曹 納

(1陜西財經(jīng)職業(yè)技術(shù)學院，陜西咸陽712000；2西安交通大學，陜西西安710049)

0 引言

隨著全球自然環(huán)境的日益惡化，如何保證經(jīng)濟發(fā)展與自然環(huán)境的和諧共處已經(jīng)逐漸成為全人類共同關(guān)注的重要話題。在聯(lián)合國相關(guān)組織發(fā)布的氣候變化評估報告中顯示，截至2019年底，由于溫室效應(yīng)氣體(Greenhouse Gas，GHG)的存在，全球平均地表溫度較2009年上升了0.3至0.6℃[1]。作為誘發(fā)溫室效應(yīng)的排放氣體之一，如何控制二氧化碳排放量已經(jīng)逐漸成為各國經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境治理工作的重點。

制糖工業(yè)是食品行業(yè)的基礎(chǔ)工業(yè)，又是造紙、化工、發(fā)酵、醫(yī)藥、建材、家具等多種產(chǎn)品的原料工業(yè)，在國民經(jīng)濟中占有重要地位[2-3]。通過科學合理的產(chǎn)業(yè)優(yōu)化降低制糖工業(yè)碳排量對于我國開展可持續(xù)發(fā)展和低碳經(jīng)濟具有重大意義。為了切實優(yōu)化制糖工業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、有效降低制糖工業(yè)碳排放，基于碳審計理論構(gòu)建制糖工業(yè)碳排放績效評價指標體系，成為約束企業(yè)碳排放行為、完善制糖工業(yè)環(huán)境績效審計體系的關(guān)鍵。

1 制糖工業(yè)碳績效概述

與一般的績效(Achievements)理念不同，碳績效(Carbon Performance)是基于低碳經(jīng)濟背景下，為實施綠色可持續(xù)發(fā)展而提出的衡量企業(yè)或產(chǎn)業(yè)碳排放量減少程度的績效考核參量。碳績效理念的提出，極大地豐富了低碳理論，對我國及全球經(jīng)濟的綠色可持續(xù)發(fā)展具有較高的指導意義。碳績效的特點主要有：⑴由多個不同領(lǐng)域的因素共同決定，即多因性；⑵進行企業(yè)或產(chǎn)業(yè)碳績效考核時需要從多個維度進行具體考量，即多維性；⑶影響碳績效考核結(jié)果的因素一般不是一成不變的，即動態(tài)性。

制糖工業(yè)作為我國重要的工業(yè)原材料生產(chǎn)領(lǐng)域，其發(fā)展規(guī)模和速度將直接影響我國現(xiàn)代工業(yè)體系建設(shè)以及社會群眾的生活[4]，對制糖領(lǐng)域的碳排放績效進行針對性研究，是事關(guān)國民生活和國家經(jīng)濟體系運轉(zhuǎn)的重要課題。然而，制糖工業(yè)作為傳統(tǒng)制造業(yè)中的基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)，具有突出的工藝復雜性、多種類性、產(chǎn)品跨領(lǐng)域性等特征[5]，導致制糖工業(yè)碳績效評價體系的復雜性要遠高于其他行業(yè)。因此，構(gòu)建完善、科學的制糖工業(yè)碳績效評價指標體系成為當前制糖工業(yè)實施低碳經(jīng)濟的重要前提。

2 基于碳審計視角制糖工業(yè)碳排放績效評價方法

2.1 碳審計基本內(nèi)涵

碳審計中的“碳”是特指二氧化碳、溫室氣體。碳審計就是針對生產(chǎn)過程、生活過程所產(chǎn)生的溫室氣體排放對環(huán)境影響的審計行為。碳審計的根本目的，是從國家戰(zhàn)略全局視角入手，將審計工作與我國經(jīng)濟體系中各主體進行融合，從而間接參與某產(chǎn)業(yè)或多產(chǎn)業(yè)進行資源環(huán)境保護。制糖工業(yè)進行碳審計是通過審計監(jiān)督促進制糖工業(yè)開展節(jié)約型企業(yè)建設(shè)、保護環(huán)境政策目標落實的重要舉措[6]。制糖工業(yè)碳審計基本框架如圖1所示。碳審計一般框架主要包括碳審計主客體、碳審計目標等。

2.1.1 碳審計主客體

碳審計業(yè)務(wù)的完成主要包含2個主體：⑴提供碳審計服務(wù)的主體，如國家審計機關(guān)、會計師事務(wù)所等；⑵使用碳審計報告的主體，如社會公眾等。碳審計主體主要負責制定碳審計評價指標體系碳審計業(yè)務(wù)的完成，主要包含一個客體：購買審計報告的客體，如制糖工業(yè)的相關(guān)企業(yè)或各級政府部門等，碳審計客體需要堅決履行我國現(xiàn)有碳排放制度下的社會責任。

2.1.2 碳審計目標

依據(jù)適用范圍進行分類，碳審計目標可分為 3大類別：⑴碳審計總目標，負責制定制糖工業(yè)、企業(yè)碳審計指導方針；⑵碳審計一般目標，主要負責針對碳審計主客體處所獲取的碳審計會計報表進行某些通用性較高的審計具體目標制定；⑶碳審計項目目標，針對具體的單個審計項目進行目標制定。

圖1 制糖工業(yè)碳審計基本框架

與其他行業(yè)相似，制糖工業(yè)碳審計基本框架在運作過程中，首先由碳審計主客體共同磋商并由國家審計機關(guān)制定碳審計評價指標；其次由會計師事務(wù)所制定完成碳審計評價指標體系，后對碳審計客體執(zhí)行碳審計數(shù)據(jù)索取任務(wù)；再次由會計師事務(wù)所進行碳審計程序設(shè)計并將獲取數(shù)據(jù)與程序進行融合分析；最后由會計事務(wù)所出具某企業(yè)或制糖產(chǎn)業(yè)的碳審計報告。

2.2 評價方法

2.2.1 層次分析法

層次分析法(Analytic Hierarchy Process，AHP)將與決策總是有關(guān)的元素分解成目標、準則、方案等層次，在此基礎(chǔ)之上進行定性和定量分析的決策方法。利用AHP分析法進行制糖工業(yè)碳排放績效評價是當前較為主流的研究方法之一[7]。AHP分析法的主要優(yōu)勢在于能夠通過較為簡潔的分析過程得到直觀的考核評價結(jié)果，主要缺陷在于定性評價成分高于定量評價、權(quán)重的精確結(jié)果分析難度較大、指標過多時統(tǒng)計量較大。

2.2.2 模糊綜合評價法

模糊綜合評價法(Fuzzy Comprehensive Evaluation，F(xiàn)CE)是一種在 AHP基礎(chǔ)上將定性分析轉(zhuǎn)化為定量分析的評價方法，該方法具有系統(tǒng)性強、結(jié)果統(tǒng)計清晰等優(yōu)勢，能夠較好地對難以量化的評價指標以及描述并不清晰的問題進行評價[8]。

2.2.3 投入-產(chǎn)出模型綜合評價法

利用投入-產(chǎn)出模型進行制糖工業(yè)碳排放績效研究時，需要首先針對某制糖企業(yè)所處產(chǎn)業(yè)鏈碳排放與投入、產(chǎn)出之間的對應(yīng)關(guān)系進行構(gòu)建，然而針對該制糖企業(yè)中的某一具體部門碳排放量與具體的投入、產(chǎn)出值之間的關(guān)系進行定量考核。投入-產(chǎn)出模型綜合評價法能夠在產(chǎn)業(yè)分類清晰的情況下進行指標體系考核，對于覆蓋多種產(chǎn)業(yè)的制糖領(lǐng)域而言，需要進行一定的模型優(yōu)化才可以進行實際使用。

3 基于碳審計視角制糖工業(yè)碳排放績效評價指標體系構(gòu)建

3.1 碳排放績效評價指標體系構(gòu)建

本文以我國制糖工業(yè)特性及其產(chǎn)業(yè)鏈碳排放特征為基礎(chǔ)，構(gòu)建了制糖工業(yè)碳排放績效評價指標體系，如表1所示。

表1 制糖工業(yè)碳排放績效評價指標體系

3.2 碳審計模糊綜合評價的模型構(gòu)建

DSR模型即由驅(qū)動力(Drive)、狀態(tài)(State)、響應(yīng)(Response)共同構(gòu)建的三維模型，其主要功能在于通過驅(qū)動力元素的引入改變單一靜態(tài)環(huán)境問題描述模型的弊端，使環(huán)境問題描述評價能夠更加全面和可持續(xù)化。由于單一評價分析方法中的弊端較多，并不完全適合對制糖工業(yè)進行套用。因此，本文基于DSR評價模型，在AHP、模糊綜合評價法的基礎(chǔ)上進行了評價模型的優(yōu)化，得到了圖2所示的碳審計綜合評價模型[9-10]。

圖2 碳審計綜合評價模型

3.3 制糖工業(yè)碳審計評價指標體系應(yīng)用分析

3.3.1 制糖工業(yè)碳足跡追蹤

3.3.1.1 制糖工業(yè)各工序投入-產(chǎn)出分析

制糖工業(yè)是指以甘蔗、甜菜等糖料作物或原糖為原料，通過物理和化學的方法，去除雜質(zhì)，提取食糖成品的過程。制糖工業(yè)澄清工段采用傳統(tǒng)亞硫酸法工藝會在加工過程中應(yīng)用大量的硫磺、磷酸等化學品，產(chǎn)生大量的硫化物或磷化物排棄物；蒸發(fā)、煮糖階段缺乏高效捕汁器、噴霧真空冷凝器、蒸汽機械壓縮機等設(shè)備，會大幅提升企業(yè)單位產(chǎn)品能耗，造成大量 CO2、SO2外排；燃硫爐未選用噴射式自控燃硫爐、汽化旋風低溫燃硫爐等高效燃硫設(shè)備的企業(yè)，一定程度上存在 SO2外泄風險，對外界自然環(huán)境形成威脅；制糖工業(yè)中大量使用的鍋爐等設(shè)備，在未采用氮燃燒技術(shù)以及高效除塵、脫硫和脫硝裝置等的情況下，也存在顆粒物、二氧化硫和氮氧化物排放現(xiàn)象?？傊?，制糖工業(yè)除生產(chǎn)和制備糖及相應(yīng)衍生產(chǎn)品外，制糖工業(yè)加工工序?qū)幸徊糠衷牧限D(zhuǎn)化為副產(chǎn)品、外銷能源或排棄物(如 CO2、SO2、CH4、N2O 等)[11]。

3.3.1.2 制糖工業(yè)碳足跡系統(tǒng)邊界界定

鑒于我國制糖工業(yè)工序的復雜性以及產(chǎn)品生產(chǎn)多樣性，如何對制糖工業(yè)碳足跡進行系統(tǒng)分析成為能否準確考核制糖工業(yè)碳排放績效評價指標權(quán)重的關(guān)鍵問題。本文選取了我國制糖工業(yè)典型指標如直接原料消耗碳足跡、部分付諸反應(yīng)物制備碳足跡等作為考核的主要內(nèi)容，制訂了圖3所示的制糖工業(yè)碳足跡系統(tǒng)邊界示意圖。

圖3 制糖工業(yè)碳足跡系統(tǒng)邊界示意圖

3.3.2 基于碳審計視角制糖工業(yè)碳排放績效評價指標權(quán)重賦值

對我國制糖工業(yè)中的企業(yè)而言，是否采用科學合理的碳排放監(jiān)管技術(shù)對企業(yè)進行生產(chǎn)和管理優(yōu)化，是左右制糖企業(yè)碳排放和碳審計評價的重要指標。因此，在對制糖工業(yè)進行碳審計和碳排放績效評價時，應(yīng)將制糖企業(yè)排棄物中的溫室氣體排量監(jiān)管放到重要考核位置。按照碳審計綜合評價模型，將表1中的各指標重要性進行計算并排序，得到表2所示制糖工業(yè)碳排放績效評價指標權(quán)重排序。

表2 制糖工業(yè)碳排放績效評價指標權(quán)重排序

3.3.3 權(quán)重排序分析

由表2數(shù)據(jù)可知，在制糖工業(yè)碳排放績效評價指標權(quán)重排序中，C18指標權(quán)重占據(jù)了整個評價指標體系中的首位，且綜合評價權(quán)重遠高于排名第二位的C5指標，表明在制糖工業(yè)碳審計體系中，CO2減排率能夠更加明顯地影響某制糖企業(yè)的碳排放績效，對企業(yè)而言控制好CO2減排率是更加容易提升自身碳排放績效的方法；C15、C3、C13、C16、C17、C4、C9、C6指標權(quán)重占據(jù)了整個評價指標體系中的第3～10位，且指標權(quán)重的差異較為規(guī)律，說明這六項評價指標之間盡管對制糖企業(yè)碳排放績效評價影響明顯，但并未形成某項指標尤為突出的情況，尤其C3、C13以及C16、C17、C4之間，權(quán)重差異僅0.003或0.001，表明這些指標對于制糖工業(yè)碳排放績效的影響相差很小，企業(yè)應(yīng)該針對這五項指標共同進行碳排放優(yōu)化，從而提升企業(yè)環(huán)境保護能力；C7與C14排名分別為第十一和第十二位，表明企業(yè)使用更加具有科技含量的技術(shù)以及在企業(yè)內(nèi)部進行環(huán)保、節(jié)能降耗等宣講并未能明顯影響一家企業(yè)的碳排放績效水平，這一結(jié)果與其他學者的相關(guān)研究略有差距[12]，本文受限于篇幅影響并未能針對這一問題進行詳細分析，初步分析應(yīng)該是因為主要調(diào)研企業(yè)最大規(guī)模的一次生產(chǎn)工藝更新在5年之前已經(jīng)完成，超出了本次調(diào)研的時間范圍，因而得不到更加準確的評價結(jié)果；C19、C20之間以及C1、C8之間評分及排序完全相同，基本證明兩組考核評價指標在制糖工業(yè)碳排放績效評價指標體系中具有同等或近似效力，且對企業(yè)碳排放績效影響較小。

4 結(jié)語

針對獲得的基于碳審計的制糖工業(yè)碳排放績效評價指標權(quán)重值，本文對制糖企業(yè)碳排放績效評價優(yōu)化方法進行了總結(jié)：

第一，CO2減排率的含義是企業(yè)年化碳排放量減少量與上年年化碳排放量的比值，該值越高則表示該企業(yè)當年所采取的節(jié)能、降耗、減排措施實施效果越好。制糖企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身產(chǎn)業(yè)特色及產(chǎn)業(yè)定位，優(yōu)先選擇能夠提升CO2減排率的管理方式或工藝流程，其次再選擇能夠降低CO2排放量的企業(yè)經(jīng)營管理方式或生產(chǎn)工藝流程。

第二，節(jié)能率包括產(chǎn)品節(jié)能率、產(chǎn)值節(jié)能率和累計節(jié)能率三部分，主要統(tǒng)計報告期產(chǎn)品比基期產(chǎn)品的單位能耗降低率，用百分數(shù)表示。制糖企業(yè)節(jié)能率的高低能夠顯著影響該企業(yè)碳排放績效評價水平，企業(yè)可以通過提高企業(yè)整體節(jié)能意識、落實節(jié)能降耗負責人、加強日常巡檢力度、優(yōu)化企業(yè)生產(chǎn)工藝等方法進行針對性優(yōu)化。

第三，產(chǎn)品經(jīng)營量對企業(yè)碳排放績效影響較大，表明通常情況下產(chǎn)品經(jīng)營量大的企業(yè)更樂意投入更多的人力物力用于對自身碳排放的優(yōu)化。

第四，煤炭用量(折算值)反映了制糖企業(yè)進行生產(chǎn)過程中的電力能源消耗量，有意識地控制這一指標值，能夠直接影響企業(yè)碳排放績效評價。與其他企業(yè)相比，制糖工業(yè)全生產(chǎn)流程需要用到大量的電能，因而制糖工業(yè)電力能源優(yōu)化是較其他行業(yè)更能顯著改善自身碳排放情況的重要指標。

上述方法是基于本文提出的制糖工業(yè)碳排放績效評價體系實證分析所得，對于提升制糖企業(yè)環(huán)保績效、降低制糖工業(yè)環(huán)境污染等具有同等或類似效力?；贒SR模型融合模糊綜合評價法、AHP法所構(gòu)建的評價指標體系，有利于我國制糖企業(yè)或相關(guān)產(chǎn)業(yè)鏈企業(yè)進行節(jié)能、降耗、減排管理策略和生產(chǎn)計劃的制定。