【摘要】家族信托的原始形態(tài)出現(xiàn)在公元前510 年至公元前476 年，即古羅馬時(shí)代，近現(xiàn)代家族信托發(fā)源于十九世紀(jì)末、二十世紀(jì)初，鍍金年代即將到來的美國(guó)。該信托模式因具有破產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)隔離保護(hù)機(jī)制等突出特點(diǎn)，在以傳統(tǒng)繼承制為單一財(cái)富繼承手段的我國(guó)境內(nèi)，得到國(guó)內(nèi)高凈值受眾群體的突出關(guān)注。近年來，我國(guó)各界學(xué)者對(duì)本土化的家族信托這一課題在理論與實(shí)務(wù)方面進(jìn)行了深入的探討。在對(duì)家族信托于我國(guó)本土化發(fā)展的實(shí)踐及研究后發(fā)現(xiàn)，我國(guó)境內(nèi)當(dāng)下固有的家族信托法律制度，在稅收法律制度方面存在著稅收管理制度不健全、納稅主體以及稅收客體范圍不明確、開征遺產(chǎn)稅后對(duì)避稅的監(jiān)管等問題。本文以《個(gè)人所得稅法》與信托業(yè)的“三規(guī)一法”作為法理依據(jù)進(jìn)行探究，繼而結(jié)合實(shí)踐路線研究我國(guó)當(dāng)下家族信托服務(wù)在稅法法律制度層面存在的一系列問題。

【關(guān)鍵詞】家族信托? 納稅? 避稅監(jiān)管

一、引言

進(jìn)入千禧年后，中國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展速度以肉眼可見的速度節(jié)節(jié)攀升，人民收入持續(xù)提高，社會(huì)財(cái)富積累也在不斷提升，如何將這份財(cái)富繼承下去的需求也變得越發(fā)迫切。家族信托作為一類頗為重要的財(cái)富傳承信托制度，因其獨(dú)特的功能優(yōu)勢(shì)成為現(xiàn)代財(cái)富傳承的重要手段?？稍谖覈?guó)境內(nèi)，家族信托業(yè)務(wù)僅僅作為目前諸多信托服務(wù)中的一個(gè)門類，在我國(guó)本土生根發(fā)芽，未曾茁壯成長(zhǎng)。在家族信托于國(guó)外繁榮近百年之后的2012年，平安信托才將家族信托制度引入我國(guó)。家族信托誕生的初衷，是“財(cái)富傳承”，目的是解決“高凈值人群”如何將自己積累的社會(huì)價(jià)值與財(cái)富傳承下去的問題。反觀國(guó)內(nèi)，家族信托因?yàn)樽陨戆l(fā)展遲緩的原因，不得不違背這種“他益性”的初衷，轉(zhuǎn)而去做一些讓委托人受益的“自益性”的行為，成為了“高凈值人士”們的逃稅、避稅工具。為了解決這些問題，需要法律條文的不斷完善和建立規(guī)范規(guī)定，繼而達(dá)到以法治帶動(dòng)發(fā)展的目的。

二、家族信托的起源和概念

（一）起源

第二次世界大戰(zhàn)的主要波及地為歐亞大陸，直到戰(zhàn)爭(zhēng)結(jié)束，地處美洲的美國(guó)，其經(jīng)濟(jì)都未受到這場(chǎng)戰(zhàn)爭(zhēng)的影響，反而因?yàn)檫@場(chǎng)人類歷史上規(guī)模最大的戰(zhàn)爭(zhēng)使本國(guó)進(jìn)入了經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的黃金時(shí)期。彼時(shí)的美國(guó)，國(guó)內(nèi)財(cái)富急劇增加，誕生了諸多大型家族。這些家族開始關(guān)注家族傳承，現(xiàn)代的家族信托在美國(guó)開始生根發(fā)芽。中國(guó)走上改革開放的道路已有40余年了，在這之前，我國(guó)境內(nèi)的經(jīng)濟(jì)模式依然是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，經(jīng)濟(jì)環(huán)境相對(duì)困難，大部分民眾的生活水平還掙扎在溫飽線上，社會(huì)財(cái)富和個(gè)人財(cái)富的積累速度，較為緩慢。改革開放后，我國(guó)經(jīng)濟(jì)走上了快速發(fā)展的“高速路”，社會(huì)財(cái)富累計(jì)速度加快，國(guó)內(nèi)的高凈值人群也在不斷增加，家族信托也逐漸進(jìn)入了國(guó)內(nèi)的視野，家族信托市場(chǎng)，也漸漸打開了。我國(guó)傳統(tǒng)上的財(cái)富傳承，絕大多數(shù)都是財(cái)富繼承制度，即父輩將自己一生積累的財(cái)富傳承給后輩子女，至于這份財(cái)富的使用方式等等，就都是身后事了。這種中國(guó)傳統(tǒng)的財(cái)富傳承制度與家族信托制度這種“舶來品”的理念沖突，是家族信托制度在我國(guó)發(fā)展緩慢的原因之一。截止與2019年第一季度，我國(guó)境內(nèi)即將開始準(zhǔn)備財(cái)富傳承安排的超高凈值客戶群體也首次超過50%，家族信托制度在我國(guó)境內(nèi)的發(fā)展已然呈現(xiàn)出一派繁榮景象，令世人為之矚目。

（二）概念

在我國(guó)，《中華人民共和國(guó)信托法》對(duì)信托的定義是：“本法所稱信托，是指為多人基于對(duì)受托人的信任，將其財(cái)產(chǎn)委托給受托人，由受托人按委托人的意愿，以自己的名義，為受益人的利益或特定目的，進(jìn)行管理或者處分的行為?！敝袊?guó)信托行業(yè)對(duì)家族信托的定義則是，家族信托是一種有效的財(cái)富傳承方式，是高凈值人群首選的一種管理家族資產(chǎn)的載體。家族信托并不是法定的信托類型，而是經(jīng)過長(zhǎng)期的、持續(xù)的實(shí)踐過程中，對(duì)這種具有固定特征的信托制度的統(tǒng)稱。國(guó)內(nèi)外目前還沒有能夠獲得一致認(rèn)可的對(duì)于家族信托制度的具體定義。

（三）理論基礎(chǔ)

（1）信息不對(duì)稱。信息不對(duì)稱屬于經(jīng)濟(jì)法理論中市場(chǎng)失靈環(huán)節(jié)中信息失靈的一個(gè)方面，另外還有信息不充分和信息不準(zhǔn)確。從字面意義上我們就可以看出，信息不對(duì)稱指的是交易兩方基于不同的交易地位和實(shí)力，擁有不同的價(jià)值信息。這在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中主要指經(jīng)營(yíng)者往往占有消費(fèi)者無法獲得的價(jià)值信息，從而使自己處于有利地位，而使消費(fèi)者處于弱勢(shì)地位。經(jīng)濟(jì)法經(jīng)典理論認(rèn)為：信息不對(duì)稱是指信息交易主體之間的分配不平均。一方面表現(xiàn)優(yōu)勢(shì)方會(huì)以此優(yōu)勢(shì)去損害弱勢(shì)一方的利益從而使自己獲利;另一方面表現(xiàn)在弱勢(shì)一方無法獲得有效價(jià)值信息去維護(hù)自己的合法權(quán)益。

（2）責(zé)任政府理論。責(zé)任政府理論最早是從由西方政治學(xué)界提出的，也是人類政治法律發(fā)展的必然產(chǎn)物。這些理論的發(fā)展都與政治、經(jīng)濟(jì)和公共行政有著密切的關(guān)系，綜合各類學(xué)派的觀點(diǎn)，我們認(rèn)為廣義的責(zé)任政府主要指政府在法律的指揮下舞動(dòng)“權(quán)利之劍”，積極滿足公眾提出的合理要求，以提高政府的行政質(zhì)量。

（3）國(guó)家干預(yù)理論。這一理論最早在我國(guó)由李昌麒先生最早在給經(jīng)濟(jì)法定義中提出，李昌麒認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)法是國(guó)家為了克服市場(chǎng)失靈而制定的調(diào)整需要由國(guó)家干預(yù)的具有全局性和社會(huì)公共性的經(jīng)濟(jì)關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。“國(guó)家干預(yù)理論”強(qiáng)調(diào)的是政府對(duì)市場(chǎng)行為的干預(yù)，金融服務(wù)活動(dòng)顯然是這些行為中社會(huì)影響比較大、風(fēng)險(xiǎn)比較大的活動(dòng)。國(guó)家對(duì)其加強(qiáng)監(jiān)管是干預(yù)行為的具體表現(xiàn)，只有對(duì)其加強(qiáng)監(jiān)管，才可以促進(jìn)金融服務(wù)業(yè)良性的、合理的發(fā)展，才可以很好的控制風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)金融安全和促進(jìn)我國(guó)金融行業(yè)的健康發(fā)展。

三、家族信托的目的

家族信托制度的最終目的，是由委托人和受托人共同為受益人謀求其未來的既得利益。受益人要素是家族信托服務(wù)延續(xù)下去的起點(diǎn)，也是家族信托活動(dòng)的終點(diǎn)。受托人如何向受益人分配信托財(cái)產(chǎn)在服務(wù)管理過程中產(chǎn)生的利益，唯一的依據(jù)就是委托人在信托設(shè)立時(shí)簽署的信托文件。但由于家族信托是委托人自由意志體現(xiàn)這一天然屬性的原因，賦予了家族信托復(fù)雜的非唯一的特性，使得家族信托制度在實(shí)踐過程中遇到的問題越來越復(fù)雜，也越來越難以界定，呈現(xiàn)出多樣化的發(fā)展趨勢(shì)。又因?yàn)榧易逍磐兄贫乳L(zhǎng)期性和連續(xù)性的特點(diǎn)，委托人在當(dāng)時(shí)簽署的信托文件包含的條款，是否可以適應(yīng)未來幾十年甚至百多年后的社會(huì)環(huán)境，這是沒有人可以預(yù)言到的。致使完全按照信托文件所列條款作為利益分配依據(jù)的方法，也收到了不小的沖擊。

四、我國(guó)家族信托的現(xiàn)狀

因?yàn)榻?jīng)濟(jì)上行發(fā)展，必然會(huì)帶動(dòng)社會(huì)財(cái)富的累積。社會(huì)財(cái)富積累的愈發(fā)深厚，高凈值人群也必然會(huì)不停增多、有需求就會(huì)有市場(chǎng)，我國(guó)信托行業(yè)的規(guī)模會(huì)越來越大。跟隨改革開放浪潮走上自主創(chuàng)業(yè)道路的民營(yíng)企業(yè)家們，可謂是這部分高凈值受眾的頭部人群，他們的年齡都大部分都集中在55歲到60歲左右，如何將自己積累的社會(huì)財(cái)富傳承下去的問題，也從提上日程的問題變?yōu)榱素酱鉀Q的問題，家族信托行業(yè)的發(fā)展，定會(huì)在這股浪潮下，急速發(fā)展。發(fā)展需要完善的法律法規(guī)保駕護(hù)航。然而，長(zhǎng)久以來，我國(guó)國(guó)內(nèi)信托市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)混亂的局面遲遲得不到行之有效的改善，信托機(jī)構(gòu)、私人銀行、第三方理財(cái)機(jī)構(gòu)以及律師事務(wù)所無論專業(yè)與否，是否持有國(guó)家發(fā)放的信托行業(yè)從業(yè)許可，都爭(zhēng)先恐后的擠入家族信托這篇藍(lán)海市場(chǎng)。然而正是因?yàn)榧易逍磐械膹臉I(yè)條件、業(yè)務(wù)范圍以及法律地位的表述模糊，使得家族信托在我國(guó)的發(fā)展速度并沒有趕上市場(chǎng)擴(kuò)大的速度。在我國(guó)頒布的《信托法》中，完全沒有針對(duì)家族信托方面的法條規(guī)定。

我國(guó)目前的信托業(yè)在發(fā)展實(shí)踐過程中，可以監(jiān)管規(guī)范的法律條文很少。只有宏觀意義上的“一法三規(guī)”，他們分別是《中華人民共和國(guó)信托法》《信托公司管理辦法》、《信托公司集合資金信托計(jì)劃管理辦法》以及《信托公司凈資本管理辦法》 。然而《信托法》只是定義了廣義上的信托行業(yè)，從宏觀上對(duì)信托行業(yè)的發(fā)展做出了規(guī)定與監(jiān)管，其中沒有與家族信托有關(guān)的條文類目。其中《信托公司管理辦法》的第24條有關(guān)規(guī)定，僅對(duì)受托人在信義義務(wù)方面做了最為根本的闡述與最為基本的原則性的規(guī)定，在實(shí)踐過程中的適用性比較低，這條管理辦法的出臺(tái)是為了解決并強(qiáng)化信托過程中對(duì)受托人的風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)管，并沒有在法理范圍內(nèi)對(duì)家族信托這種“他益性”的信托模式做出有效的監(jiān)管。剩下的《信托公司集合資金信托計(jì)劃管理辦法》與《信托公司凈資本管理辦法》這兩項(xiàng)規(guī)定，其所面對(duì)的被監(jiān)管方，大多數(shù)都是在針對(duì)我國(guó)境內(nèi)存在的眾多帶有“自益”屬性的信托產(chǎn)品，與以“他益性”為最終目的的家族信托毫無關(guān)聯(lián)。家族信托作為一類自主性與自由意志并重的信托理財(cái)模式，在得到其受眾群體的實(shí)踐后，必然會(huì)涉及到稅收方面的問題。因?yàn)閭€(gè)人財(cái)富增加的過程發(fā)生時(shí)，自然人必定會(huì)有納稅義務(wù)，家庭信托作為一種民事信托，也無例外 。我國(guó)目前沒有相關(guān)法律在稅收制度方面對(duì)家族信托進(jìn)行監(jiān)管，使得家族信托在一般納稅制度下，沒有明確的法律或者規(guī)范進(jìn)行遵循。家族信托所獨(dú)有的稅務(wù)籌劃功能，也因?yàn)檫@一問題的出現(xiàn)，難以得到行之有效的發(fā)揮。

五、我國(guó)家族信托稅收存在的問題

由于我國(guó)并沒有專門的立法來監(jiān)管家族信托行業(yè)，所以家族信托制度在稅收方面的問題，可以歸納為以下三個(gè)方面：

第一，信托收益的納稅主體問題。為了避免重復(fù)課稅，在受托人和受益人中，只有一方會(huì)成為納稅主體，在不能確定受托人和受益人誰來承擔(dān)納稅義務(wù)的情況下，就會(huì)導(dǎo)致納稅主體不明的情況發(fā)生 。之所以有此弊端，是因?yàn)樾磐性谶\(yùn)行過程中，征稅稅目和標(biāo)準(zhǔn)，難以在我國(guó)現(xiàn)行稅法中找到正確的依據(jù)，在家族信托運(yùn)行中產(chǎn)生的收益和家族信托終止時(shí)，受托人得到的收益，及其所得納稅，沒有法律制度可以匹配。納稅主體的不明確使得我國(guó)在信托稅收管理方面產(chǎn)生管理混亂，稅收征稅混亂，家族信托的納稅義務(wù)也無法得以正確實(shí)施。

第二，重復(fù)征稅。家族信托設(shè)立時(shí)，可能會(huì)涉及到契稅、印花稅、所得稅和增值稅等等;在受托人管理家族財(cái)產(chǎn)時(shí)，可能涉及到稅收有增值稅、所得稅等;在受益人利益分配時(shí)，依舊要涉及個(gè)人所得稅的問題。依照現(xiàn)行稅法，家族信托在不同的運(yùn)行環(huán)節(jié)，都會(huì)產(chǎn)生相同類目的課稅，這就造成了重復(fù)課稅。重復(fù)課稅在無形之中增加了家族信托的成本，可能會(huì)使將家族信托作為財(cái)富傳承的高凈值受眾人群因?yàn)楸苊庹n稅而放棄選擇家族信托。這無疑是家族信托在我國(guó)發(fā)展的一大阻礙。

第三，遺產(chǎn)稅。遺產(chǎn)稅在我國(guó)尚未開征，目前也不會(huì)出現(xiàn)運(yùn)用家族信托作為手段來逃稅避稅的問題?？晌磥砑易逍磐幸坏╅_征，如何通過稅收制度來避免逃稅避稅現(xiàn)象的發(fā)生，也是一個(gè)值得未雨綢繆的問題。

六、對(duì)我國(guó)家族信托稅收制度的完善建議

對(duì)于我國(guó)目前稅收法律制度對(duì)于家族信托課稅之納稅主體存在不明確的問題，需要做的是在立法上對(duì)此更加明確。在家族信托的運(yùn)行過程中，受益人獲得的受益利益可以理解為轉(zhuǎn)讓所得，無論委托人將財(cái)產(chǎn)委托與任何一位受托人，這份財(cái)產(chǎn)在家族信托行為結(jié)束后，其歸屬依然是委托人具有親緣關(guān)系的家族成員，這份財(cái)富可以被認(rèn)定為是家族內(nèi)部成員之間的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移。至于受托人在家族信托運(yùn)行過程中獲得的利益，可以將這份財(cái)富其視為受托人的個(gè)人所得與受益人的收益所得分開課稅，按照稅法規(guī)定的個(gè)人所得稅稅目依法征收受托人征收個(gè)人所得稅即可，針對(duì)受益人的收益可選擇在家族信托設(shè)立之初，就一次性為受益人繳納足額的個(gè)人所得稅，即未來將會(huì)開征的遺產(chǎn)稅，在之后家族信托運(yùn)行過程中，受益人則無需課稅，從而避免重復(fù)課稅的問題發(fā)生。對(duì)于開征遺產(chǎn)稅后，利用家族信托避稅的問題，筆者認(rèn)為可以適度的允許，在我國(guó)境外的西方國(guó)家，家族信托是一種非常通用的避稅手段，我國(guó)可以借鑒這種模式，用以刺激家族信托行業(yè)在我國(guó)的發(fā)展。但畢竟單純禁止家族信托的合理避稅功能不可取，對(duì)于法律確認(rèn)明確具有違法性質(zhì)的逃稅現(xiàn)象更是要加以規(guī)制。

七、結(jié)語

我國(guó)境內(nèi)家族信托行業(yè)的發(fā)展道路崎嶇難行，而非一帆風(fēng)順。這一波三折的處境與我國(guó)信托行業(yè)法律法規(guī)制定的不完善有很大的關(guān)系，家族信托制度的立法監(jiān)管，是家族信托行業(yè)在我國(guó)發(fā)展中非常重要的一環(huán)，這項(xiàng)立法監(jiān)督的缺失，對(duì)于家族信托行業(yè)的發(fā)展也具有相當(dāng)大的遏制作用。家族信托財(cái)產(chǎn)在納稅主體不明以及重復(fù)課稅方面凸顯的問題和實(shí)踐過程中產(chǎn)生的現(xiàn)狀，同樣對(duì)家族信托行業(yè)在我國(guó)發(fā)展有著致命的打擊。因?yàn)榧易逍磐性O(shè)立的初衷就是使家族其他成員實(shí)現(xiàn)財(cái)富資本的最大化，受益人的自身利益最大化，重復(fù)課稅現(xiàn)象的發(fā)生必然導(dǎo)致家族信托運(yùn)行成本的增加，成本的增加會(huì)導(dǎo)致這項(xiàng)制度對(duì)我國(guó)高凈值人群的吸引力降低，最終的結(jié)果將是被時(shí)代和今后不斷發(fā)展的社會(huì)環(huán)境所拋棄。家族信托在我國(guó)的發(fā)展?jié)摿薮螅瑹o論是對(duì)于國(guó)家稅收、防止國(guó)內(nèi)資金流向離岸信托還是幫助我國(guó)高凈值人群更好的管理自身累計(jì)的社會(huì)財(cái)富，都是有很多好處的。但家族信托在我國(guó)的發(fā)展畢竟是一個(gè)循序漸進(jìn)的過程，在這個(gè)過程的發(fā)展中，需要結(jié)合我國(guó)自身實(shí)際情況，不間斷的探索，完善和創(chuàng)新。

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作者簡(jiǎn)介：吳雅楠（1994-），女，滿族，山西大同，碩士研究生在讀，蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)，研究方向：公司理財(cái)與稅務(wù)籌劃。