胡雪生 (嘉興市食品肉類有限公司 浙江嘉興 314000)
我國(guó)國(guó)有企業(yè)的審計(jì)一般有內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)。
中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)在《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》中對(duì)內(nèi)部審計(jì)做出了嚴(yán)格的界定:內(nèi)部審計(jì)是指組織內(nèi)部的一種獨(dú)立客觀的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng),它通過審查和評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性和有效性來(lái)促進(jìn)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。其目的是準(zhǔn)確監(jiān)督財(cái)務(wù)和運(yùn)營(yíng)信息,促使資源合理利用, 使企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)最小化,促進(jìn)組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。
外部審計(jì)是由審計(jì)機(jī)關(guān)委派審計(jì)人員或?qū)徲?jì)機(jī)構(gòu),對(duì)被審計(jì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行一系列的審查,保證其活動(dòng)的合理性、合法性、準(zhǔn)確性、真實(shí)性和效益性。它具體涵蓋了兩個(gè)方面,分別為國(guó)家審計(jì)和社會(huì)審計(jì)(陳道南,1998)。
1.國(guó)家審計(jì)。國(guó)家審計(jì)指的是由國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)所實(shí)施的審計(jì)。國(guó)家審計(jì)的主體是審計(jì)署及各省、市、自治區(qū)、縣設(shè)立的審計(jì)機(jī)關(guān),對(duì)于被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)財(cái)政活動(dòng)、執(zhí)行財(cái)經(jīng)法紀(jì)情況以及經(jīng)濟(jì)效益性進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督,其審計(jì)內(nèi)容包含財(cái)務(wù)收支審計(jì)和年度決算審計(jì)。財(cái)務(wù)收支審計(jì)是對(duì)國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債及利潤(rùn)等各指標(biāo)的真實(shí)有效性、合法性以及收益水平,同時(shí)對(duì)相關(guān)違法行為予以懲罰的審計(jì)活動(dòng)。財(cái)務(wù)收支審計(jì)是為了揭示國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債和盈虧情況,查處其中違法違規(guī)行為,防止國(guó)有資產(chǎn)流失,維護(hù)國(guó)家權(quán)益,為政府加強(qiáng)宏觀調(diào)控提供參考。年度決算審計(jì)是對(duì)國(guó)有企業(yè)的年度財(cái)務(wù)決算報(bào)告及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所進(jìn)行的審計(jì),包括資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表、利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表、所有者權(quán)益變動(dòng)表和會(huì)計(jì)報(bào)表附注,以及其他專項(xiàng)審計(jì)等。年度決算審計(jì)是為了對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)。
2.社會(huì)審計(jì)。社會(huì)審計(jì)是指由經(jīng)政府有關(guān)部門審核批準(zhǔn)的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行的審計(jì),其主體是注冊(cè)會(huì)計(jì)師,其主要內(nèi)容為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是按照國(guó)家明確規(guī)定的方法、流程以及要求,對(duì)企業(yè)負(fù)責(zé)人在任期內(nèi)企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益及損益等經(jīng)濟(jì)活動(dòng),以及落實(shí)國(guó)家法律法規(guī)規(guī)定必須承擔(dān)的責(zé)任予以客觀評(píng)價(jià)的審計(jì)活動(dòng),其目的是通過對(duì)企業(yè)負(fù)責(zé)人的責(zé)任監(jiān)督,促進(jìn)企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理,確保國(guó)有資產(chǎn)的安全性。
國(guó)有企業(yè)審計(jì)與公司治理關(guān)系密切,二者相互促進(jìn)、相輔相成。
科學(xué)合理的內(nèi)部審計(jì)不但可以保證國(guó)有企業(yè)管理的高質(zhì)量,同時(shí)對(duì)公司治理模式的完善具有一定的促進(jìn)作用。內(nèi)部審計(jì)的對(duì)象為國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)和管理層相關(guān)人員,因此它可以對(duì)管理層(總經(jīng)理)和治理層(董事會(huì)、董事和股東)的經(jīng)濟(jì)行為起到監(jiān)督的作用,從而提升國(guó)有企業(yè)的管理能力,取得良好的公司治理成效。內(nèi)部審計(jì)可以比喻為公司治理的“潤(rùn)滑劑”,能更好地促進(jìn)公司治理的順暢運(yùn)轉(zhuǎn)。此外,國(guó)有企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的完備也為內(nèi)部審計(jì)的開展提供基礎(chǔ),包括治理環(huán)境、治理支持和治理資源匹配等。
強(qiáng)力有效的外部審計(jì)是公司治理良好的保障。對(duì)治理層來(lái)說(shuō),外部審計(jì)也可以幫助管理者形成良好的自我約束,增強(qiáng)企業(yè)的公信力、吸引力和凝聚力,提高管理者主動(dòng)管理的內(nèi)在動(dòng)力,對(duì)公司治理有正向反饋?zhàn)饔茫瑥亩龠M(jìn)組織目標(biāo)的完成。外部審計(jì)可以比喻為公司治理的“催化劑”,為國(guó)有企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)和功能完善增加動(dòng)力。外部審計(jì)的目的是規(guī)范國(guó)有企業(yè)治理層、管理層的不法行為,監(jiān)督國(guó)有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng),防止國(guó)有資產(chǎn)的流失,為政府制定政策提供數(shù)據(jù)支撐,指導(dǎo)國(guó)有企業(yè)公司治理朝著正確方向進(jìn)行,如果國(guó)有企業(yè)本身治理能力有限,外部審計(jì)的實(shí)施效果也將會(huì)大打折扣。
根據(jù)國(guó)資委、財(cái)政部、國(guó)家發(fā)改委等部門發(fā)布的《關(guān)于國(guó)有企業(yè)功能界定與分類的指導(dǎo)意見》(國(guó)資發(fā)研究[170]號(hào),以下簡(jiǎn)稱《指導(dǎo)意見》),國(guó)有企業(yè)分為商業(yè)性、功能性和公益性三類。不同類型的國(guó)有企業(yè)有各自的審計(jì)重點(diǎn)。
1.對(duì)于商業(yè)性國(guó)有企業(yè)。商業(yè)性國(guó)有企業(yè)的主要目標(biāo)是促進(jìn)國(guó)有經(jīng)濟(jì)發(fā)展、保證國(guó)有資產(chǎn)的保值增值。對(duì)于這類國(guó)有企業(yè),在企業(yè)經(jīng)營(yíng)機(jī)制和經(jīng)理層激勵(lì)未達(dá)到要求以前,應(yīng)以外部審計(jì)為主,重點(diǎn)是“糾錯(cuò)扶偏”;在企業(yè)經(jīng)營(yíng)機(jī)制和經(jīng)理層激勵(lì)向市場(chǎng)化轉(zhuǎn)變后,重點(diǎn)是“監(jiān)督”。
2.對(duì)于功能性國(guó)有企業(yè)。功能性國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目的是保證國(guó)民經(jīng)濟(jì)的有序運(yùn)行,維護(hù)國(guó)家權(quán)益,多聚集在戰(zhàn)略性產(chǎn)業(yè),實(shí)現(xiàn)國(guó)家、社會(huì)和經(jīng)濟(jì)的有機(jī)融合,最大的特點(diǎn)是其既要以經(jīng)濟(jì)利益為目標(biāo),又要承擔(dān)政府所賦予的政策性業(yè)務(wù)。功能性國(guó)有企業(yè)可分為以政策性業(yè)務(wù)為主的功能性國(guó)有企業(yè)和以非政策性業(yè)務(wù)為主的功能性國(guó)有企業(yè)。前者對(duì)利益相關(guān)者的治理占主導(dǎo)地位,重點(diǎn)是績(jī)效審計(jì),審計(jì)政策性資金的利用效率,保證政策職能的有效實(shí)施;后者對(duì)股東的治理占主導(dǎo)地位,重點(diǎn)是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。
3.對(duì)于公益性國(guó)有企業(yè)。公益性國(guó)有企業(yè)主要提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù),其經(jīng)營(yíng)目的主要是社會(huì)慈善和社會(huì)救助。公益性國(guó)有企業(yè)的審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)放在公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的資金使用效率上,重點(diǎn)考核成本控制、產(chǎn)品質(zhì)量、服務(wù)水平和營(yíng)運(yùn)效率,確保國(guó)有資產(chǎn)的安全性和資金使用的高效性,同時(shí)必須完善公益性國(guó)有企業(yè)的信息披露機(jī)制,強(qiáng)化外部審計(jì)的監(jiān)督作用。
1.擴(kuò)大內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容。在審計(jì)的前期籌備階段,必須集中內(nèi)部審計(jì)人員召開以專業(yè)知識(shí)為主題的培訓(xùn)活動(dòng),盡可能地提升內(nèi)部審計(jì)的精準(zhǔn)有效性;在審計(jì)過程中,建立一個(gè)審計(jì)規(guī)范與評(píng)估的系統(tǒng),將內(nèi)部審計(jì)與公司治理兩者予以有機(jī)結(jié)合;在審計(jì)工作結(jié)束后,同時(shí)還應(yīng)該推進(jìn)后續(xù)審計(jì)等相關(guān)工作,不斷完善后續(xù)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn),使審計(jì)建議落到實(shí)處,確保風(fēng)險(xiǎn)得到全面有效控制。
2.設(shè)立內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)。國(guó)有企業(yè)在內(nèi)部審計(jì)的過程中,應(yīng)該設(shè)立一個(gè)有關(guān)人員選拔與薪酬考核的、獨(dú)立的審計(jì)委員會(huì),保證審計(jì)委員會(huì)審計(jì)工作的完全獨(dú)立性。制定審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)委員會(huì)的直接報(bào)告制度,明確職責(zé),建立健全審計(jì)委員會(huì)與決策層以及企業(yè)各部門之間的有效溝通機(jī)制,保證內(nèi)部審計(jì)工作的正常推進(jìn)。
3.優(yōu)化企業(yè)集團(tuán)的內(nèi)部審計(jì)管理模式。在集團(tuán)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí),需根據(jù)下屬企業(yè)的規(guī)模及其業(yè)務(wù)重要性采取相應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)管理模式。對(duì)于規(guī)模大、盈利能力強(qiáng)、屬集團(tuán)主營(yíng)業(yè)務(wù)、對(duì)集團(tuán)戰(zhàn)略發(fā)展較為重要的下屬企業(yè),可采取多管齊下的內(nèi)部審計(jì)管理模式——集團(tuán)公司負(fù)責(zé)制定內(nèi)部審計(jì)政策,下屬企業(yè)負(fù)責(zé)成立內(nèi)審部門,監(jiān)督其全部的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),并為改進(jìn)企業(yè)管理績(jī)效提供相應(yīng)的咨詢,此外,審計(jì)委員會(huì)和集團(tuán)公司監(jiān)事會(huì)應(yīng)指導(dǎo)和監(jiān)督下屬企業(yè)開展內(nèi)部審計(jì)。如果下屬企業(yè)規(guī)模較小,但其經(jīng)營(yíng)情況影響集團(tuán)的戰(zhàn)略部署,集團(tuán)公司可以對(duì)其派駐內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員。對(duì)于規(guī)模較小、非集團(tuán)主營(yíng)業(yè)務(wù)、經(jīng)營(yíng)狀況不佳或處于改制中的下屬企業(yè),則可根據(jù)實(shí)際情況采取較為靈活的內(nèi)部審計(jì)管理模式。
1.完善審計(jì)委托制度。對(duì)于國(guó)有企業(yè)來(lái)說(shuō),為防止審計(jì)對(duì)象與審計(jì)人員利益輸送行為,必須構(gòu)建完善的審計(jì)委托制度作為頂層設(shè)計(jì),一般來(lái)說(shuō),外部審計(jì)權(quán)越分散,審計(jì)對(duì)象被監(jiān)督越充分,從而促進(jìn)被審計(jì)對(duì)象嚴(yán)于律己。如采取招標(biāo)制,降低價(jià)格因素在評(píng)標(biāo)指標(biāo)體系中的占比,減少企業(yè)審計(jì)成本,為公司治理提供充足資金。此外,對(duì)于業(yè)務(wù)規(guī)模較大、審計(jì)項(xiàng)目多的國(guó)有企業(yè)可以委托多家審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)行聯(lián)合審計(jì)的方法。對(duì)于審計(jì)人員與審計(jì)對(duì)象勾結(jié)、財(cái)務(wù)造假、獨(dú)立審計(jì)名不符實(shí)的情況應(yīng)追究雙方的法律責(zé)任。
2.利用外部審計(jì)改進(jìn)公司治理。外部審計(jì)不僅監(jiān)督國(guó)企領(lǐng)導(dǎo)人的職責(zé)履行情況,更需要根據(jù)審計(jì)報(bào)告改善國(guó)企的經(jīng)營(yíng)治理,保證國(guó)有資產(chǎn)安全性和收益性。外部審計(jì)可約束管理層,從獨(dú)立、客觀的角度較為準(zhǔn)確地評(píng)判國(guó)有企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)的合理性以及治理活動(dòng)的效率性。因此,必須重視審計(jì)的反饋?zhàn)饔?,及時(shí)修正企業(yè)的戰(zhàn)略安排、人事任免和薪酬績(jī)效等。外部審計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)信息進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)并完善信息披露機(jī)制,其審計(jì)報(bào)告內(nèi)容和形式也應(yīng)符合國(guó)有企業(yè)管理層對(duì)監(jiān)管信息的需求,使公司治理更為通暢。相較于內(nèi)部審計(jì)來(lái)說(shuō),外部審計(jì)更能客觀反映出國(guó)有企業(yè)戰(zhàn)略的實(shí)施進(jìn)展以及利益相關(guān)者的影響,可以通過這些信息,改善國(guó)企的治理體系和治理實(shí)務(wù)。
3.鼓勵(lì)審計(jì)人員參與公司治理。無(wú)論是何種類型的國(guó)有企業(yè),審計(jì)的目的都是為了更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)組織目標(biāo),審計(jì)報(bào)告應(yīng)由專業(yè)的審計(jì)人員解讀并運(yùn)用在公司治理中,因此,必須提升審計(jì)人員在公司治理中的地位,優(yōu)化審計(jì)人員的薪酬與激勵(lì)機(jī)制,適度提高審計(jì)人員的工資水平,鼓勵(lì)審計(jì)人員參與公司治理。此外,對(duì)于治理體制來(lái)說(shuō),可以實(shí)行扁平化管理,減少管理層級(jí),建立企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的選拔和晉升機(jī)制以及股東、審計(jì)人員、其他利益相關(guān)者的代表參與治理機(jī)制,使審計(jì)人員更積極主動(dòng)地參與公司治理。