摘 要：本文通過指出京津冀生態(tài)涵養(yǎng)區(qū)的土地資源資產(chǎn)負債表在推動地方政府明確責任，掌握本區(qū)域內(nèi)自然資源“家底”，為發(fā)展生態(tài)經(jīng)濟提供導向等方面的重要意義和功能定位，從核算對象、核算標準等多個角度分析了土地資源資產(chǎn)負債表在編制過程中面臨的一些問題，并重點從基礎(chǔ)賬戶設(shè)計等方面入手，探討了如何便捷、有效地設(shè)計資產(chǎn)負債表的框架。

關(guān)鍵詞：生態(tài)涵養(yǎng);土地資源;資產(chǎn)負債表;編制

0 引言

2015年，《京津冀協(xié)同發(fā)展規(guī)劃綱要》正式公布實施。其中，功能定位于生態(tài)涵養(yǎng)的區(qū)域主要為以張家口和承德為主的冀北一帶。冀北地區(qū)為整個京津冀提供者重要的生態(tài)保障，也是該區(qū)域內(nèi)重要的生態(tài)水源地之一，在區(qū)域協(xié)同發(fā)展中具有重要的戰(zhàn)略支撐作用。編制土地資源資產(chǎn)負債表可以為有效探明本區(qū)域內(nèi)土地資源“家底”及土地流量和變更情況奠定好的基礎(chǔ)，進而可實現(xiàn)對冀北生態(tài)涵養(yǎng)區(qū)的科學、動態(tài)管理。

1 編制土地資源資產(chǎn)負債表需要考慮的問題

（1）核算對象及核算標準。對于土地資源而言，其具有獨有的特殊性，并顯著區(qū)別于水資源、草地資源等其他自然資源，即總量不變，結(jié)構(gòu)有變?；诖耍梢哉J為單純地、籠統(tǒng)地針對土地資源總量開展核算是不具備現(xiàn)實意義的。根據(jù)《土地利用現(xiàn)狀分類》國家標準，對土地資源實施精確劃分，其中，一級類共計12個，二級類共計57個。為了增加數(shù)據(jù)采集的銜接程度，結(jié)合執(zhí)行標準，將地類分為涵蓋耕地、林地、草地等在內(nèi)的共7大類，并以負債表功能設(shè)置為基礎(chǔ)，重點針對耕地及濕地等涉及生態(tài)的用地情況進行反映，并以占補平衡為衡量，達到土地資產(chǎn)負債表對生態(tài)功能的損益情況進行衡量的目的。

（2）核算原則。對于土地資源負債表的核算工作而言，應(yīng)當始終堅持三大原則。一是理念原則。負債表編制的核算工作應(yīng)當是以數(shù)量統(tǒng)計為基礎(chǔ)的，在此基礎(chǔ)上還需要全方位地考慮土地各項附加價值，如社會價值、生態(tài)價值、經(jīng)濟價值等。核算既要反映出土地類型變更的相關(guān)信息，也要架構(gòu)其負債表同管理政策之間的關(guān)聯(lián)。二是技術(shù)原則，主要包含技術(shù)步驟和技術(shù)標準。具體到技術(shù)步驟層面，需要按照“先實物量，后價值量”的順序進行核算。在技術(shù)標準方面，負債表的核算過程涉及到的定量、定質(zhì)與定價等，具體包含土地使用分類、草地質(zhì)量定級、城鎮(zhèn)用地定級等一系列內(nèi)容。三是工作原則。建立一套完整工作體系，包括組織管理以及信息安全等在內(nèi)的多項原則，從而有效地確保信息核算的準確度。

2 土地資源資產(chǎn)負債表的框架及結(jié)構(gòu)設(shè)計

土地資源資產(chǎn)負債表的具體編制工作同會計學是密不可分的。該表由幾張表組成，框架和結(jié)構(gòu)如何搭建，核算模型如何建立，這些是資源資產(chǎn)負債表編制的核心和關(guān)鍵。

（1）總體框架及結(jié)構(gòu)。土地資產(chǎn)負債表整個體系框架是由四部分組成的。包含兩個基礎(chǔ)賬戶，即資產(chǎn)賬戶和負債賬戶，以及土地行政管理信息報告、或有事項說明。資產(chǎn)賬戶是框架中的關(guān)鍵，它能夠綜合反映出資源信息最重要的部分。土地資源賬戶還能根據(jù)具體情況，添加細分賬戶，如質(zhì)量等級登記表等。對于涉及生態(tài)保護，非常重要的土地類別，可進一步采用二級土地類別賬戶，如耕地下可設(shè)置水田、旱田等多個二級賬戶。負債賬戶也是涵蓋實物量和價值量兩大部分，同樣能夠根據(jù)實際情況，合理設(shè)置二級賬戶等其他形式的細分賬戶。這兩個賬戶再加上上文提及的土地行政管理信息報告、或有事項說明，組成了土地資源資產(chǎn)負債表的核心內(nèi)容。

（2）基礎(chǔ)賬戶設(shè)計。依據(jù)上文對土地資源資產(chǎn)負債表編制相關(guān)基礎(chǔ)理論依據(jù)、方法依據(jù)以及建立的核算指標體系，設(shè)計土地資源資產(chǎn)負債表資產(chǎn)賬戶和負債賬戶兩大基礎(chǔ)賬戶。1）土地資源資產(chǎn)負債表資產(chǎn)賬戶。資產(chǎn)賬戶設(shè)置主要目的是為核算土地資源存量和流量，以及土地數(shù)量及質(zhì)量等提供必要的信息。同時，還具備對生態(tài)用地經(jīng)濟價值作進一步核算的能力。該賬戶是由土地實物量變更矩陣、耕地質(zhì)量等級實物量登記表以及草地質(zhì)量等級實物量登記表等組成的。2）土地資源資產(chǎn)負債表負債賬戶。土地資源資產(chǎn)負債表的負債賬戶主要涵蓋資源過度消耗、環(huán)境及生態(tài)損耗等所帶來的支付成本及耗損價值，比如，治污成本、生態(tài)恢復(fù)成本等。由于要充分考慮到人為及非人為因素的影響，因此，該賬戶應(yīng)當具體包含土地損失實物量核算表（能體現(xiàn)出土地的損耗）和生態(tài)用地價值量核算表（能體現(xiàn)出由于土地開發(fā)或利用所帶來的土地損耗）。對于土地負債的核算，應(yīng)包含治污費用以及環(huán)境修復(fù)等費用。對于生態(tài)用地負債核算而言，其價值量主要是針對耕地、林地、草地等用地產(chǎn)生用途變更時進行變更情況的統(tǒng)計，并進一步核算轉(zhuǎn)換過程中的價值損耗。

（3）土地資源資產(chǎn)負債表其他登記表。土地資源資產(chǎn)負債表還應(yīng)包括其他一些輔助性內(nèi)容，比如，在構(gòu)建已有決策同離任審計之間的關(guān)聯(lián)和為政府管理提供必要、有用的信息等方面，“紅線”管理實物量登記表、土地行政管理信息報告以及或有事項說明都發(fā)揮著非常重要的作用。以《土地法》有關(guān)法律規(guī)定為基礎(chǔ)的“紅線”管理實物量登記表，在實際運行中還結(jié)合耕地保護的“紅線”要求以及建設(shè)用地等指標來進行內(nèi)容的綜合設(shè)定。土地行政管理信息報告以及或有事項說明主要用來于輔助核算內(nèi)容，是對負債表信息的重要補充。

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論文為國家社科基金項目（16BJY027），河北省高等學校青年拔尖人才計劃項目（BJ2017081）研究成果。

作者簡介：褚建坤（1981-），女，河北臨城人，博士，副教授，高級會計師，研究方向：區(qū)域經(jīng)濟學。