jù)信息技術(shù)的逐漸成熟，幫助中層管理人員從縱向信息傳遞中解脫出來，將關(guān)注點(diǎn)聚焦于橫向溝通協(xié)調(diào)上，促使管理控制將內(nèi)部戰(zhàn)略與外部環(huán)境融合，及時運(yùn)用管理控制系統(tǒng)進(jìn)行實(shí)時預(yù)測和計劃，以便決策者實(shí)時做出決策，從而有效整合資源。同時，隨著企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的扁平化，一些跨職能的網(wǎng)絡(luò)組織結(jié)構(gòu)出現(xiàn)，如無邊界組織、虛擬企業(yè)等，管理控制的核算對象、方法發(fā)生了深刻的變化。例如生產(chǎn)部門需要有財務(wù)、營銷等方面的信息才能確定生產(chǎn)數(shù)量；銷售部門需要財務(wù)、產(chǎn)品等方面的信息來做好預(yù)算等。一改過去面向單一部門的局限思維，轉(zhuǎn)變?yōu)檠芯空麄€企業(yè)集團(tuán)的管理控制問題，將企業(yè)集團(tuán)視為一個平臺，從長遠(yuǎn)、整體的角度統(tǒng)籌考慮各利益攸關(guān)方的利益關(guān)系，從而擴(kuò)大市場覆蓋面，降低經(jīng)銷成本，并實(shí)現(xiàn)實(shí)時的信息交換與反饋。此時管理控制為平臺治理模式，管理控制系統(tǒng)處于以價值創(chuàng)造為導(dǎo)向的階段，以無邊界、交互為特征，管理控制信息開始“由內(nèi)而外”。

在組織結(jié)構(gòu)變遷的影響下，組織的管理控制更具復(fù)雜性和高效性，協(xié)作效力也愈發(fā)凸顯。一方面通過完善企業(yè)經(jīng)營理念，統(tǒng)一組織目標(biāo)和方向，引導(dǎo)全體員工的行為；另一方面運(yùn)用管理控制系統(tǒng)進(jìn)行管控，運(yùn)用內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格、內(nèi)部審計、內(nèi)部企業(yè)破產(chǎn)等手段進(jìn)行監(jiān)督，規(guī)范個人行為，保證企業(yè)內(nèi)“分而不亂”，在分權(quán)化趨勢下有序運(yùn)轉(zhuǎn)。

三、研究方法和案例介紹

本文采用多案例研究方法，對京瓷和海爾的管理控制系統(tǒng)進(jìn)行研究的主要原因是：第一，受限于企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)的獲取，我們難以運(yùn)用大樣本實(shí)證研究完整地描述組織的管理控制系統(tǒng)，案例研究的優(yōu)勢在于有針對性地進(jìn)行深入分析；第二，京瓷和海爾分別是日本和中國采用自下而上分權(quán)式管理的典型代表，能為研究提供實(shí)證，對兩者進(jìn)行分析所得出的結(jié)論具有一定的代表性；第三，相較于單案例研究而言，多案例研究更具有普適性和完整性。將京瓷與海爾兩個案例進(jìn)行對比分析，使得研究結(jié)論更具科學(xué)性，提高了研究的效度。

本研究主要通過三種方式獲取案例資料。一是收集網(wǎng)絡(luò)資料。比如在京瓷官網(wǎng)上可以看到，京瓷創(chuàng)始人稻盛和夫曾在多種場合采用不同形式對阿米巴經(jīng)營進(jìn)行演講及研討，網(wǎng)上也建有“稻盛資料館”，包含京瓷思想、阿米巴經(jīng)營以及京瓷會計學(xué)等資料。二是公開出版的書籍，比如《阿米巴經(jīng)營會計》《經(jīng)營與會計》《創(chuàng)造高收益的阿米巴模式》《人單合一管理學(xué)》等。三是參加實(shí)地培訓(xùn)，比如阿米巴經(jīng)營系統(tǒng)培訓(xùn)班，通過實(shí)操培訓(xùn)掌握阿米巴經(jīng)營的精髓。

（一）京瓷——阿米巴經(jīng)營模式

1.京瓷經(jīng)營戰(zhàn)略

1959年，稻盛和夫在日本京都創(chuàng)立京瓷公司，京瓷是以生產(chǎn)和銷售工業(yè)用陶瓷、半導(dǎo)體元件、電子裝置以及信息處理與通信設(shè)備為主業(yè)的日本企業(yè)。從創(chuàng)建京瓷開始，稻盛和夫就兼顧研發(fā)、生產(chǎn)、銷售的各個環(huán)節(jié)，當(dāng)京瓷發(fā)展到擁有200人左右時，稻盛和夫發(fā)現(xiàn)親力親為式的經(jīng)營戰(zhàn)略已經(jīng)難以管理公司。而后受到孫悟空遇難拔猴毛變分身的啟發(fā)，采用阿米巴經(jīng)營戰(zhàn)略，在公司內(nèi)部劃小核算單元，成員從幾人到數(shù)十人不等，選拔和培育有才能的干部擔(dān)任領(lǐng)導(dǎo)，獨(dú)立展開經(jīng)營。由稻盛和夫創(chuàng)建的京瓷現(xiàn)有幾千個阿米巴，創(chuàng)造了京瓷50多年從未虧損的傳奇，是唯一經(jīng)歷4次經(jīng)濟(jì)危機(jī)都沒有受到影響的日本大企業(yè)。其獨(dú)特的稻盛哲學(xué)和阿米巴經(jīng)營戰(zhàn)略引起了國際理論界和實(shí)務(wù)界的高度關(guān)注。

2.京瓷的阿米巴組織結(jié)構(gòu)

京瓷的阿米巴組織結(jié)構(gòu)不是在事業(yè)部制組織結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，而是在職能部門制組織結(jié)構(gòu)的背景下，作為營業(yè)部和制造部的下一層級組織演變而來的。如圖2所示，在經(jīng)營戰(zhàn)略演變的影響下，集權(quán)式組織結(jié)構(gòu)也逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)榉謾?quán)式組織結(jié)構(gòu)，以阿米巴組織為典型代表，其分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)主要包含利潤中心（PC）、非利潤中心（NPC）。利潤中心即各事業(yè)部，在事業(yè)部內(nèi)部又可繼續(xù)劃分為更小的阿米巴單元，各阿米巴參照企業(yè)價值鏈進(jìn)行橫向整合，借助內(nèi)部定價體系搭建交易關(guān)系，其經(jīng)營戰(zhàn)略及組織結(jié)構(gòu)演變?nèi)鐖D2所示。

3.京瓷構(gòu)建的管理控制系統(tǒng)

稻盛和夫曾說，阿米巴經(jīng)營的本質(zhì)，在于阿米巴全體成員可以時刻明晰自己現(xiàn)在的狀態(tài)，為實(shí)現(xiàn)設(shè)定的目標(biāo)，及時地采取必要的行動。在稻盛和夫的管理下，京瓷創(chuàng)建了一套直接為經(jīng)營服務(wù)的管理控制系統(tǒng)，包括單位時間核算制、阿米巴經(jīng)營會計報表、信息溝通與利益協(xié)調(diào)機(jī)制、內(nèi)部購銷制度等。

圖2 京瓷經(jīng)營戰(zhàn)略及組織結(jié)構(gòu)演變

（1）單位時間核算制度。京瓷內(nèi)部制定了獨(dú)具特色的會計原則，包括一一對應(yīng)的原則、雙重確認(rèn)的原則、現(xiàn)金流經(jīng)營原則、提高核算效益的原則、筋肉堅實(shí)的經(jīng)營原則和玻璃般透明的原則等。在這些會計原則和“銷售最大化、費(fèi)用最小化”經(jīng)營原則的指導(dǎo)下，京瓷施行了單位時間核算制，每一個環(huán)節(jié)的作業(yè)都和阿米巴的核算緊密聯(lián)系。單位時間核算制是指阿米巴單元用總附加價值除以總勞動時間，得出單位時間附加價值，用公式表示：單位時間核算＝（對外出貨＋內(nèi)部銷售－內(nèi)部采購－費(fèi)用）÷總時間。各阿米巴據(jù)此設(shè)定年度和月度計劃，并將月度業(yè)務(wù)計劃轉(zhuǎn)化為詳細(xì)的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，以阿米巴經(jīng)營會計報表的形式及時呈現(xiàn)，準(zhǔn)確反饋?zhàn)陨順I(yè)務(wù)活動的附加價值。對照以往業(yè)績，不僅可以了解各阿米巴的生產(chǎn)總值，還能掌握各阿米巴單位時間核算的改進(jìn)情況以及改進(jìn)措施是如何開展的，即同時重視經(jīng)營結(jié)果以及經(jīng)營內(nèi)容本身，幫助阿米巴調(diào)整經(jīng)營管理行為。同時，小時核算制度的激勵不與員工工資直接掛鉤，而是與公司整體效益保持一致。實(shí)施單位時間核算制度，不僅實(shí)現(xiàn)了各阿米巴組織的部分最優(yōu)化，而且利用各阿米巴之間的橫向利益鏈追求企業(yè)的利益最大化。基于單位時間核算制度，阿米巴經(jīng)營會計報表出現(xiàn)，解決了企業(yè)家如何一目了然地掌握經(jīng)營實(shí)際、如何用量化的數(shù)據(jù)貫徹經(jīng)營者意志的世界性難題。同時，上下級交易報賬和利潤中心、成本中心、費(fèi)用中心之間進(jìn)行交易算賬時都需要記錄，日報表可進(jìn)行核對，實(shí)現(xiàn)有據(jù)可查，雙重確認(rèn)，避免出現(xiàn)做假賬的行為。

（2）信息溝通與利益協(xié)調(diào)機(jī)制?；趩挝粫r間核算制度，京瓷還構(gòu)建了及時有效的信息溝通與利益協(xié)調(diào)機(jī)制。任何一種管理模式，都存在管理者和被管理者一定的利益沖突，而阿米巴模式將有效化解這種矛盾。Adler et al.（2012）根據(jù)Simons的理論探究了京瓷的信仰、邊界、診斷、互動四個控制系統(tǒng)，并認(rèn)為這是協(xié)調(diào)利益沖突的有效手段。各阿米巴獨(dú)立開展經(jīng)營，每日的業(yè)務(wù)實(shí)績會在第二天以日報的形式呈現(xiàn)，各阿米巴據(jù)此能實(shí)時掌握每日總計以及截至當(dāng)日的當(dāng)月累計，還可據(jù)此核算出當(dāng)日的單位時間效益。各級干部和員工通過數(shù)據(jù)可以準(zhǔn)確掌握經(jīng)營信息，并在短時間內(nèi)及時進(jìn)行溝通和協(xié)調(diào)，降低溝通和協(xié)調(diào)成本。

（3）內(nèi)部購銷制度。通過構(gòu)建內(nèi)部虛擬市場打造了內(nèi)外部兩個市場，企業(yè)內(nèi)部引入外部的市場交易機(jī)制，各阿米巴間一改傳統(tǒng)的工作交付關(guān)系，轉(zhuǎn)變?yōu)楫a(chǎn)品和服務(wù)交易關(guān)系。外部市場變動引起內(nèi)部市場變動，內(nèi)外部處于同一水平面，及時獲取信息，提高市場敏感度。內(nèi)部交易的前提是確定好各阿米巴間的產(chǎn)品或服務(wù)價格，阿米巴的內(nèi)部交易價格首先由各阿米巴相互協(xié)商議定。若協(xié)商無果，則由熟悉業(yè)務(wù)的上級領(lǐng)導(dǎo)或高層管理者公正公平地裁定。京瓷要求領(lǐng)導(dǎo)成為公正的裁判，統(tǒng)籌協(xié)調(diào)部門間的利害對立關(guān)系。在內(nèi)部購銷制度下，作為買方的阿米巴如果認(rèn)為價格或質(zhì)量無法達(dá)到期望，就不會進(jìn)行內(nèi)部交易與采購，因此不能滿足各道工序要求的殘次品不會流入后道工序。公司內(nèi)部采購活動形成了強(qiáng)有力的“質(zhì)量關(guān)卡”，產(chǎn)品質(zhì)量得到了內(nèi)外部兩個市場的檢驗(yàn)。

（二）海爾——人單合一雙贏模式

1.海爾經(jīng)營戰(zhàn)略

海爾于1984年創(chuàng)立，從一家資不抵債的電冰箱廠發(fā)展為當(dāng)今的互聯(lián)網(wǎng)跨國企業(yè)，以國內(nèi)“白電”領(lǐng)導(dǎo)者的身份在世界知名企業(yè)中占有重要地位，榮獲全球十佳智能家電品牌、全球消費(fèi)類電子產(chǎn)品品牌50強(qiáng)等稱號。海爾的愿景是構(gòu)建一個價值增值前提下共贏的平臺，覆蓋用戶、利益相關(guān)方以及其他企業(yè)的資源。而隨著技術(shù)進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，海爾不斷進(jìn)行企業(yè)戰(zhàn)略調(diào)整、價值創(chuàng)造，不斷在發(fā)展中拓展思路。2005年海爾董事長張瑞敏提出人單合一雙贏模式，“人”是指員工，而 “單”則是用戶需求，意圖構(gòu)建一個共創(chuàng)共贏的全新商業(yè)模式。海爾結(jié)合經(jīng)濟(jì)大環(huán)境背景，創(chuàng)建了以創(chuàng)業(yè)文化為價值觀，以員工為基礎(chǔ)，以用戶價值為需求導(dǎo)向的人單合一商業(yè)模式（彭家鈞，2013）。美國沃頓商學(xué)院教授馬歇爾·梅耶認(rèn)為，海爾的商業(yè)模式已經(jīng)跳出傳統(tǒng)管理思維的桎梏，引導(dǎo)用戶、內(nèi)部員工以及外部創(chuàng)客積極參與，將傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)打造成平臺管理公司，提高平臺構(gòu)建的價值性和可持續(xù)性。海爾的人單合一雙贏模式是在阿米巴基礎(chǔ)上的改革和創(chuàng)新，是基于解決傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)的“大企業(yè)病”問題而提出的全新管理模式。這種商業(yè)模式的業(yè)務(wù)特點(diǎn)、組織運(yùn)作方式、盈利模式等相較于傳統(tǒng)企業(yè)存在較大差異，是用戶驅(qū)動下的動態(tài)平衡，最終實(shí)現(xiàn)員工自身價值與用戶價值合二為一。

圖3 海爾的經(jīng)營戰(zhàn)略及組織結(jié)構(gòu)演變

2.海爾的小微企業(yè)組織結(jié)構(gòu)

海爾從成立至今一直遵循一個原則，即改變組織結(jié)構(gòu)以適應(yīng)商業(yè)模式。企業(yè)之間傳統(tǒng)單向鏈條式的契約關(guān)系被取締，演變?yōu)榭v橫交錯的網(wǎng)狀關(guān)系，價值鏈逐漸向價值網(wǎng)轉(zhuǎn)化。張瑞敏多次表示，傳統(tǒng)時代制造業(yè)企業(yè)要么成為名牌企業(yè)，要么成為名牌企業(yè)代工廠，而進(jìn)入互聯(lián)網(wǎng)時代，企業(yè)要么擁有平臺，要么被平臺擁有。海爾的人單合一雙贏模式下的組織結(jié)構(gòu)模式經(jīng)歷了眾多階段，是一個不斷更新迭代的過程。如圖3所示，海爾經(jīng)歷了多次戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型，戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型推動了組織結(jié)構(gòu)的數(shù)次變革。在經(jīng)歷“日清日高、事業(yè)部制、市場鏈、自主經(jīng)營體” 后，從2012年開始，在企業(yè)平臺化、員工創(chuàng)客化、用戶個性化的網(wǎng)絡(luò)化戰(zhàn)略指導(dǎo)下，海爾的組織結(jié)構(gòu)進(jìn)入了小微、創(chuàng)客階段。

小微企業(yè)通常指的是在自主經(jīng)營體基礎(chǔ)上進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)分布式網(wǎng)絡(luò)，以自創(chuàng)業(yè)、自組織、自驅(qū)動為特征的創(chuàng)造用戶價值的基本單元。海爾把龐大的企業(yè)集團(tuán)拆分成并聯(lián)的、靈活的小微企業(yè)，由自主管理的員工企業(yè)家所經(jīng)營，借助物聯(lián)網(wǎng)平臺，通過開放的共享平臺直接與用戶對接，將新的組織重點(diǎn)聚焦于利用物聯(lián)網(wǎng)時代的零距離、去中心和分布式網(wǎng)絡(luò)特性。分布式網(wǎng)絡(luò)需要以扁平化組織為基礎(chǔ)，著重在整個組織范圍內(nèi)分配資源，而不是總部強(qiáng)化對資源的控制。小微成員按單聚散，組織和人員不固定，自由選擇、自由組合、自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧，其規(guī)模根據(jù)發(fā)展需要分為一人到數(shù)十人不等，強(qiáng)調(diào)組織結(jié)構(gòu)的適用性和靈活性。小微企業(yè)分為創(chuàng)業(yè)小微、轉(zhuǎn)型小微和生態(tài)小微三大類，比如“雷神小微”“物流小微”“順逛”等。同時劃分為三種人——創(chuàng)客、平臺主、小微主。在海爾創(chuàng)建的共享式、開放式創(chuàng)業(yè)平臺上，目前已經(jīng)誕生了200多個創(chuàng)業(yè)小微企業(yè)、4000多個小微節(jié)點(diǎn)和100多萬個微店，廣泛的資源和人才聚合在海爾平臺上，創(chuàng)造出巨大的商業(yè)價值。

3.海爾構(gòu)建的管理控制系統(tǒng)

（1）日清表、戰(zhàn)略損益表、人單酬表以及共贏增值表。日清表是反映財務(wù)每日運(yùn)營差異，并及時糾偏的表；戰(zhàn)略損益表是保證財務(wù)的個人損益與業(yè)務(wù)單元的整體損益一致，真實(shí)反映財務(wù)貢獻(xiàn)的表；人單酬表是如何按照財務(wù)結(jié)果將“錢”拿到財務(wù)自己手中的表。除運(yùn)用戰(zhàn)略損益表、日清表和人單酬表來衡量價值外，還針對小微企業(yè)創(chuàng)建了“共贏增值（WWVA）表”。共贏增值表由傳統(tǒng)的損益表轉(zhuǎn)變而來，是以用戶為中心的工具，融合了財務(wù)和非財務(wù)指標(biāo)，如記錄活躍用戶、終身用戶和交互式用戶。旨在從用戶資源、增值共享、收入、成本以及邊際收益方面評價小微業(yè)務(wù)單元，描述小微企業(yè)的運(yùn)營情況，以監(jiān)控和驅(qū)動企業(yè)及其用戶的價值增長。傳統(tǒng)的損益表整個流程是封閉的，以企業(yè)為中心，根據(jù)產(chǎn)品銷售情況來簡單記錄銷售收入、成本和利潤，不注重用戶與生產(chǎn)商之間的持續(xù)關(guān)系，追求單邊企業(yè)利益最大化。與之相反，共贏增值表整個流程是交互的，以用戶為中心，其理念是擁有多個價值創(chuàng)造來源，包括產(chǎn)品、用戶和小微企業(yè)生態(tài)系統(tǒng)，激勵企業(yè)創(chuàng)造用戶最佳體驗(yàn)，將“為用戶提供更多的價值”作為統(tǒng)一目標(biāo)。共贏增值表則為海爾自上而下的業(yè)務(wù)控制體系轉(zhuǎn)變?yōu)樾∥I(yè)務(wù)單元的價值創(chuàng)造體系提供保障。

（2）產(chǎn)品生態(tài)圈。創(chuàng)建用戶交互定制平臺，采用專屬定制、眾創(chuàng)定制、模塊定制等方式滿足用戶需求，為用戶定制專屬的產(chǎn)品或服務(wù)。同時，讓用戶參與產(chǎn)品的企劃、研發(fā)、制造、售后服務(wù)等產(chǎn)品全生命周期，圍繞生態(tài)圈運(yùn)營實(shí)現(xiàn)價值共創(chuàng)。小微企業(yè)與開放平臺之間是互惠互利關(guān)系，平臺的報酬來源于小微企業(yè)的市場化結(jié)算，小微企業(yè)通過平臺向用戶提供產(chǎn)品和服務(wù)，兩者通過市場化交換達(dá)到共同獲利的結(jié)果，并加速產(chǎn)品迭代升級。

（3）用戶關(guān)系模式。小微企業(yè)顛覆了傳統(tǒng)的以交易獲取產(chǎn)品收入的模式，代之以與用戶交互產(chǎn)生生態(tài)收入的模式，推動海爾逐步從傳統(tǒng)制造模式向用戶關(guān)系模式轉(zhuǎn)型。海爾變身為投資者，為員工提供開放式創(chuàng)業(yè)平臺，員工直接為用戶提供服務(wù)，形成平臺化的用戶關(guān)系模式。任何一名有想法的海爾員工都可以組建一個小微企業(yè)，但小微企業(yè)要想成為一家獨(dú)立的實(shí)體，就必須不斷設(shè)定目標(biāo)、制訂計劃、實(shí)現(xiàn)預(yù)定目標(biāo)。以用戶購買家電產(chǎn)品這一交易為開端，從單筆銷售交易轉(zhuǎn)變?yōu)槌掷m(xù)的用戶零售模式，并培育一種創(chuàng)新文化以激勵小微企業(yè)開發(fā)新的產(chǎn)品和服務(wù)，確保用戶能夠獲得一整套產(chǎn)品和服務(wù)，持續(xù)的交互讓平臺上的所有利益攸關(guān)方都能實(shí)現(xiàn)共贏。

四、進(jìn)一步討論：分權(quán)組織下管理控制系統(tǒng)如何創(chuàng)新

Simons（1995）指出，授權(quán)固然可以激發(fā)下層組織及個人潛能并提升績效，但也容易出現(xiàn)一些失控現(xiàn)象，如下層組織及個人的造假欺騙行為，這會給企業(yè)帶來巨大打擊。因此，為了實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)，有必要加強(qiáng)授權(quán)條件下的組織控制。 Merchant et al.（2003）認(rèn)為，企業(yè)應(yīng)該在成果、行為、人與文化三個層面加強(qiáng)控制。成果控制指制定業(yè)績目標(biāo)，監(jiān)控目標(biāo)實(shí)現(xiàn)過程和成果；行為控制是指設(shè)定準(zhǔn)則，規(guī)范員工行為；人與文化控制則是在組織中營造合作的文化氛圍激勵員工團(tuán)結(jié)互助。對于阿米巴成員來說，分權(quán)化管理實(shí)行獨(dú)立核算，需要提高工作主動性與工作效率來降低成本，提高單位時間附加值，完成績效考核。同時，組織結(jié)構(gòu)上的層級減少，領(lǐng)導(dǎo)崗位也會減少，員工晉升從客觀上就減少了機(jī)會，由此帶來不安全感和不確定性。而小微企業(yè)之間部分經(jīng)營項(xiàng)目同質(zhì)化，不可避免的產(chǎn)生博弈，也可能會出現(xiàn)人際關(guān)系緊張、惡性競爭的現(xiàn)象。因此，工作強(qiáng)度、同事關(guān)系、薪酬福利等的變化，可能對組織結(jié)構(gòu)變革造成阻礙。如何在分權(quán)化組織結(jié)構(gòu)下，運(yùn)用科學(xué)的管控模式來構(gòu)建管理控制系統(tǒng)，規(guī)范處理員工行為，提供一個可供借鑒的模式，成為本文研究的目的。

管理控制維度包括產(chǎn)品、渠道、客戶、成本中心、項(xiàng)目、人員，管理控制系統(tǒng)的核心功能是信息提供與管理控制，應(yīng)從價值管理的角度對實(shí)踐中的新理論和新方法加以整合。整合管理控制系統(tǒng)要求經(jīng)營控制和財務(wù)控制發(fā)揮交互作用，經(jīng)營控制需考慮作業(yè)完成效率和流程改進(jìn)兩個方面，而財務(wù)控制則強(qiáng)調(diào)通過衡量和評價財務(wù)成果來關(guān)注集團(tuán)財務(wù)上是否成功（Atkinson et al.，2004）。海爾SBU（戰(zhàn)略事業(yè)單元）制度實(shí)現(xiàn)了經(jīng)營控制與財務(wù)控制的融合，是個整合型的管理控制系統(tǒng)（湯谷良，2010）。而分權(quán)化、扁平化、網(wǎng)絡(luò)化組織結(jié)構(gòu)下的管理控制系統(tǒng)需要進(jìn)一步整合。京瓷和海爾作為分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)企業(yè)的代表，京瓷內(nèi)部利用賦權(quán)、利他、合力，通過組織劃分使眾多阿米巴進(jìn)行自主經(jīng)營與自主核算，再進(jìn)一步運(yùn)用經(jīng)營會計報表、溝通與利益協(xié)調(diào)機(jī)制、內(nèi)部購銷制度等進(jìn)行有效管理，從而實(shí)現(xiàn)組織整體績效最大化。海爾則圍繞“小微企業(yè)—用戶關(guān)系模式—共贏增值表”這一普適性推行步驟，首先由企業(yè)提供平臺，在內(nèi)部進(jìn)行組織劃分，由自主管理的員工組成各小微企業(yè)自主經(jīng)營，創(chuàng)建小微生態(tài)系統(tǒng)。小微企業(yè)通過制定目標(biāo)和計劃，尋求外部合作伙伴等保證持續(xù)運(yùn)營。其次，利用物聯(lián)網(wǎng)的優(yōu)勢，通過在線服務(wù)將客戶轉(zhuǎn)化為終身用戶，并制定跟蹤用戶價值指標(biāo)（包括財務(wù)與非財務(wù)指標(biāo)），貫穿用戶參與的整個過程。而用戶通過這個平臺持續(xù)鏈接資源網(wǎng)絡(luò)，獲得一整套產(chǎn)品和服務(wù)，由此形成持續(xù)交互的用戶關(guān)系模式。最后，通過量身制定的共贏增值表來進(jìn)行監(jiān)控，從用戶資源、增值共享、收入、成本以及邊際收益方面評價小微業(yè)務(wù)單元，實(shí)時監(jiān)控和驅(qū)動用戶、公司以及服務(wù)提供商的附加價值。因此，管理控制系統(tǒng)應(yīng)從人員流、信息流、產(chǎn)品流、現(xiàn)金流維度進(jìn)行全方位整合。

（一）以讓每一位員工成為企業(yè)家的經(jīng)營理念為引領(lǐng)

以落實(shí)執(zhí)行戰(zhàn)略為主要內(nèi)容的管理控制系統(tǒng)主要采用正式控制機(jī)制，尤其關(guān)注其控制的職能（Spekle，2001）。隨著企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的復(fù)雜化，管理控制除了強(qiáng)調(diào)正式控制外，還應(yīng)關(guān)注非正式控制，即關(guān)系控制。京瓷提出“實(shí)現(xiàn)全體員工共同參與經(jīng)營”的口號，確立敬天愛人的利他哲學(xué)，通過“哲學(xué)共有”使團(tuán)隊(duì)成員都擁有共同的判斷基準(zhǔn)。海爾則提出“人人都是CEO”口號，去掉中間管理層，分散到各個小微企業(yè)，每個小微企業(yè)擁有決策權(quán)、用人權(quán)和分配權(quán)，鼓勵每名員工積極開發(fā)自己的市場，在企業(yè)提供的平臺上自主經(jīng)營和管理。在分權(quán)化趨勢下，管理控制系統(tǒng)除了契約控制外，還應(yīng)從人性的角度滿足員工自我實(shí)現(xiàn)價值的需求，致力于讓每一位員工成為企業(yè)家。鼓勵其參與目標(biāo)設(shè)定、監(jiān)控目標(biāo)執(zhí)行以及總結(jié)反饋等環(huán)節(jié)，由此，進(jìn)一步增強(qiáng)全員參與意識。

命題1：管理控制系統(tǒng)需要從經(jīng)營哲學(xué)的高度進(jìn)行理念創(chuàng)新，保證企業(yè)與員工目標(biāo)的統(tǒng)一。

（二）分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)劃分是基礎(chǔ)

分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)劃分的條件是各業(yè)務(wù)單元要能夠獨(dú)立核算，能夠執(zhí)行方針與達(dá)到公司目的，獨(dú)立完成業(yè)務(wù)。劃分原則是要能夠貫徹經(jīng)營者意志，與長期戰(zhàn)略目標(biāo)相結(jié)合，統(tǒng)一全員目標(biāo)和組織動力，將員工利益與公司利益相結(jié)合，并形成良好的內(nèi)部協(xié)調(diào)機(jī)制。組織劃分要適當(dāng)，根據(jù)自身規(guī)模和業(yè)務(wù)特征決定分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)的劃分?jǐn)?shù)量，并非越細(xì)越好。大量的會計文獻(xiàn)將公司規(guī)模作為一項(xiàng)重要的權(quán)變因素，不同規(guī)模的公司其組織劃分層次可能存在較大的差異。京瓷和海爾都屬于制造行業(yè)，企業(yè)規(guī)模都很龐大。京瓷的組織結(jié)構(gòu)具體分為：經(jīng)營管理部、利潤中心和非利潤中心。經(jīng)營管理部進(jìn)行總體戰(zhàn)略的制定，利潤中心和非利潤中心則具體負(fù)責(zé)經(jīng)營管理。利潤中心作為營利性事業(yè)組織，而非利潤中心作為非營利性事業(yè)組織。各利潤中心之間是交易結(jié)算關(guān)系，非利潤中心與利潤中心是分?jǐn)偨Y(jié)算關(guān)系。京瓷公司內(nèi)創(chuàng)建多級阿米巴進(jìn)行層級管理，一般為三級。三級阿米巴需建立每日核算報表，并及時傳送至二級阿米巴加以匯總；二級阿米巴需建立每周核算報表，并反饋給一級阿米巴進(jìn)行匯總分析。海爾則在自主經(jīng)營體階段就創(chuàng)建了三級經(jīng)營體，一級經(jīng)營體完全和用戶構(gòu)成了一個相互協(xié)同起來的組織，包括研發(fā)、制造和銷售，直接與用戶接觸從而第一時間了解用戶需求。一級經(jīng)營體又劃分為三類：型號類經(jīng)營體（產(chǎn)品開發(fā)團(tuán)隊(duì)）、線體類經(jīng)營體（生產(chǎn)制造團(tuán)隊(duì)）、市場類經(jīng)營體（市場銷售團(tuán)隊(duì)）。二級經(jīng)營體是內(nèi)部資源平臺經(jīng)營體，如基礎(chǔ)研究、質(zhì)量管理、市場管理等，職能是為一級經(jīng)營體提供資源，并與一級經(jīng)營體形成利益共同體。三級經(jīng)營體是高層領(lǐng)導(dǎo)及其核心人員組成的團(tuán)隊(duì)，職能是制定戰(zhàn)略，整合資源。而在小微企業(yè)階段，沒有進(jìn)行嚴(yán)格的層級管理，而是劃分為三種人——創(chuàng)客、平臺主、小微主，外來創(chuàng)客保持獨(dú)立的身份，不受平臺限制。員工擁有 “三權(quán)”——決策權(quán)、用人權(quán)、分配權(quán)。用員工創(chuàng)客化顛覆雇傭制，用用戶個性化顛覆產(chǎn)銷分離制，用企業(yè)平臺化顛覆科層制。圍繞顧客需求建立多方共贏的平臺生態(tài)圈，基于數(shù)據(jù)和人工智能提升客戶匹配度，實(shí)現(xiàn)全周期、全方位的客戶關(guān)系管理，驅(qū)動利益攸關(guān)方創(chuàng)造利益、共創(chuàng)共享。

稻盛和夫和張瑞敏都深受“大企業(yè)病”的影響，從而創(chuàng)建了阿米巴組織和小微企業(yè)，團(tuán)隊(duì)內(nèi)部分為幾人到數(shù)十人不等，實(shí)行平臺化治理。但不同的是，京瓷內(nèi)部進(jìn)行層級管理，京瓷與各阿米巴之間是管理與被管理的關(guān)系。而海爾融合哈默流程管理與稻盛和夫阿米巴經(jīng)營思想，結(jié)合中國國情進(jìn)行改良應(yīng)用，采取股權(quán)激勵方式，海爾作為平臺提供者參股小微企業(yè)，與小微企業(yè)之間是股東關(guān)系，而不是上下級的管理關(guān)系。

命題2：大企業(yè)組織結(jié)構(gòu)劃分要綜合考慮環(huán)境、戰(zhàn)略、規(guī)模及業(yè)務(wù)特征等因素，分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)可簡化層次結(jié)構(gòu)，一般可采取三層次管理，協(xié)調(diào)好管理層次和管理幅度之間的關(guān)系。

（三）以經(jīng)營會計日報表為儀表盤，實(shí)現(xiàn)可視化經(jīng)營，支撐管理控制系統(tǒng)的全方位實(shí)時監(jiān)控

德魯克曾經(jīng)說過，不能量化就無法管理。大數(shù)據(jù)時代下信息更新迭代極快，需要及時發(fā)現(xiàn)問題并加以解決。京瓷的日評價報表和海爾的日清表、戰(zhàn)略損益表、人單酬表以及共贏增值表都是為了小單元獨(dú)立收支計算，要求是標(biāo)準(zhǔn)化、制度化、量化，運(yùn)用每日核算報表及時反映當(dāng)日經(jīng)營狀況，通過數(shù)據(jù)來貫徹經(jīng)營者意志。結(jié)合京瓷和海爾案例我們可以發(fā)現(xiàn)，獨(dú)立核算的經(jīng)營會計報表具有三大共性：第一是堅持以現(xiàn)金為基礎(chǔ)的經(jīng)營原則，即現(xiàn)金水壩式經(jīng)營原則。建立事前算贏、事中顯示、事后閉環(huán)兌現(xiàn)的預(yù)算和決策體系，堅持“現(xiàn)金為王”，支撐企業(yè)持續(xù)經(jīng)營。第二是銷售最大化、成本最小化原則。當(dāng)員工開始關(guān)注組織的收入和支出情況，就會自然而然地關(guān)心組織發(fā)展。經(jīng)營會計日報表易于理解和操作，讓每個單元都有“成本—產(chǎn)出—業(yè)績—利潤”意識，并將“成本—利潤”的收益與壓力傳遞到每一個單元。培養(yǎng)核算單元內(nèi)部人員的業(yè)績開源能力和成本節(jié)流能力，提出銷售最大化方案，了解各核算單元費(fèi)用盤點(diǎn)與管理要點(diǎn)，實(shí)現(xiàn)精細(xì)化管理。責(zé)任是難以量化的，最好的辦法就是考核數(shù)字化，合理落實(shí)到每個人的崗位，用直觀的經(jīng)營數(shù)據(jù)來說明。從經(jīng)營會計日報表切入，可以更好地處理短期和長期利益之間的關(guān)系，促使員工考慮投入產(chǎn)出比，更有利于企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。第三是透明經(jīng)營原則。日報表及時公布財務(wù)數(shù)據(jù)，加之報表形式清晰明了，幫助每位員工一目了然地掌握經(jīng)營實(shí)際。通過精細(xì)化的經(jīng)營會計日報表，進(jìn)一步建立信息交換和反饋機(jī)制、壓力與收益?zhèn)鲗?dǎo)機(jī)制、溝通與協(xié)調(diào)機(jī)制等，及時發(fā)現(xiàn)問題并加以解決，形成組織間利益鏈的連鎖反應(yīng)，保證組織總體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

命題3：通過經(jīng)營會計日報表實(shí)現(xiàn)實(shí)時監(jiān)控，并進(jìn)一步構(gòu)建信息交換與反饋機(jī)制等，形成組織間利益鏈的連鎖反應(yīng)。

（四）績效管理是構(gòu)建管理控制系統(tǒng)的最終環(huán)節(jié)

經(jīng)營會計報表是為了實(shí)現(xiàn)小單元核算，核算利潤是為了考核，而不是分配。有了量化的信息，需要進(jìn)一步對信息進(jìn)行分析，透過業(yè)績數(shù)據(jù)考察組織及員工的工作狀態(tài)，從而有針對性地進(jìn)行績效管理?？冃Ч芾淼暮诵氖菢I(yè)績評價與激勵管理，目的是激發(fā)員工的潛能，給組織的績效帶來質(zhì)的飛躍。由于分權(quán)化組織規(guī)模小，跨職能的網(wǎng)絡(luò)化組織頻現(xiàn)，具有交互、無邊界特征，因此應(yīng)更強(qiáng)調(diào)團(tuán)隊(duì)協(xié)作而不是員工個人利益，組織內(nèi)員工之間的配合、各組織之間的協(xié)同合作是績效管理的重點(diǎn)。業(yè)績評價方式也應(yīng)拓展至非財務(wù)因素，重視團(tuán)隊(duì)關(guān)系、客戶和員工滿意度、產(chǎn)品創(chuàng)新等方面，改變原來評價范圍邊界化、評價指標(biāo)單一化、評價目的功利性等缺陷。同時要秉承公平、公正、公開原則，公平體現(xiàn)在對所有員工都實(shí)行統(tǒng)一的可量化考核標(biāo)準(zhǔn)；公正是指設(shè)立嚴(yán)格與業(yè)績成果掛鉤的員工晉升制度；公開則指考核方式和考核結(jié)果向所有員工公開。京瓷內(nèi)部建立了三大考核原則：貢獻(xiàn)度（與他人比）、進(jìn)步性（與自己比）、公平性（投入與產(chǎn)出比）。阿米巴單元的績效考核更關(guān)注單位時間附加值，內(nèi)部會定期召開經(jīng)營業(yè)績分析會及改善業(yè)績措施，公平、公正、公開地進(jìn)行業(yè)績評價與激勵。而海爾小微企業(yè)的業(yè)績評價也偏向雇員貢獻(xiàn)方面，也以公平、公正、公開原則作為指導(dǎo)思想，分為橫軸和縱軸兩條線，橫軸是進(jìn)行KPI考核，縱軸則是考核其網(wǎng)絡(luò)化客戶的數(shù)量。業(yè)績評價是為了讓員工了解組織的經(jīng)營狀況，明確自己在組織中的貢獻(xiàn)，并作為激勵管理的依據(jù)。

而就激勵管理而言，其與業(yè)績評價緊密相連。建立與分權(quán)化組織結(jié)構(gòu)相匹配的激勵機(jī)制，有利于使組織內(nèi)外部的權(quán)責(zé)體系、契約關(guān)系更加明確?，F(xiàn)代薪酬理論強(qiáng)調(diào)薪酬是實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)的管理工具，但分權(quán)化組織下員工自我價值實(shí)現(xiàn)需求增加，激勵層次應(yīng)從“生存權(quán)利”“利益分享”進(jìn)一步上升到“事業(yè)成就”層次。京瓷基于日本文化，其激勵機(jī)制不與薪酬直接掛鉤，更強(qiáng)調(diào)員工長遠(yuǎn)的職業(yè)晉升。鼓勵巴長培養(yǎng)優(yōu)秀人才，培養(yǎng)出的人才作為新利潤中心的巴長，從而可獲取分紅。而由于我國缺少日本終身雇傭制的文化基礎(chǔ)，因此海爾的激勵機(jī)制與薪酬直接掛鉤。海爾采用 “創(chuàng)客薪酬”，分為四階薪酬。小微企業(yè)員工創(chuàng)業(yè)階段只拿“基本酬”；當(dāng)項(xiàng)目達(dá)到了簽約時的目標(biāo)額度時，會給予超過既定目標(biāo)部分的“分享酬”；在小微企業(yè)的市場占有率達(dá)到一定程度時，創(chuàng)業(yè)者的收入除了基本酬、分享酬以外，再獲取分紅；當(dāng)小微公司已經(jīng)形成小型產(chǎn)業(yè)生態(tài)圈，商業(yè)模式相對成熟的時候，集團(tuán)會進(jìn)行天使基金跟投、或引入外部投資人，幫助小微企業(yè)做大上市。

命題4：績效作為管控的結(jié)果，以業(yè)績評價與激勵管理構(gòu)造分權(quán)化下的績效管理機(jī)制。

五、研究結(jié)論

數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代強(qiáng)調(diào)由下至上的活力型組織結(jié)構(gòu)，而不是由上至下的效率型組織結(jié)構(gòu)。組織結(jié)構(gòu)的變遷會對管理控制系統(tǒng)產(chǎn)生影響，集權(quán)式組織結(jié)構(gòu)下的管理控制為財務(wù)控制模式，促使管理控制系統(tǒng)處于以成本確定和財務(wù)控制為導(dǎo)向的階段，呈現(xiàn)出封閉單一的特征；授權(quán)式組織結(jié)構(gòu)下的管理控制為自主管理模式，推動管理控制系統(tǒng)進(jìn)入行為控制和支持決策階段，呈現(xiàn)出匹配的特征；分權(quán)式組織結(jié)構(gòu)下的管理控制為平臺治理模式，管理控制系統(tǒng)處于以價值創(chuàng)造為導(dǎo)向的階段，呈現(xiàn)出無邊界、交互控制的特征。

管理控制是精細(xì)管理和創(chuàng)造價值的工具，京瓷阿米巴和海爾小微企業(yè)作為分權(quán)化下典型的無邊界組織、虛擬企業(yè)，都貫徹了精細(xì)化管理思想，用管理控制系統(tǒng)鏈接企業(yè)經(jīng)營和管理。經(jīng)營的本質(zhì)是量本利，而管理的本質(zhì)是責(zé)權(quán)力。有效實(shí)施阿米巴的關(guān)鍵在于如何解決分權(quán)、核算與管控的問題。京瓷在“實(shí)現(xiàn)全體員工共同參與經(jīng)營”理念的基礎(chǔ)上，通過阿米巴組織劃分進(jìn)行分權(quán)化管理，保證企業(yè)內(nèi)“分而不亂”；通過內(nèi)部經(jīng)營會計報表，實(shí)現(xiàn)價值最大化目標(biāo)。海爾在“人人都是CEO”理念的基礎(chǔ)上，通過小微平臺進(jìn)行分權(quán)化管理，構(gòu)建和諧的用戶關(guān)系模式；通過共贏增值表，實(shí)現(xiàn)增值共享。因此，應(yīng)從人員流、信息流、產(chǎn)品流、現(xiàn)金流維度進(jìn)行整合，構(gòu)建以經(jīng)營理念為引領(lǐng)，組織劃分為基礎(chǔ)，經(jīng)營會計日報表為儀表盤，績效管理為抓手的管理控制系統(tǒng)。

阿米巴管理模式對中國企業(yè)的示范作用不可低估，具有很強(qiáng)的實(shí)踐類推能力。但決策的成功需要員工特性的契合，企業(yè)參照時不可拘泥于原型，應(yīng)著眼于企業(yè)現(xiàn)狀，因地制宜地進(jìn)行改造。例如海爾小微企業(yè)將京瓷阿米巴的管理關(guān)系改良為股東關(guān)系、采取與薪酬直接掛鉤的績效手段等。