王偉（高級會計師）（中國移動通信集團福建有限公司 福建福州 350001）

經(jīng)濟責任審計作為一種具有中國特色的審計形式，從上個世紀80年代開始，經(jīng)歷了初步探索時期（1985—1998年）、快速發(fā)展時期（1999—2005年）、深化發(fā)展時期（2006—2018年）和高質(zhì)量發(fā)展時期（2019年至今），已經(jīng)成為國有企事業(yè)單位的一項常規(guī)性審計。對經(jīng)濟責任審計本質(zhì)的認識，也隨著其在經(jīng)濟社會發(fā)展中承擔責任和發(fā)揮作用的變化而不斷深化、豐富和發(fā)展，2019年中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發(fā)的《黨政主要領導干部和國有企事業(yè)單位主要領導人員經(jīng)濟責任審計規(guī)定》再次賦予了經(jīng)濟責任審計新內(nèi)涵。如何在新形勢下踐行經(jīng)濟責任審計新理念，保障“關鍵少數(shù)”履行好國家受托責任，保障國有資本保值增值、推動國有企業(yè)順利實現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級，其創(chuàng)新和發(fā)展路徑顯得尤為重要。

一、國有企業(yè)經(jīng)濟責任審計的本質(zhì)再認識

了解經(jīng)濟社會發(fā)展變化，深刻把握時代特征，對經(jīng)濟責任本質(zhì)再認識，有助于進一步找準定位、理清思路、主動適應、創(chuàng)新發(fā)展。

（一）理論基礎：遵循內(nèi)在規(guī)律，基于現(xiàn)實發(fā)展

1.受托責任理論。受托責任源于公司制發(fā)展的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離；審計又因受托責任而產(chǎn)生，本質(zhì)是經(jīng)濟監(jiān)督；受托經(jīng)濟責任審計源于20世紀80年代國有企業(yè)經(jīng)營承包責任制的大力推行，所有者（即國家）賦予了經(jīng)營管理者管理國有資產(chǎn)、做出部分經(jīng)濟決策的權(quán)力；管理者需要向所有者承擔各項經(jīng)濟責任。此時，受托責任指向了行為人本人即企業(yè)的主要領導人，這就需要對其履職情況進行評價，經(jīng)濟責任審計應運而生。

2.權(quán)變理論。權(quán)變，即“權(quán)宜應變”，在不同時間、不同環(huán)境、不同狀況下，行事方式相應變化。具體到經(jīng)濟責任審計來說，根據(jù)經(jīng)營主體外部環(huán)境、行業(yè)發(fā)展、生命周期、組織結(jié)構(gòu)和規(guī)模、管理職權(quán)等因素進行綜合考慮，不能千篇一律，具體問題具體分析，制定出符合自身經(jīng)營特點的經(jīng)濟責任審計工作體系。

3.免疫系統(tǒng)論。審計免疫系統(tǒng)論由審計署2008年提出，將仿生學的免疫系統(tǒng)應用于審計實踐，強調(diào)審計的預警、揭露、抵御功能。結(jié)合經(jīng)濟責任審計，具體為：一是防御功能，確保國有資產(chǎn)安全、免遭損失；二是診斷功能，識別和分析存在的問題；三是預警功能，監(jiān)控潛在風險點；四是處置功能，是風險處置的重要環(huán)節(jié)，消除和緩解已暴露的問題；五是修復功能，運用審計結(jié)果，采取有力措施修復隱患，促進經(jīng)濟活動健康開展。

（二）歷史變革：逐步賦予更健全、完善的體系內(nèi)涵，奠定良好工作基礎

（三）與時俱進：適應經(jīng)濟新常態(tài)，踐行國家治理觀

隨著我國國民經(jīng)濟的高速發(fā)展，“互聯(lián)網(wǎng)+”、5G、物聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)等信息技術(shù)的發(fā)展，倒逼國有企業(yè)為適應新常態(tài)優(yōu)化傳統(tǒng)經(jīng)營模式和自我發(fā)展變革。國企作為國家經(jīng)濟的命脈和公共服務的運營者，其重要性不言而喻。經(jīng)濟責任審計微觀上是管人管企業(yè)，宏觀上支撐反腐倡廉和經(jīng)濟運行有條不紊。提高政治站位和改進創(chuàng)新、為企業(yè)規(guī)范運行保駕護航、服務國家治理是經(jīng)濟責任審計的新常態(tài)。

二、經(jīng)濟責任審計發(fā)展過程中存在的矛盾

（一）覆蓋面廣泛與審計資源有限之間的矛盾

截至2019年12月，國務院國資委監(jiān)管的中央企業(yè)有96家。國有企業(yè)多數(shù)按“集團-省-市-縣”進行機構(gòu)設置，以某通信運營商為例，其集團公司下屬的省、自治區(qū)、直轄市公司、境外公司、專業(yè)公司等數(shù)量合起來就有50多家，其下屬的中等規(guī)模的省份公司約有地市公司10多家、區(qū)縣公司80多家。有限的審計資源與繁重的經(jīng)濟責任審計任務之間的矛盾始終存在（見圖1）。

圖1 某央企機構(gòu)設置概況

（二）審計內(nèi)容廣泛與現(xiàn)場審計時間短的矛盾

國有企業(yè)規(guī)模向大型綜合性方向發(fā)展、產(chǎn)業(yè)領域不斷延伸、地域覆蓋不斷擴大、業(yè)務管理復雜性大大增加，使得審計內(nèi)容不斷增多，經(jīng)濟責任審計已從傳統(tǒng)的財務收支審計轉(zhuǎn)向關鍵領域全覆蓋審計。在國有企業(yè)審計實踐中經(jīng)濟責任審計現(xiàn)場時長一般為2—3周，審計點多線長面廣，涉及的人員、資料、程序均比較多，重大問題查深查透需耗費較多審計資源，有限的時間在一定程度上制約了審計質(zhì)量的提升。

（三）公司信息系統(tǒng)繁雜與人員復合能力的矛盾

國有企業(yè)單模塊、單領域基礎管理的信息化程度較高，但多領域之間的系統(tǒng)接口未完全打通。龐雜的IT系統(tǒng)、海量的數(shù)據(jù)資源分散在各個部門之間，受部門、系統(tǒng)、數(shù)據(jù)聯(lián)動程度的影響，均存在著數(shù)據(jù)被分割與隔斷，傳遞、共享和整合力度不足的現(xiàn)象。經(jīng)濟責任審計的復雜性和綜合性需要審計人員有跨領域數(shù)據(jù)獲取和分析的能力，現(xiàn)實中審計人員素質(zhì)與實際要求仍有差距。

（四）傳統(tǒng)審計方式與新形勢下風險應對的矛盾

數(shù)據(jù)審計是近年來的研究和實踐熱點，不少企業(yè)已開始嘗試與運用，但整體機制的成熟程度參差不齊。尤其是經(jīng)濟責任審計仍需要大量的現(xiàn)場審計，遠程審計雖實時高效，但仍存在基礎數(shù)據(jù)不全面、信息搜集缺失、審計程序不完善、審計證據(jù)難以固化等審計風險。

（五）審計成果運用與作用發(fā)揮低于預設的矛盾

在領導干部任用上，“先任后審”的現(xiàn)象依然普遍，“先審后任”并沒有得到有效的貫徹落實；任中審計制度重視與推行不足，審計結(jié)果對于領導干部選拔任用機制影響的權(quán)重還不夠。在整改上，審計滯后導致監(jiān)督管理作用削弱，已離任領導和新上任領導對過往工作不會投入過多關注，導致審計問題屢查屢犯，影響整改成效等。

三、新時代下的國有企業(yè)經(jīng)濟責任審計創(chuàng)新與發(fā)展路徑

結(jié)合實踐過程中存在的突出矛盾，我們在工作中把握審計新規(guī)定的亮點變化，堅持“六個新”的創(chuàng)新驅(qū)動，探索國有企業(yè)經(jīng)濟責任審計工作發(fā)展新途徑、新舉措。

（一）黨建引領新高度——提高政治站位，推動黨建與審計深度融合

1.堅持黨建統(tǒng)領，突出戰(zhàn)略導向。黨的十九大在新的歷史起點上提出堅持全面依法治國、全面從嚴治黨總體要求，經(jīng)濟責任審計作為國有資產(chǎn)監(jiān)督的重要抓手，在新時代擔負著強黨治企的新使命和新職能。高質(zhì)量黨建引領企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展，如中國移動2019年11月2日在第三屆中國企業(yè)改革發(fā)展論壇上正式發(fā)布《構(gòu)建高質(zhì)量發(fā)展“力量大廈” 創(chuàng)建世界一流示范企業(yè)》報告，提出“黨建統(tǒng)領”是“力量大廈”之“頂”。經(jīng)濟責任審計應與公司戰(zhàn)略同步，以高站位和全局觀謀劃統(tǒng)籌，助力全面從嚴治黨。

由圖1可知，雙氧水投加量越多，COD去除效率越高，但是投加量超過1.5%時，去除效果變化幅度不大，綜合考慮確定雙氧水投加量1.5%為最佳投加量。

2.強化組織保障，打造審計尖兵。優(yōu)化審計項目人員配置，由內(nèi)部審計部門領導親自帶隊，組長以政治意識強的高級人員為主，組員由業(yè)務、財務、市場、法律、IT等各領域的骨干成員和黨員為主，提高審計隊伍的政治敏感性、權(quán)威性、復合性。

（二）審計對象新分類——分類管理，推動審計全覆蓋

1.及時跟進領導調(diào)整，做好滾動規(guī)劃。同步跟進企業(yè)領導人員調(diào)整管理。國企為進一步推動人才交流，提升干部選拔的全面性，會常態(tài)化開展“省到省”“市到市”等雙向交流，崗位調(diào)動較多。審計部門和人事部門應保持溝通，實時收集信息，了解任職情況。實時更新經(jīng)濟責任審計滾動計劃表，對需開展的項目了然于胸，統(tǒng)籌安排并優(yōu)先保障經(jīng)濟責任審計資源。

2.實行分類管理，統(tǒng)籌審計資源分配。在“先審后離”原則難以落實的環(huán)境下，實行ABC分類管理方法，避免審計項目過于集中，也便于提高審計成效。對重大單位、重要崗位、任職時間長、生產(chǎn)經(jīng)營總量大、群眾反映多、重大提拔等A類離任，前移監(jiān)督關口，做到“先審、后離、再任”；對免職、辭退、退休等C類離任，實行“先離后審”；對其他因時間、人力、部門銜接等原因引發(fā)的B類離任，應最小化時間差影響。

3.“大經(jīng)責+小專項”雙協(xié)同，高效推進全覆蓋。不同的管理層級經(jīng)營風險側(cè)重點有所不同。多數(shù)國有企業(yè)實行“集團-省-市-縣”或“集團-區(qū)域公司-地市公司”等組織模式，隨著組織架構(gòu)的縱向深入，領導管理權(quán)限逐級收窄但管理層人員卻逐級增加。在有限時限內(nèi)實現(xiàn)每一層級經(jīng)濟責任審計全覆蓋，存在一定難度。為此，應有效整合資源，以“量力而行、突出重點、保證質(zhì)量”突破審計全覆蓋瓶頸。以某運營商的省級分公司為例，地市公司層面實行經(jīng)濟責任全覆蓋；區(qū)縣公司層面，根據(jù)區(qū)縣領導權(quán)限歸屬和業(yè)務活動，聚焦工程建設、綜合管理、集團業(yè)務、市場營銷四大業(yè)務領域，保持末梢環(huán)節(jié)監(jiān)督力度與深度的同時，更貼合實際、更有效率。

（三）審計內(nèi)容新拓展——建立科學評價體系，努力實現(xiàn)精準審計

緊扣“領導干部”和“經(jīng)濟責任”，厘清企業(yè)所處行業(yè)體制和管理形態(tài)，以領導干部權(quán)力運行為主線，遵循全面性、重要性、相關性的原則，既掌握核心業(yè)務的一般規(guī)律，又關注薄弱環(huán)節(jié)和異?，F(xiàn)象，避免眉毛胡子一把抓，努力實現(xiàn)精準審計。如某運營商省分公司經(jīng)過多年的實踐探索，形成“定量基礎指標+定性流程框架”的評價體系?；A指標包含資產(chǎn)負債及損益指標、用戶及業(yè)務發(fā)展指標、資本開支及網(wǎng)絡能力指標、電信行業(yè)競爭力指標、經(jīng)營業(yè)績考核得分指標、員工情況指標等。流程指標上，一級流程采取“4+1”模式，關注國家法規(guī)和公司制度執(zhí)行、經(jīng)營決策、內(nèi)控管理、會計信息質(zhì)量，同時跟進前期整改情況。二級流程將審計觸角延伸到公司經(jīng)營的各個領域和專業(yè)，全面關注履職待遇、決策、財務、工程、營銷、合同等各個環(huán)節(jié)，實現(xiàn)對經(jīng)營管理環(huán)節(jié)的全面監(jiān)督。結(jié)合公司發(fā)展和領導干部履職特點，及時優(yōu)化指標與調(diào)整評價側(cè)重點，形成操作性強的經(jīng)濟責任評價體系（見圖2）。

圖2 某國有企業(yè)經(jīng)濟責任審計框架

（四）審計方法新模式——信息化助力，推進“遠程+現(xiàn)場”應用

大數(shù)據(jù)、云計算、AI、區(qū)塊鏈等技術(shù)已開展得如火如荼，智慧審計的實踐也越來越廣、越深。堅持科技強審，提高審計監(jiān)督效率，可按“強化大數(shù)據(jù)思維-建設審計云中心-固化審計清單-形成審計監(jiān)控模型-輸出持續(xù)審計結(jié)果-核實固化問題”的思路開展。

1.提高重視程度，樹立信息化審計理念。在同一行業(yè)或者同一企業(yè)系統(tǒng)中，經(jīng)濟責任審計框架相對固定，項目頻率高、有規(guī)律，1個問題點基于N個項目做N次，完全可以通過大數(shù)據(jù)思維和系統(tǒng)性方法做1次解決N個項目。基于評價指標的可參考性和可復制性，經(jīng)濟責任審計信息化具有較強的實踐可行性。比如在問卷調(diào)查環(huán)節(jié)，通過郵件或web的自動化工具，根據(jù)每個IP地址的應答次數(shù)或隨機分配的識別碼判斷填卷情況，替代現(xiàn)場紙質(zhì)發(fā)放與統(tǒng)計，減少繁瑣的人工重復操作。

2.建立審計云中心，構(gòu)建智慧審計體系。沒有審計數(shù)據(jù)來源，信息化審計猶如無源之水。IT系統(tǒng)繁雜、海量業(yè)務數(shù)據(jù)關聯(lián)度不高、部分關鍵數(shù)據(jù)保留期限有限、數(shù)據(jù)顆粒度無法滿足審計需求、部門溝通不暢等，造成審計工作的第一道關卡——“數(shù)據(jù)獲取”耗時耗力。審計部門應敏銳地把握數(shù)字化發(fā)展大趨勢，獲得領導層的支持，爭取審計資源，在公司戰(zhàn)略層面建立審計云數(shù)據(jù)中心。運用中臺思維，整合審計所需的財務、業(yè)務、客戶、銷售各類跨域跨系統(tǒng)業(yè)務流、管理流數(shù)據(jù)，定期采集并固化，形成經(jīng)濟責任標準審計數(shù)據(jù)集。通過遠程訪問審計云服務平臺，使數(shù)據(jù)的提取、分析、挖掘更高效、更準確。

3.建立數(shù)據(jù)監(jiān)控模型，實現(xiàn)風險識別?；凇翱傮w分析、風險設定、發(fā)現(xiàn)疑點、分散核實”，開展數(shù)據(jù)監(jiān)控和持續(xù)審計。結(jié)合審計經(jīng)驗、思路、方法等，研判風險指標，預置風險規(guī)則和閾值并嵌入平臺，通過審計工具和數(shù)據(jù)分析技術(shù)進行對比、挖掘、可視化分析等，關注異動指標，實現(xiàn)全程自動化風險判斷，精準鎖定問題線索并將線索匯總在審計平臺。在數(shù)據(jù)監(jiān)控基礎上，通過對這些審計線索做進一步歸納和整理，對于疑點大、共性強等問題以持續(xù)審計通報的方式向被審計單位做進一步的延伸審計、事實確認和反饋。通過平臺實現(xiàn)審計風險識別、詢證和整改反饋的關口前移，極大縮減現(xiàn)場審計時間（見表1）。

4.積極推動“遠程+現(xiàn)場”審計模式規(guī)?；瘧?。審計內(nèi)部安排上，采取一對多“分析后端（1）+業(yè)務現(xiàn)場（N）”支撐模式，將信息化處理審計人員安排至審計后端不入駐審計實地現(xiàn)場，實現(xiàn)對現(xiàn)場審計的規(guī)模化遠程支撐，有利于合理調(diào)配審計資源，提升數(shù)據(jù)提取的便捷性。審計溝通上，審計組與被審計單位通過電話、遠程會議、線上協(xié)作、云平臺、電子郵件等方式，開展審計訪談、資料審閱、數(shù)據(jù)分析和問題溝通確認等工作，把現(xiàn)場審計時間用在關鍵處。審計工作應順應數(shù)字化轉(zhuǎn)型升級趨勢并主動變革，通過多樣化的方式循序漸進地培養(yǎng)自身及被審計單位的遠程審計工作習慣，化被動為主動。

表1 某國有企業(yè)持續(xù)審計模型

（五）審計報告新亮點——共性與個性結(jié)合，提升可讀性和實用性

經(jīng)濟責任審計報告是業(yè)務成果、審計質(zhì)量、整改落實的重要載體，是編寫者、閱讀者和使用者之間的溝通橋梁。整體呈現(xiàn)上能夠兼顧共性需要，又突出審計對象的個性特點，增加報告的含金量和可讀性；在框架上機構(gòu)全面又突出重點；在行文上綜合分析又深度凝練；在建議上言之有物又操作性強。

以某國有企業(yè)省分公司為例，審計報告采取“審計意見+評價基礎指標”和“管理建議書+整改明細表”的“1+1”雙報告模式?！皩徲嬕庖姟焙w被審計單位和領導的基本情況、審計范圍、經(jīng)濟績效和經(jīng)營責任的整體評價以及審計結(jié)論，并附上共性的可量化的經(jīng)營績效指標表。針對經(jīng)濟責任評價，通過“管理建議書”進一步展開，闡述審計過程中發(fā)現(xiàn)的具體問題，并提出切實可行的管理建議。通過雙報告模式做到全景式掃描、邏輯清晰并簡潔輸出（見下頁圖3）。

（六）審計運用新要求——關口前移，嚴實促整改

一是推行先審后離，輔以任中審計，靈活安排促使關口前移，切實把審計結(jié)果運用到干部考核、任免、獎懲中。人力、紀檢等聯(lián)席部門應協(xié)調(diào)配合、共同推進、分工聯(lián)動，人事任免前征求審計意見而減少任免后通知審計部門去審計。對于任職長、資金使用多、數(shù)據(jù)監(jiān)控中傾向性和苗頭性問題較為突出的單位領導干部，重點安排任中審計，使時間上更有彈性的同時，減輕離任審計的工作壓力。二是堅持問責與容錯機制并重。嚴格落實《中央企業(yè)違規(guī)經(jīng)營投資責任追究實施辦法（試行）》（國資委令第37號），清晰界定責任；同時注重保護干事創(chuàng)業(yè)積極性，貫徹落實“三個區(qū)分開來”，正確區(qū)分錯誤類型，做到客觀定責。三是從嚴從實督促整改。為避免“新官不理舊賬”，通過審計實務工作中跟進前期整改、審計報告中通報前期整改情況、將整改報告納入領導檔案等，多措并舉提高領導層對整改的推動力度，最小化事后監(jiān)督帶來的審計成果流失。

圖3 某企業(yè)經(jīng)濟責任審計報告框架

綜上，新理念下國有企業(yè)經(jīng)濟責任審計發(fā)展路徑概括起來如圖4所示。

圖4 新理念下國有企業(yè)經(jīng)濟責任審計發(fā)展路徑

四、結(jié)束語

經(jīng)濟責任審計作為審計核心業(yè)務之一，對于國有企業(yè)發(fā)展發(fā)揮了巨大的監(jiān)督作用，在取得了長足發(fā)展的同時也存在一些制約因素。本文結(jié)合審計工作面臨的五大問題和內(nèi)外部形勢的變化，提出了六大創(chuàng)新應對舉措，對推動國有企業(yè)經(jīng)濟責任審計在新時期實現(xiàn)高起點謀劃、高標準起步、高質(zhì)量推進具有重要的實踐意義。