蔚思遠

摘 要：煤炭貿(mào)易企業(yè)是以煤炭為交易對象，從事煤炭買進賣出的貿(mào)易物流企業(yè)。本文以煤炭貿(mào)易企業(yè)為研究對象，站在企業(yè)內(nèi)部審計角度，通過梳理總結(jié)煤炭貿(mào)易企業(yè)內(nèi)審中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控薄弱點及風(fēng)險點，提出了煤炭貿(mào)易企業(yè)內(nèi)審實務(wù)策略及其內(nèi)部控制、風(fēng)險管理的關(guān)注點，旨在為煤炭貿(mào)易企業(yè)內(nèi)審實務(wù)工作提供指引，同時為煤炭貿(mào)易企業(yè)完善內(nèi)部控制，強化風(fēng)險管理提供方向。

關(guān)鍵詞：煤炭貿(mào)易企業(yè)? 內(nèi)部審計? 內(nèi)部控制? 風(fēng)險管理? 指引

一、煤炭貿(mào)易企業(yè)及煤炭貿(mào)易特點

煤炭貿(mào)易企業(yè)是以煤炭為交易對象，從事煤炭買進賣出的貿(mào)易物流企業(yè)。與一般貿(mào)易相比，煤炭貿(mào)易具有以下特點：一是交易對象特殊，煤炭作為國家宏觀調(diào)控范圍內(nèi)能源資源具有稀缺性和不可再生性;二是市場價格波動頻繁且波動幅度較大;三是貿(mào)易最終用戶相對固定，多為國民經(jīng)濟中重要耗能企業(yè)，如火力發(fā)電廠、煉鋼廠、焦化廠等;四是貿(mào)易數(shù)量大且交易金額高;五是貿(mào)易鏈條長、貿(mào)易形式多樣化。

二、煤炭貿(mào)易企業(yè)的內(nèi)控薄弱點及風(fēng)險點

貿(mào)易資金及往來賬項管理的內(nèi)控薄弱點、風(fēng)險點主要表現(xiàn)在五方面：一是貿(mào)易資金管控缺位，如存在賬外資金賬戶、出租出借資金賬戶、代收代支貿(mào)易資金或委托第三方代收代支貿(mào)易資金以及公款私存現(xiàn)象。二是應(yīng)收煤款長期掛賬，具體表現(xiàn)為應(yīng)收煤款賬齡較長且金額較大。三是以預(yù)付款形式對外拆借資金，資金被無償使用。具體表現(xiàn)為以預(yù)付煤款的形式對外支付資金，但未簽訂貿(mào)易合同，后因貿(mào)易不成，預(yù)付款被退回，資金被無償使用。四是預(yù)付、預(yù)收款同增，資產(chǎn)負債虛增。具體表現(xiàn)為貿(mào)易交易已實質(zhì)性完成，但與上下游長期未進行結(jié)算，導(dǎo)致預(yù)收賬款、預(yù)付賬款無法銷賬，資產(chǎn)負債不實。五是壞賬損失金額高。具體表現(xiàn)為計提壞賬準備金額較大且存在壞賬損失風(fēng)險較高。

貿(mào)易業(yè)務(wù)管理內(nèi)控薄弱點、風(fēng)險點主要表現(xiàn)在六個方面：一是開展無商業(yè)實質(zhì)貿(mào)易，具體表現(xiàn)：業(yè)務(wù)毛利微薄或虧損，采購合同與銷售合同除價格條款外，商品名稱、數(shù)量、規(guī)格、結(jié)算方式、提貨方式等其他條款均基本相同，且無運輸及驗收手續(xù);貿(mào)易僅有結(jié)算單據(jù)，無運費、驗收及相關(guān)單據(jù)，且無出入庫手續(xù)，僅在收到下游客戶煤款時扣除微薄毛利，然后將剩余煤款直接支付給上游供應(yīng)商;上下游購銷合同同一日簽訂，在收到下游客戶貨款當天直接支付給上游供應(yīng)商，且毛利率極低;將下游客戶支付的承兌匯兌直接支付上游供應(yīng)商;煤炭在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)缺少過程管控程序，如無商品運輸、驗收、倉儲手續(xù)，無出入庫手續(xù)等;不墊付貿(mào)易資金，上游供應(yīng)商和下游客戶一一對應(yīng)，作為中間商的貿(mào)易企業(yè)不承擔(dān)煤炭數(shù)量、質(zhì)量差異風(fēng)險，僅通過貿(mào)易結(jié)算收取微薄毛利。二是開展融資性貿(mào)易。具體表現(xiàn)為以貿(mào)易之名行融資之實，即利用國有煤炭貿(mào)易企業(yè)的信用，虛構(gòu)貿(mào)易背景，對外出借資金。三是定價決策相關(guān)制度不健全或定價決策程序執(zhí)行不到位。具體表現(xiàn)為未建立銷售定價決策相關(guān)制度，未執(zhí)行定價決策程序或定價決策過程缺少正式書面記錄或者記錄不完整無法進行跟蹤追溯。四是未對供應(yīng)商、客戶進行信用評價。具體表現(xiàn)為在選擇貿(mào)易供應(yīng)商時對其未進行信用評價，在預(yù)付煤款后，供應(yīng)商不具備履約能力，未按合同供煤且長期占用預(yù)付的煤款;或在與客戶交易時未對其進行信用評價，導(dǎo)致煤炭發(fā)出后應(yīng)收煤款長期掛賬難以收回。五是貿(mào)易結(jié)算滯后導(dǎo)致收入確認不及時。具體表現(xiàn)為貿(mào)易活動已完成但未及時與上下游公司辦理貿(mào)易結(jié)算，導(dǎo)致收入確認滯后。六是期末庫存煤賬實不符。具體表現(xiàn)：貿(mào)易已實際完成但僅與上游企業(yè)進行了購進結(jié)算長期未與下游企業(yè)進行銷售結(jié)算導(dǎo)致庫存煤賬存實無;在貿(mào)易過程中對商品煤炭的跟蹤管控不足或?qū)γ簣霰O(jiān)管不力，導(dǎo)致商品煤炭在流轉(zhuǎn)過程中丟失、被盜或產(chǎn)生異常的損耗。

稅務(wù)及法律方面內(nèi)控薄弱點、風(fēng)險點表現(xiàn)在三方面：一是涉嫌虛開增值稅發(fā)票，如在無商業(yè)實質(zhì)貿(mào)易中，作為中間商的煤炭貿(mào)易企業(yè)在收到上游公司開具的增值稅專用發(fā)票時進行進項稅額抵扣同時向下游公司開出增值稅專用發(fā)票，而該項貿(mào)易在上下游乃至整個貿(mào)易鏈條之間未進行實質(zhì)性交易，上下游公司或貿(mào)易鏈條中任一公司被稅務(wù)機關(guān)認定為虛開增值稅時，作為中間商的煤炭貿(mào)易企業(yè)都會涉嫌其中。二是印花稅計提繳納不足。具體表現(xiàn)為未按照煤炭購銷合同合計金額及屬地稅務(wù)局具體規(guī)定足額計提繳納印花稅，存在滯納金及稅務(wù)處罰風(fēng)險。三是涉訴案件多，法律風(fēng)險高。表現(xiàn)為在交易前未對供應(yīng)商和客戶信用情況及履約能力進行評估，在交易過程中，未關(guān)注或未持續(xù)關(guān)注供應(yīng)商、客戶履約能力，未建立配套法律風(fēng)險監(jiān)管機制來平衡貿(mào)易行為所帶來的法律風(fēng)險，導(dǎo)致被訴案件和起訴案件“雙多”。

三、煤炭貿(mào)易企業(yè)的內(nèi)審策略及企業(yè)強化內(nèi)控風(fēng)控的方向

（一）收集整理貿(mào)易管控制度，關(guān)注定價政策及客戶信用評價制度的建立執(zhí)行情況

收集整理煤炭貿(mào)易企業(yè)貿(mào)易管控制度，審查其建立執(zhí)行情況，結(jié)合貿(mào)易業(yè)務(wù)實際開展情況，對其建立和執(zhí)行有效性進行評價，關(guān)注是否存在管控制度形同虛設(shè)或管控制度與具體執(zhí)行“兩張皮”現(xiàn)象。重點關(guān)注貿(mào)易定價政策制定及實際執(zhí)行情況以及客戶信用評價實際執(zhí)行情況。

（二）比對審閱購銷合同，關(guān)注貿(mào)易業(yè)務(wù)的實質(zhì)形式

煤炭貿(mào)易企業(yè)業(yè)務(wù)模式看似簡單實則不然，對其審計時，需要具有“由表及里”“透過現(xiàn)象看本質(zhì)”的審計思維，將采購合同與銷售合同進行比對分析，結(jié)合交易背景、交易環(huán)節(jié)、交易毛利、交易標的物的實質(zhì)控制情況等，對存疑煤炭貿(mào)易業(yè)務(wù)合同流、票據(jù)流、資金流、貨物流和信息流進行系統(tǒng)梳理和邏輯分析，重點關(guān)注無商業(yè)實質(zhì)的煤炭貿(mào)易和融資性煤炭貿(mào)易。

（三）全面梳理資金賬戶及往來款項，關(guān)注大額應(yīng)收預(yù)付款

煤炭貿(mào)易企業(yè)往來款項具有其特殊性，在審計過程中要結(jié)合上下游的購銷合同、應(yīng)付預(yù)付款項以及貿(mào)易資金的流向采取分門別類的審查方法。一是在整體劃分賬齡的基礎(chǔ)上，重點關(guān)注對長期未發(fā)生業(yè)務(wù)客戶的大額應(yīng)收款項，收集與該類客戶現(xiàn)狀有關(guān)的信息，分析應(yīng)收款項收回的可能性，合理確定壞賬損失的金額。二是在梳理現(xiàn)有資金賬戶及其管理現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，結(jié)合貿(mào)易合同、財務(wù)賬面記錄及賬戶資金流水，審查是否存在賬外資金賬戶、出租出借資金賬戶、代收代支貿(mào)易資金或委托第三方代收代支貿(mào)易資金以及公款私存的現(xiàn)象。三是審查預(yù)收、預(yù)付賬款，結(jié)合購銷合同及其實際履行情況，在賬齡分析的基礎(chǔ)上，關(guān)注大額預(yù)付貿(mào)易款的退回情況及對上下游預(yù)收、預(yù)付款的銷賬情況，合理確定企業(yè)貿(mào)易債權(quán)債務(wù)的真實情況。

（四）詳細統(tǒng)計涉訴案件，關(guān)注敗訴案件及未決訴訟的涉案金額

煤炭貿(mào)易企業(yè)的涉訴風(fēng)險較高，在審查其涉訴情況時，首先，按勝訴、敗訴、未決訴訟三種情況中對其涉訴案件和涉案金額進行分類統(tǒng)計;其次，結(jié)合對方的履約能力，分析勝訴案件中尚未收回的涉案款的回收可能性及可收回金額;再次，關(guān)注敗訴案件涉案款項的支付情況和企業(yè)的實際履行能力，分析評估無法按期償付的法律風(fēng)險;最后，合理分析未決訴訟的風(fēng)險敞口，結(jié)合案件的具體情況及司法進展情況，將被訴案件與起訴案件進行對應(yīng)分析，合理估計未決訴訟的風(fēng)險敞口。

（五）識別辨認稅務(wù)風(fēng)險，關(guān)注增值稅發(fā)票的虛開

印花稅和增值稅是煤炭貿(mào)易企業(yè)易發(fā)生稅務(wù)風(fēng)險的兩大稅種，在對煤炭貿(mào)易企業(yè)審計時，一是按購銷合同金額及屬地稅務(wù)局的具體規(guī)定對其應(yīng)繳納的印花稅進行測算并與其實際繳納情況進行對比，關(guān)注是否存在印花稅未繳或少繳的稅務(wù)風(fēng)險;二是結(jié)合煤炭貿(mào)易的交易實質(zhì)及貿(mào)易業(yè)務(wù)“五流”的實際情況，關(guān)注涉嫌增值稅發(fā)票虛開的稅務(wù)風(fēng)險。