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2019 年7 月15 日，中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發(fā)《黨政主要領導干部和國有企事業(yè)單位主要領導人員經(jīng)濟責任審計規(guī)定》（以下簡稱新規(guī)定）中明確：“經(jīng)濟責任”是指領導干部在任職期間，對其管轄范圍內(nèi)貫徹執(zhí)行黨和國家經(jīng)濟方針政策、決策部署，推動經(jīng)濟和社會事業(yè)發(fā)展，管理公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源，防控重大經(jīng)濟風險等有關經(jīng)濟活動應當履行的職責。經(jīng)濟責任審計是加強對主要領導干部和國有企事業(yè)單位主要領導人員的管理監(jiān)督必要方式之一。數(shù)字經(jīng)濟時代的突出表現(xiàn)為大數(shù)據(jù)的爆發(fā)，大數(shù)據(jù)具有數(shù)據(jù)規(guī)模龐大、種類樣式繁多、價值密度低、商業(yè)價值高、處理速度快等特點，為內(nèi)部經(jīng)濟責任審計提供大數(shù)據(jù)思維理念、審計技術方法，有助于提升審計效率與質(zhì)量，也為企業(yè)的風險防范，國有資本安全的維護和領導干部行為的規(guī)范等方面，起到了重要的促進作用。

一、當前內(nèi)部經(jīng)濟責任審計存在的問題

（一）制度和規(guī)定比較概括性

《新規(guī)定》的出臺使得我國經(jīng)濟責任審計工作進一步完善，表明經(jīng)濟責任審計的重要性和迫切性，但是該規(guī)定在審計內(nèi)容、審計實施、審計評價和審計結(jié)果運用等方面制定比較概括性，不具有針對性，指導性；不同審計結(jié)果無法比較，形成審計結(jié)果實用性不強、無法達到預期效果。

（二）審計內(nèi)容不完善、審計評價標準不統(tǒng)一

經(jīng)濟責任審計內(nèi)容主要為財務信息審查、政策法規(guī)遵循以及資產(chǎn)的安全、短期運營風險防范，而忽略企業(yè)的長期戰(zhàn)略目標，加之普遍現(xiàn)象是領導干部先離任后審計，任職期間追求短期目標，從而造成審計內(nèi)容單一和片面化。由于缺乏權威的審計評價標準和評價體系，內(nèi)部審計人員在實踐中對經(jīng)濟責任審計重點、風險評估以及重大問題分析評價缺乏依據(jù)。在大數(shù)據(jù)快速擴展背景下，海量的數(shù)據(jù)沖擊，內(nèi)部審計人員挖掘與分析數(shù)據(jù)能力較弱，形成了審計評價空泛、針對性不強的問題。

（三）審計技術方法單一、審計程序執(zhí)行不力

就目前大數(shù)據(jù)而言，只有5%的數(shù)據(jù)符合便準化數(shù)據(jù)要求，95%的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)不符合或不能轉(zhuǎn)換便準化數(shù)據(jù)要求而被忽視，然而非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的創(chuàng)造的價值往往更直觀和真實，如音頻、視頻、文檔圖像等。非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的復雜化、多元化，使得審計分析方法仍然以結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)分析為主，企業(yè)對非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)分析進行部分模塊嘗試開發(fā)運用。審計程序是開展審計工作的必要基礎，是貫穿審計過程的工作方式、步驟。經(jīng)濟責任審計由于沒有權威統(tǒng)一的審計標準，內(nèi)部審計人員職業(yè)判斷和專業(yè)知識不強，審計流程很多流于形式，執(zhí)行不力。審計前期準備工作不充分、不細致，如審計工作缺乏審前調(diào)查程序為主、審計計劃不能準確把握審計重點和有效評估風險；審計執(zhí)行實施階段執(zhí)行隨意、控制不力；審計報告可利用性差。

（四）審計人員能力不足

一方面專業(yè)審計人員數(shù)量缺乏。目前經(jīng)濟責任審計普遍面臨任務緊、項目多、周期長、專業(yè)化等問題，導致相匹配的審計人員有限，同時由于目前審計工作仍然主要依靠人力要素，隨著人力資源要素的不斷增加投入，根據(jù)邊際效應遞減規(guī)律，每單位人力要素產(chǎn)生的價值越來越小。另一方面審計人員能力不足。大數(shù)據(jù)時代的到來，改變了傳統(tǒng)的企業(yè)運營管理模式、業(yè)務經(jīng)營模式和財務會計核算模式，也標志數(shù)據(jù)思維模式的大變革，同時對審計人員專業(yè)能力提出新的要求。電子數(shù)據(jù)幾何倍增，需要掌握和挖掘?qū)徲嫈?shù)據(jù)資源，而審計人員能力不能及時匹配，降低審計工作效率，增加了審計成本。

（五）審計監(jiān)督滯后

經(jīng)濟責任審計可以在領導干部任職期間或者離任后審計，《新規(guī)定》重點仍然是任職期間審計。但在實際操作中，首先審計結(jié)果滯后于人事調(diào)動，企業(yè)組織人事是確定領導干部調(diào)動，才臨時決定委托審計，審計結(jié)果與被審計領導人業(yè)績考核、任免相脫節(jié)；其次大部分被審計領導人任免結(jié)果已知，委托審計目的形式上獲得審計報告，審計結(jié)果與審計目的相脫節(jié)；最后“先離任后審計”的結(jié)果，導致審計問題整改落到新任領導任職期間，由于新領導不了解企業(yè)情況或者認為算是歷史遺留問題，造成整改不力，審計結(jié)果責任與承擔責任人相脫節(jié)。審計監(jiān)督滯后造成問責機制執(zhí)行不力、整改難以推進，削弱了審計監(jiān)督的作用。

（六）審計結(jié)果可利用性差

經(jīng)濟責任是“經(jīng)濟”與“責任”的結(jié)合，審計對象也是“被審計單位”與“被審計領導人”的結(jié)合。一方面經(jīng)濟責任審計僅重點關注企業(yè)經(jīng)營、財務、管理方面，忽略被審計單位領導個人責任審計，報告披露不全面；另一方面在審計過程中，審計機構(gòu)因?qū)徲嬋蝿罩?、時間緊、能力不足等原因，導致前期準備工作不充分、計劃性不強，現(xiàn)場審計沒有充分細致調(diào)查可疑問題，發(fā)現(xiàn)的問題膚淺、空泛化，沒有實質(zhì)性內(nèi)容，審計結(jié)果質(zhì)量不高，可利用性低，無法根據(jù)審計結(jié)果評價被審計領導人的績效。

二、數(shù)字經(jīng)濟時代背景下內(nèi)部經(jīng)濟責任審計原理

（一）審計監(jiān)督-公共受托責任觀

根據(jù)《新規(guī)定》，經(jīng)濟責任審計是中國特色社會主義審計監(jiān)督制度的重要組成部分，對于加強領導干部管理監(jiān)督，促進領導干部履職盡責、擔當作為，確保黨中央令行禁止具有重要意義。有關部門要加強協(xié)作配合，把審計監(jiān)督與紀檢監(jiān)察、組織人事、巡視巡察等監(jiān)督貫通起來，形成監(jiān)督合力。魏祥?。?019）通過問卷調(diào)查與結(jié)構(gòu)方程模型分析，得出在大數(shù)據(jù)環(huán)境下，通過內(nèi)部數(shù)據(jù)凝聚內(nèi)驅(qū)動力智能驅(qū)動，審計監(jiān)督與紀檢監(jiān)察職能互補要素資源協(xié)同共享。

公共受托責任關系理論認為，委托人將與公共資金、資源相關的公共權力托付給經(jīng)管者，委托人與受托人之間便存在一種公共受托責任關系。據(jù)此，公民與政府之間是委托人與受托人的關系，政府根據(jù)契約關系被授予公共權力，以追求公民的利益最大化為目標，向公民承擔行為責任和報告責任。由于政府對公共資金、資源，公共權力行使更專業(yè)化，而公民獲得信息不對稱；同時公民人數(shù)眾多、受托項目繁雜，導致監(jiān)督成本高、監(jiān)督效果差。為了加強監(jiān)督力度，最終形成監(jiān)督機構(gòu)代替公民行使監(jiān)督權，公民仍享有監(jiān)督成果知情權。作為委托人的內(nèi)設監(jiān)督機構(gòu)-審計機關可以對公共受托責任實施審計，審計機關受公民和政府委托，對官員履責情況進行審計評價和監(jiān)督。因此，在經(jīng)濟責任審計中，審計機關需要把審計結(jié)果以報告、公告的形式反饋給政府和社會公眾，以履行其報告責任和行為責任，實現(xiàn)社會公眾的有效監(jiān)督。

（二）審計數(shù)據(jù)采集與分析方法原理

基于大數(shù)據(jù)技術的經(jīng)濟責任審計方法原理，主要是利用被審計單位內(nèi)部和外部途徑獲取結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)、非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，借助大數(shù)據(jù)技術對這些數(shù)據(jù)進行挖掘、對比、可視化分析等，發(fā)現(xiàn)相關審計線索，在此基礎上，通過對這些審計線索做進一步的延伸審計和審計事實確認，最終獲得審計證據(jù)，從而發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟責任審計中的相關問題。

1.數(shù)據(jù)采集來源

數(shù)字經(jīng)濟時代背景下，采集數(shù)據(jù)是內(nèi)部經(jīng)濟責任審計工作開展的必要程序和難點，主要分為結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)和非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)兩種類型。結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)是高度組織和整齊格式化的數(shù)據(jù)，用于制定企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略目標和預測的依據(jù)，方便查詢、操作和保護，如報表、投資等等；非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)無法直接獲取，表現(xiàn)形式多樣，卻是對提高企業(yè)效益有更大的價值，如審計報告、會議紀要、音頻、文檔等等。數(shù)據(jù)來源分為內(nèi)部和外部渠道，內(nèi)部來源渠道主要包括：被審計單位共享中心數(shù)據(jù)，現(xiàn)場審計需要采集的數(shù)據(jù)；外部數(shù)據(jù)來源主要是從互聯(lián)網(wǎng)上采集的公開數(shù)據(jù)。

2.數(shù)據(jù)分析方法

（1）結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)分析采用統(tǒng)計分析方法。統(tǒng)計學是應用數(shù)學的重要組成部分、主要是通過收集數(shù)據(jù)、建立數(shù)學模型，運用計量方法分析數(shù)據(jù)之間有價值的規(guī)律，為相關決策提供依據(jù)。針對不同的審計目的，需要運用不同的統(tǒng)計分析方法來完成大數(shù)據(jù)的分析，以下常見統(tǒng)計分析方法：

描述性統(tǒng)計分析。描述性統(tǒng)計分析是指運用表格、圖標和類別以及計算概括性數(shù)據(jù)來描述數(shù)據(jù)特征的各項活動。主要包括數(shù)據(jù)的頻數(shù)分析、集中趨勢分析、離散程度分析、分布以及一些基本的統(tǒng)計圖形。描述性分析不僅從整體上掌握數(shù)據(jù)，并可以結(jié)合針對性的審計目的，多維度分析數(shù)據(jù)，從而增強了數(shù)據(jù)的可分析性，提高了對數(shù)據(jù)的可理解性，為發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟責任審計的簡單問題提供了分析方法。如資產(chǎn)負債率、主營業(yè)務毛利率、資本金凈利潤率等財務指標分析；市場占有率、顧客滿意度等非財務指標分析。

關聯(lián)性分析方法。關聯(lián)分析是最常用的挖掘數(shù)據(jù)關聯(lián)關系的算法之一，通過對不同特征或數(shù)據(jù)間的關系進行分析，發(fā)現(xiàn)業(yè)務運營中的關鍵影響及驅(qū)動因素，對業(yè)務的發(fā)展進行預測。審計工作中利用相關性分析方法需找不同數(shù)據(jù)之間的關系，發(fā)現(xiàn)異常關系的數(shù)據(jù)項，進一步分析。常見分析方法包括：圖表相關分析、協(xié)方差及協(xié)方差矩陣、相關系數(shù)等。

多元回歸分析方法。多元回歸分析主要研究兩個以上變量之間的關系，是統(tǒng)計學在數(shù)據(jù)分析中運用廣泛的方法之一，根據(jù)因變量與自變量的關系分為“一對多”與“多對多”關系。根據(jù)數(shù)據(jù)形態(tài)分為多元線性回歸與非線性回歸。審計工作中運用歷史數(shù)據(jù)找到回歸關系，來預測未來特定時間段數(shù)據(jù)，為決策提供數(shù)據(jù)依據(jù)。

設因變量為Y，K個自變量分別為X1，X2，…，XK，描述因變量Y如何依賴于自變量X1，X2，…，XK和誤差項ε的方程稱為多元回歸模型。

其一般形式可表示為：

式中B0，B1，B2…，BK是模型的參數(shù)；ε為誤差項。

（2）非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)分析轉(zhuǎn)換方法。在數(shù)字經(jīng)濟時代背景下，非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)規(guī)模龐大、種類樣式多樣以及增長速度增倍，使得非結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)審計日益突出和困難。利用POI技術把網(wǎng)絡上繁雜的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為XML 半結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，把半結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，使用戶能夠簡便地查詢所需信息。交互式電子技術手冊是綜合保障領域的一次技術革命，在分析非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)和結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)分類的基礎上，采取“非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)-XML-結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)”的轉(zhuǎn)換方式，將非結(jié)構(gòu)化技術資料的元數(shù)據(jù)信息轉(zhuǎn)換為可存儲在公共源數(shù)據(jù)庫（CSDB）中的結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，為IETM 數(shù)據(jù)錄入問題提供解決方法。為將非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換為結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的方法，為審計人員做出職業(yè)判斷提供了依據(jù)，也提高了審計效率。

在經(jīng)濟責任審計過程中大數(shù)據(jù)時代的統(tǒng)計分析方法一般步驟是：首先使用描述性統(tǒng)計，分析在空間或時間維度下已經(jīng)結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的頻數(shù)、集中趨勢、離散程度分析；其次是使用多元回歸，需找數(shù)據(jù)之間的關系、發(fā)現(xiàn)疑點問題；最后重點關注和分析海量數(shù)據(jù)中存在的離散點，從而找出不合理情況，分析問題，獲取審計證據(jù)。

（三）審計評價體系原理

平衡記分卡是常見的績考核方法之一，從財務、客戶、內(nèi)部運營、學習成長四個角度，全面評價了企業(yè)領導人管理績效結(jié)果。經(jīng)濟責任審計評價實質(zhì)是被審計領導人的績效考核評價，貫穿審計過程的始終，為審計結(jié)果運用提供內(nèi)容依據(jù)。經(jīng)濟責任審計報告一般包括被審計領導干部任職期間履行經(jīng)濟責任情況的總體評價、主要業(yè)績、審計發(fā)現(xiàn)的主要問題和責任認定、審計建議等內(nèi)容。結(jié)合平衡記分卡，構(gòu)建經(jīng)濟責任評價體系，符合內(nèi)部經(jīng)濟責任審計的宗旨，是審計報告的重要組成部分，也為經(jīng)濟責任審計結(jié)果的運用提供審計建議。根據(jù)《新規(guī)定》，構(gòu)建經(jīng)濟責任審計評價體系如表1 所表。

表1 經(jīng)濟責任審計評價體系

三、數(shù)字經(jīng)濟時代下內(nèi)部經(jīng)濟責任審計的應對措施

（一）推進經(jīng)濟責任審計制度創(chuàng)新改革

根據(jù)國家有關法律法規(guī)，結(jié)合實踐經(jīng)驗，制定適合本企業(yè)三個層次的制度規(guī)定：一是制定適合本企業(yè)《內(nèi)部審計工作規(guī)定》，明確規(guī)定審計權限、審計范圍、審計程序和審計內(nèi)容，強調(diào)開展內(nèi)部經(jīng)濟責任審計的必要性，對審計工作開展起到指導作用；二是制定適合本企業(yè)《經(jīng)濟責任審計實施辦法》，明確經(jīng)濟責任審計的內(nèi)容、審計實施、審計評價和審計結(jié)果運用，作為實施經(jīng)濟責任審計的工作指南，加大對領導干部的監(jiān)督約束；三是制定適合本企業(yè)審計處罰規(guī)定和審計公告制，對違規(guī)違紀行為，明確懲罰力度，并接受企業(yè)內(nèi)部和外部監(jiān)督，設立多種舉報監(jiān)督渠道。

（二）創(chuàng)建內(nèi)部經(jīng)濟責任審計評價體系

平衡記分卡可以應用于經(jīng)濟責任的審計計劃、審計實施和審計結(jié)果三個方面。在審計計劃階段，審計人員可以根據(jù)平衡記分卡審計評價指標來了解企業(yè)初步情況，實施風險評估，制定審計計劃和方案；在審計實施階段，可以根據(jù)具體的評價指標，運用統(tǒng)計分析法挖掘和分析數(shù)據(jù)，收集證據(jù)；在審計結(jié)果階段，根據(jù)評價指標，在審計報告中提出對應的建議。

（三）開拓審計技術方法、加強審計過程管理

1.大數(shù)據(jù)技術在內(nèi)部經(jīng)濟責任審計的運用，可以使用統(tǒng)計分析法對海量數(shù)據(jù)進行分析，初步篩選出結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)存在的問題，提高內(nèi)部審計人員工作效率。同時構(gòu)建適用于本企業(yè)的非結(jié)構(gòu)性數(shù)據(jù)數(shù)據(jù)庫、建立內(nèi)部審計云平臺、開拓數(shù)字化持續(xù)審計、非現(xiàn)場審計，獲取審計數(shù)據(jù)等，將非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)。這些審計方法的使用能夠降低傳統(tǒng)審計方法中人為因素的干擾，從而使得審計人員所獲得的信息更具可靠性和真實性。

2.加強對審計過程和動態(tài)控制管理，對審計方案編制、審計現(xiàn)場管理和審計報告復核等方面重點關注，做到審前、審中和審后及時溝通。

（四）培養(yǎng)專業(yè)人才和團隊

數(shù)字經(jīng)濟時代，培養(yǎng)優(yōu)秀的審計人員，需要在以下方面提升：一是提升審計人員審計專業(yè)知識，審計專業(yè)知識是開展經(jīng)濟責任審計的基礎，對審計人員職業(yè)判斷產(chǎn)生重大影響；二是加強學習統(tǒng)計經(jīng)濟學基礎理論，開拓審計思維，運用統(tǒng)計學理論結(jié)合實踐開展工作，提高審計效率；三是開展計算機技術培訓，能對篩選的數(shù)據(jù)進挖掘和分析，打造具有專業(yè)綜合素養(yǎng)的人才；四是建立集合具備財務、互聯(lián)網(wǎng)、物聯(lián)網(wǎng)、數(shù)據(jù)庫、計算機等方面人員的團隊，審計團隊多元化層次建設，有助于審計的全面化、節(jié)約審計成本以及提升審計效率和質(zhì)量。

（五）離任審計與任職期間審計相協(xié)調(diào)

經(jīng)濟責任審計堅持以任職期間審計為主，將審計時間點前移到任職期間，可以實行任職中、年度和離任審計相結(jié)合的方式。通過建立健全的審計機制，對納入經(jīng)濟責任范圍的領導干部，進行任職期間的定期審計，兩三年一次，實施三年大審計，年度小審計，將當前年度發(fā)生的經(jīng)濟活動記入審計范圍。同時任職期間審計結(jié)果提出的問題，應在工作調(diào)動前盡量整改，有助于將事后監(jiān)督變成事中監(jiān)督，有效預防腐敗風險。

（六）強化結(jié)果轉(zhuǎn)化運用

經(jīng)濟責任審計成果運用主要體現(xiàn)在審計報告以及后期整改。一是根據(jù)創(chuàng)建適合本企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟責任審計評價體系，利用大數(shù)據(jù)技術分析得到的信息，得出的審計評價結(jié)果應體現(xiàn)在審計報告中，使得審計報告具有可利用性。二是經(jīng)濟責任審計結(jié)果應結(jié)合本審計企業(yè)和被審計領導人綜合評價，全面披露企業(yè)和個人業(yè)績以及出現(xiàn)的問題。三是運用PDCA 循環(huán)方法，企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟責任審計成果轉(zhuǎn)化運用路徑：審計溝通、審計建議、審計整改以及審計跟蹤循環(huán)模式，使被審計單位經(jīng)營管理更加廉潔高效，讓經(jīng)濟責任審計成果創(chuàng)造更高的審計價值。

綜上所述，本文在總結(jié)現(xiàn)階段數(shù)字經(jīng)濟時代背景下內(nèi)部經(jīng)濟責任審計的問題，涉及各個內(nèi)部經(jīng)濟責任審計流程階段，運用公共受托理論、平衡記分卡原理以及數(shù)據(jù)分析方法統(tǒng)計學原理，來提出相對應的對策，具體運行機制詳細圖如圖1 所示。

圖1 內(nèi)部經(jīng)濟責任審計運行機制圖