張雅萍 黃志雄 葛愛(ài)娟

摘 要：隨著2019年1月1日“雙軌制”政府會(huì)計(jì)制度的落地，事業(yè)單位執(zhí)行新會(huì)計(jì)制度已超過(guò)一年。在執(zhí)行過(guò)程中，事業(yè)單位財(cái)務(wù)工作面臨著眾多的新挑戰(zhàn)。根據(jù)實(shí)際執(zhí)行情況，分析事業(yè)單位在執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度中的問(wèn)題，并據(jù)此針對(duì)性提出解決措施，以期為下一階段事業(yè)單位政府會(huì)計(jì)制度的運(yùn)行提供幫助。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位;政府會(huì)計(jì)改革;“雙軌制”

中圖分類(lèi)號(hào)：F234? ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2020）18-0093-02

自2019年1月1日起，“雙軌制”政府會(huì)計(jì)改革已經(jīng)執(zhí)行接近一年。在整個(gè)前期銜接與正式執(zhí)行過(guò)程中，核算基礎(chǔ)與體系的變革對(duì)事業(yè)單位原有會(huì)計(jì)核算工作造成了巨大挑戰(zhàn)，事業(yè)單位財(cái)務(wù)工作面臨著核算過(guò)程復(fù)雜、內(nèi)部管理不匹配、人員基本素養(yǎng)與基本配置存在較大缺口的問(wèn)題，極大地阻礙了政府會(huì)計(jì)改革與建立現(xiàn)代財(cái)政制度目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

一、事業(yè)單位執(zhí)行“雙軌制”《政府會(huì)計(jì)制度》過(guò)程中的問(wèn)題

1.核算過(guò)程復(fù)雜，職業(yè)判斷要求高。本輪“雙功能，雙基礎(chǔ)，雙報(bào)告”政府會(huì)計(jì)改革最大的特征就是強(qiáng)化了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在預(yù)算會(huì)計(jì)體系中的作用。單獨(dú)將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算模塊獨(dú)立出來(lái)，發(fā)揮權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)改革核算的優(yōu)勢(shì)：可以更全面、客觀地反映政府財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果，有助于實(shí)現(xiàn)成本控制與績(jī)效評(píng)價(jià)等更高層次的管理目的（黃志雄，2019）。尤其是在金融財(cái)政危機(jī)的背景下，權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)提供了一種能夠反映公共部門(mén)真實(shí)財(cái)政能力、運(yùn)營(yíng)績(jī)效和風(fēng)險(xiǎn)的重要途徑。但是相對(duì)于傳統(tǒng)的以單一收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)而言，適度分離又相互銜接的新政府會(huì)計(jì)改革對(duì)原有核算要求上提出了巨大的挑戰(zhàn)（黃志雄，2018）?！半p軌制”政府會(huì)計(jì)改革中的會(huì)計(jì)對(duì)象，會(huì)計(jì)要素，會(huì)計(jì)科目都出現(xiàn)了倍增式的擴(kuò)張。尤其是對(duì)于事業(yè)單位而言，其會(huì)計(jì)科目在行政單位適用的基礎(chǔ)上，又增加了近1倍。相比于行政單位適用的66會(huì)計(jì)科目，事業(yè)單位要采用的會(huì)計(jì)科目數(shù)量達(dá)到103個(gè)。再加上明細(xì)科目與的輔助項(xiàng)核算的進(jìn)一步規(guī)范要求，這就對(duì)事業(yè)單位核算內(nèi)容造成了極大的壓力與煩瑣性;其次，事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算范圍的復(fù)雜性，與新“雙軌制”會(huì)計(jì)核算體系的核算思想，對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷提出了更高的要求。每一筆業(yè)務(wù)的發(fā)生都需要根據(jù)職業(yè)判斷來(lái)區(qū)分是否需要根據(jù)不同核算基礎(chǔ)和各自核算范圍，在如此多的會(huì)計(jì)科目中進(jìn)行平行記賬。

2.事業(yè)單位內(nèi)部管理體系不匹配，財(cái)務(wù)部門(mén)被孤立。新政府會(huì)計(jì)改革進(jìn)一步細(xì)化了會(huì)計(jì)對(duì)象的賬務(wù)處理，開(kāi)始反過(guò)來(lái)倒逼事業(yè)單位部門(mén)改革內(nèi)部管理制度與財(cái)務(wù)制度。對(duì)采購(gòu)管理，資產(chǎn)管理，合同管理等內(nèi)容提出了巨大的挑戰(zhàn)。但是，現(xiàn)行事業(yè)單位內(nèi)部財(cái)務(wù)管理制度遠(yuǎn)未能達(dá)到匹配“雙軌制”政府會(huì)計(jì)制度改革的基本要求，相關(guān)資產(chǎn)管理使用責(zé)任主體不明確，受益對(duì)象無(wú)法清晰確認(rèn)，直接導(dǎo)致事業(yè)單位財(cái)務(wù)部門(mén)賬務(wù)處理缺乏依據(jù)。更為重要的是，在這種管理責(zé)任不清晰的背景下，財(cái)務(wù)部門(mén)開(kāi)始陷入了一種被孤立（Isolation）的狀態(tài)，受到其他職能與業(yè)務(wù)部門(mén)的排擠與反感。這是因?yàn)樨?cái)務(wù)部門(mén)在根據(jù)新的政府會(huì)計(jì)制度進(jìn)行賬務(wù)處理過(guò)程中，會(huì)要求業(yè)務(wù)與職能部門(mén)對(duì)報(bào)銷(xiāo)與經(jīng)費(fèi)使用管理有著明確的來(lái)源與支出渠道，以便其在新政府會(huì)計(jì)“雙軌制”體系下進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。但是，許多事業(yè)單位職能與業(yè)務(wù)部門(mén)都混淆了經(jīng)費(fèi)的使用規(guī)范，或者根本就沒(méi)有規(guī)范，導(dǎo)致相關(guān)費(fèi)用與經(jīng)費(fèi)被拖延，報(bào)銷(xiāo)遲遲未得到批復(fù)。這種惡性循環(huán)開(kāi)始不斷將事業(yè)單位財(cái)務(wù)部門(mén)推到了其他職能與業(yè)務(wù)部門(mén)的對(duì)立面，造成改革中的隱患。

3.人員基本素養(yǎng)與基本配置存在較大缺口。許多事業(yè)單位相對(duì)于企業(yè)而言，在人員聘任方面最大的一個(gè)差異就是無(wú)法實(shí)現(xiàn)真正的“優(yōu)勝劣汰”?！昂禎潮Ｊ铡笔鞘聵I(yè)單位，尤其是一類(lèi)事業(yè)單位（全額撥款）財(cái)務(wù)人員的基本特征，導(dǎo)致財(cái)務(wù)部門(mén)人員結(jié)構(gòu)在編制有限的前提下，長(zhǎng)期以來(lái)處于兩端人數(shù)多（經(jīng)驗(yàn)少與年齡大）的不合理分布。在本輪“雙軌制”政府會(huì)計(jì)改革的背景下，這一缺陷被無(wú)限放大。年齡較大的財(cái)務(wù)人員已經(jīng)習(xí)慣于傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，沒(méi)有能力（知識(shí)儲(chǔ)備），也不愿意（主觀意愿）從新去接受新的“雙軌制”會(huì)計(jì)核算理念;年紀(jì)輕的事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員則還掙扎于本事業(yè)單位不同部門(mén)的業(yè)務(wù)情況熟悉之中，需要更多的時(shí)間來(lái)銜接。因此，出現(xiàn)事業(yè)單位政府會(huì)計(jì)改革的任務(wù)就落在了少數(shù)幾個(gè)年富力強(qiáng)的財(cái)務(wù)人員身上的情況，“有效”政府會(huì)計(jì)人員嚴(yán)重匱乏，人員基本素養(yǎng)與基本配置存在較大缺口。

二、事業(yè)單位執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》的策略

1.反思“雙軌制”政府會(huì)計(jì)改革在事業(yè)單位改革的適宜性。本輪“雙軌制”政府會(huì)計(jì)改革的確將行政單位會(huì)計(jì)核算內(nèi)容與流程進(jìn)行了有益的變革，變革后的核算內(nèi)容與業(yè)務(wù)工作量也是限定在適宜范圍之中。但是對(duì)于事業(yè)單位而言，倍增式的核算范圍與內(nèi)容改革，不僅遠(yuǎn)超現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)核算的基本要求，而且在改革方向上并沒(méi)有確立事業(yè)單位自身的改革戰(zhàn)略部署，更多的是參照行政單位的基礎(chǔ)上進(jìn)行了推演和補(bǔ)充。這就造成一個(gè)戰(zhàn)略層面的反思，如果比企業(yè)會(huì)計(jì)核算還要復(fù)雜，為什么不直接采用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，一方面可以采用現(xiàn)成教育體系，另一方面招聘現(xiàn)成的財(cái)務(wù)專(zhuān)家與人員。因此，事業(yè)單位執(zhí)行已逾一年的“雙軌制”政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)反思其改革的適宜性，尤其是在基層事業(yè)單位推廣中的可行性與實(shí)施效果。

2.整合事業(yè)單位部門(mén)內(nèi)部管理流程與明確責(zé)任主體。事業(yè)單位必須進(jìn)一步落實(shí)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制，實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位資產(chǎn)現(xiàn)代管理的精細(xì)化需求。按照資產(chǎn)管理的生命周期，從資產(chǎn)采購(gòu)開(kāi)始，到入賬、使用和報(bào)廢整個(gè)循環(huán)，都應(yīng)當(dāng)保持業(yè)務(wù)部門(mén)與財(cái)務(wù)部門(mén)的雙向聯(lián)動(dòng)，以及匯同財(cái)務(wù)部門(mén)一起重新整合業(yè)務(wù)部門(mén)內(nèi)部的管理流程，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)規(guī)范管理和財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確。此外，事業(yè)單位對(duì)于業(yè)務(wù)部門(mén)的現(xiàn)代精細(xì)化管理還應(yīng)當(dāng)明確責(zé)任主體，不能將具體的管理責(zé)任推卸給財(cái)務(wù)部門(mén)，期望財(cái)務(wù)人員來(lái)規(guī)制本就混亂的事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

3.梳理事業(yè)單位部門(mén)“有效”的政府會(huì)計(jì)人員。再好的制度都需要人來(lái)推行和執(zhí)行，對(duì)于本輪事業(yè)單位“雙軌制”政府會(huì)計(jì)改革而言，潛在地需要數(shù)以千計(jì)的“合格”政府會(huì)計(jì)人員參與進(jìn)來(lái)，而且對(duì)于任何一項(xiàng)財(cái)政體制改革而言，規(guī)模永遠(yuǎn)是一個(gè)無(wú)法忽略的客觀問(wèn)題。因此，認(rèn)為可以從擴(kuò)大“有效”基礎(chǔ)財(cái)務(wù)人員編制數(shù)量，提升職業(yè)判斷能力和培養(yǎng)基本素養(yǎng)（雙軌制核算體系）三方面出發(fā)，系統(tǒng)性加強(qiáng)政府會(huì)計(jì)改革中人員能力。此外，部門(mén)應(yīng)當(dāng)重新審視財(cái)務(wù)部門(mén)人員結(jié)構(gòu)、年齡、教育背景的構(gòu)成，合理搭配本部門(mén)事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)團(tuán)隊(duì)。

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[責(zé)任編輯 文 峰]