魏曉桃

摘要：近年來(lái)，經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程加快，我國(guó)企業(yè)的生存環(huán)境在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中發(fā)生了很大變化，相關(guān)利益主體呈現(xiàn)出多元化、復(fù)雜化和間接化等特征。而會(huì)計(jì)目標(biāo)作為會(huì)計(jì)理論體系中最基本的要素之一，將會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)有機(jī)結(jié)合在了一起。因此，新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，會(huì)計(jì)目標(biāo)的重新定位將對(duì)企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生重要影響。本文運(yùn)用PEST分析法，基于利益相關(guān)者視角對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位問(wèn)題進(jìn)行思考與探討。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)目標(biāo);利益相關(guān)者;受托責(zé)任觀;決策有用觀

引言

1921年美國(guó)學(xué)者最早提出了“會(huì)計(jì)目標(biāo)”的概念，自此會(huì)計(jì)理論界展開(kāi)了對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的廣泛研究。20世紀(jì)70—80年代，最具有代表性的兩大觀點(diǎn)在美國(guó)會(huì)計(jì)理論界逐漸形成：即受托責(zé)任觀和決策有用觀。但是由于會(huì)計(jì)信息使用者呈現(xiàn)出多元化、復(fù)雜化等特點(diǎn)，各類(lèi)需求者的信息需求有相同點(diǎn)也有差異。就會(huì)計(jì)目標(biāo)定位來(lái)看，單純的“受托責(zé)任觀”或“決策有用觀”已不能滿(mǎn)足當(dāng)前形勢(shì)下對(duì)于會(huì)計(jì)目標(biāo)的選擇。我國(guó)目前現(xiàn)狀是過(guò)于關(guān)注受托責(zé)任關(guān)系，將重心放在資源委托者（股東）的信息需求上，而忽視了其他信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，本文就這一問(wèn)題進(jìn)行了探討。

一、會(huì)計(jì)目標(biāo)的兩大觀點(diǎn)

（一）受托責(zé)任觀

受托責(zé)任觀的提出背景是公司制與現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論的出現(xiàn)，該觀點(diǎn)的主要代表人物有會(huì)計(jì)學(xué)家井尻雄士、厄里斯特·J·帕羅科等。他們認(rèn)為，為了提高資源的配置效率，財(cái)產(chǎn)的所有者會(huì)將私有財(cái)產(chǎn)委托給受托人管理，并且要求受托人保證委托人的財(cái)產(chǎn)安全并實(shí)現(xiàn)價(jià)值升值;受托人接受委托人的財(cái)產(chǎn)委托以后，有權(quán)對(duì)其進(jìn)行自主的經(jīng)營(yíng)和處置，但是受托人必須要向委托人及時(shí)的報(bào)告經(jīng)營(yíng)狀況和受托責(zé)任的履行情況。受托責(zé)任觀認(rèn)為，會(huì)計(jì)的目標(biāo)首先應(yīng)該是將受托人過(guò)去的經(jīng)營(yíng)狀況和財(cái)產(chǎn)的使用情況記錄下來(lái)并呈現(xiàn)給委托人。主要強(qiáng)調(diào)了所提供會(huì)計(jì)信息的可靠性。企業(yè)運(yùn)用受托責(zé)任觀，可以幫助外部投資者和債權(quán)人評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任和資源使用的有效性;但不足之處在于受托責(zé)任觀很難對(duì)未來(lái)的事項(xiàng)進(jìn)行反映，例如投資者的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬等，因此會(huì)計(jì)信息質(zhì)量很難得以進(jìn)一步提升。

（二）決策有用觀

決策有用觀隨著資本市場(chǎng)的日益發(fā)展與擴(kuò)大而產(chǎn)生，相應(yīng)的，會(huì)計(jì)目標(biāo)的責(zé)任范圍也隨之?dāng)U大。決策有用觀認(rèn)為，會(huì)計(jì)的目標(biāo)是為信息使用者提供對(duì)他們決策有利的信息，這里的信息使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門(mén)和社會(huì)公眾等，主要強(qiáng)調(diào)所提供會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，該觀點(diǎn)的主要代表人物是羅伯特·N·安東尼、羅伯特·T·斯普羅斯等。決策有用觀不僅僅需要真實(shí)可靠的記錄經(jīng)營(yíng)狀況，還需要提供能夠判斷公司未來(lái)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的信息，從而幫助投資者降低投資風(fēng)險(xiǎn)。決策有用觀的出現(xiàn)在規(guī)范和發(fā)展資本市場(chǎng)的同時(shí)保證了社會(huì)資本的流動(dòng)性和經(jīng)濟(jì)資源的有效利用。不足之處是決策有用觀中主觀判斷性較強(qiáng)，其會(huì)計(jì)信息的使用者是多元化的，不同的信息使用者在各個(gè)時(shí)期對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求不同，因此可操作性低。

二、利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響分析

利益相關(guān)者理論認(rèn)為，現(xiàn)代企業(yè)不僅僅是為企業(yè)的所有者服務(wù)，還應(yīng)該保護(hù)其他利益相關(guān)者的合法權(quán)益，這關(guān)系到企業(yè)和社會(huì)的和諧發(fā)展。利益相關(guān)者的衡量標(biāo)準(zhǔn)主要有：一是，投入人力，物力以及其他資源;二是，需要承擔(dān)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn);三是，享有企業(yè)盈利的分配權(quán)。因此，分析利益相關(guān)者有利于更好地確定會(huì)計(jì)的目標(biāo)。

股東作為企業(yè)的所有者之一，是會(huì)計(jì)信息的首要使用者，有大小股東之分。大股東的特點(diǎn)是持股數(shù)量多、時(shí)間長(zhǎng)，他們最在意的是企業(yè)未來(lái)的持續(xù)發(fā)展能力，因此他們要求企業(yè)提供能夠準(zhǔn)確體現(xiàn)其受托責(zé)任履行情況的會(huì)計(jì)信息，并在此基礎(chǔ)上幫助他們預(yù)測(cè)企業(yè)未來(lái)的經(jīng)營(yíng)情況，便于制定合理的經(jīng)營(yíng)策略。小股東則與大股東正好相反，持股數(shù)量少、時(shí)間短、且具有一定投機(jī)性，作為專(zhuān)業(yè)投資者的他們不在乎企業(yè)的受托責(zé)任履行情況，而是重點(diǎn)關(guān)注自身投資的風(fēng)險(xiǎn)和收益，主要通過(guò)賺取買(mǎi)賣(mài)差價(jià)而謀取利益，要求提供的會(huì)計(jì)信息幫助他們預(yù)測(cè)企業(yè)在將來(lái)一定時(shí)間段內(nèi)的股價(jià)變動(dòng)，關(guān)注企業(yè)的現(xiàn)金流，以此做出決策判斷。小股東的信息來(lái)源渠道主要是企業(yè)對(duì)外公布的會(huì)計(jì)信息，因此他們對(duì)于所公布會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量就會(huì)有較高的要求。作為利益相關(guān)者，小股東對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位需求相較于大股東更傾向于決策有用觀。股東們希望所投入的資本能夠增值，因此通過(guò)閱讀財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)判斷是否應(yīng)該調(diào)整投資、更換管理層或加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制，這也是受托責(zé)任觀下受托人向委托人報(bào)告受托責(zé)任履行情況最直接的體現(xiàn)。

中央政府、各個(gè)地方政府、財(cái)稅部門(mén)、證券和銀行監(jiān)管部門(mén)等政府部門(mén)都是會(huì)計(jì)信息主要的使用者，例如國(guó)資委作為管理國(guó)家資產(chǎn)的部門(mén)，為了管理和監(jiān)督國(guó)有資產(chǎn)，它要求企業(yè)所提供的會(huì)計(jì)信息必須是真實(shí)和完整的。相關(guān)人員通過(guò)掌握企業(yè)信息進(jìn)而采取宏觀調(diào)控和管理措施，具體表現(xiàn)在稅收征管，調(diào)節(jié)國(guó)民經(jīng)濟(jì)，促進(jìn)資源合理配置，保證整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)劃的順利實(shí)施，從而保護(hù)投資者的合法權(quán)益等方面。作為利益相關(guān)者，政府部門(mén)的會(huì)計(jì)目標(biāo)定位應(yīng)是在體現(xiàn)完整的受托責(zé)任履行情況的同時(shí)還能據(jù)此做出科學(xué)合理的決策。

作為債權(quán)人的銀行等金融機(jī)構(gòu)是會(huì)計(jì)信息使用者的主要對(duì)象，該類(lèi)主體的主要目的是收取定額的利息和本金，最關(guān)心的是企業(yè)的償債能力。銀行在發(fā)放貸款時(shí)，出于貸款安全性的考慮，必須全面分析企業(yè)的償債能力和經(jīng)營(yíng)狀況，以判斷企業(yè)是否有足夠的能力按時(shí)償還債務(wù)，此時(shí)企業(yè)真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息對(duì)于銀行的決策就顯得格外重要。因此，債權(quán)人更傾向于有用的會(huì)計(jì)信息，從而決定是否給企業(yè)貸款。

社會(huì)公眾也是企業(yè)的利益相關(guān)者，他們也會(huì)關(guān)心企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，例如他們?nèi)粘Ｉ钪兴褂卯a(chǎn)品的質(zhì)量和服務(wù)、相關(guān)監(jiān)察機(jī)構(gòu)對(duì)于企業(yè)的環(huán)境監(jiān)督評(píng)價(jià)等。企業(yè)為了維持自身形象，提升品牌知名度，在創(chuàng)造利潤(rùn)的同時(shí)，也會(huì)兼顧履行社會(huì)責(zé)任，最大程度實(shí)現(xiàn)社會(huì)價(jià)值，從而保持在較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)的可持續(xù)健康發(fā)展。因此，社會(huì)公眾對(duì)于有關(guān)企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益、發(fā)展前景、社會(huì)責(zé)任等方面的信息需求較大，也是利益相關(guān)者的一類(lèi)主體。

三、PEST分析法下會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位

會(huì)計(jì)的發(fā)展深受環(huán)境變化的影響，例如會(huì)計(jì)方法的變化，會(huì)計(jì)內(nèi)容的更新，會(huì)計(jì)理論的發(fā)展和會(huì)計(jì)法律制度的完善等，不同時(shí)期的環(huán)境下也會(huì)有與之相適應(yīng)的會(huì)計(jì)目標(biāo)。本文運(yùn)用PEST分析法，基于宏觀環(huán)境，從政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和技術(shù)四個(gè)角度對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)進(jìn)行定位分析。

（一）政治環(huán)境

政治環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響以間接影響為主。政治因素包含的內(nèi)容有很多，例如：政治體制、政治制度和政治立場(chǎng)等，這些因素不僅會(huì)影響會(huì)計(jì)模式的選擇，也會(huì)影響到會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位。當(dāng)前，隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)目標(biāo)逐漸向國(guó)際靠攏，政府作為信息的使用者之一，要不斷促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)的合理化與準(zhǔn)確化，以便會(huì)計(jì)更好地服務(wù)于政府的決策與調(diào)控。

（二）經(jīng)濟(jì)環(huán)境

經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)產(chǎn)生直接影響，決定了目標(biāo)的定位問(wèn)題，其影響主要體現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)體制、資金來(lái)源和市場(chǎng)特征三個(gè)方面。總體來(lái)看經(jīng)濟(jì)環(huán)境要求企業(yè)的會(huì)計(jì)目標(biāo)在為政府提供宏觀調(diào)控的信息之外，為其他信息使用者也要提供有關(guān)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況、財(cái)務(wù)成果的信息。針對(duì)不同的人群，提供不同的信息，例如投資決策有用信息、經(jīng)濟(jì)管理責(zé)任信息、公允價(jià)值信息、決策相關(guān)信息等，以此降低企業(yè)的交易成本，保護(hù)投資人的權(quán)益。

（三）社會(huì)環(huán)境

社會(huì)的不斷發(fā)展也對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)有了更高的要求，社會(huì)中的廣大信息使用者要求企業(yè)提供更加清晰透明的會(huì)計(jì)信息，同時(shí)要求保證有關(guān)企業(yè)信息的及時(shí)性和完整性。社會(huì)中的各項(xiàng)法律制度也從各個(gè)方面對(duì)會(huì)計(jì)信息的披露進(jìn)行了制約，企業(yè)的會(huì)計(jì)工作受到法律法規(guī)的保護(hù)和影響，這一系列措施保障了信息使用者的知情權(quán)和參與權(quán)，營(yíng)造了良好的社會(huì)投資氛圍。

（四）技術(shù)環(huán)境

現(xiàn)代信息技術(shù)的發(fā)展對(duì)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式造成了一定的沖擊，這也是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)界正在經(jīng)歷的一場(chǎng)革命?？茖W(xué)技術(shù)的進(jìn)步使得會(huì)計(jì)信息披露的手段更加多樣化，所公布和更新信息的時(shí)效性更強(qiáng)。如此一來(lái)不僅提高了使用者的決策效率和效果，也便于社會(huì)公眾對(duì)企業(yè)提供的信息進(jìn)行監(jiān)督和檢查。

通過(guò)上述分析可知，環(huán)境的變化拓展了會(huì)計(jì)信息的范圍，提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，而這一改變又會(huì)促進(jìn)會(huì)計(jì)目標(biāo)的重新定位。企業(yè)作為社會(huì)的重要組成部分，在為資源提供者負(fù)責(zé)的同時(shí)也要給其他會(huì)計(jì)信息使用者提供決策的依據(jù)。這就要求我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)要隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而不斷完善，逐步從受托責(zé)任觀轉(zhuǎn)變?yōu)闆Q策有用觀，從而更好地滿(mǎn)足市場(chǎng)發(fā)展的需要。

結(jié)語(yǔ)

如今，我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)日益規(guī)范和完善，企業(yè)的利益相關(guān)者、會(huì)計(jì)信息的使用者需要高效、及時(shí)地獲取會(huì)計(jì)信息。立足于我國(guó)現(xiàn)實(shí)國(guó)情，現(xiàn)階段會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位應(yīng)以受托責(zé)任觀為主，同時(shí)兼顧決策有用觀。但展望未來(lái)，在國(guó)際會(huì)計(jì)趨同的大環(huán)境下，隨著現(xiàn)代企業(yè)理論的發(fā)展和公司治理內(nèi)涵、外延的不斷擴(kuò)大，我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)由受托責(zé)任觀轉(zhuǎn)向決策有用觀是趨勢(shì)所致，從而讓會(huì)計(jì)目標(biāo)能更好地發(fā)揮其作用，服務(wù)于我國(guó)會(huì)計(jì)理論的深入研究，在會(huì)計(jì)實(shí)踐中得到廣泛應(yīng)用和滿(mǎn)足社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，保證企業(yè)的持續(xù)健康發(fā)展。

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