張江平
摘 要 隨著我國經(jīng)濟(jì)繁榮發(fā)展與社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制不斷完善,我國對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)也越來越規(guī)范。自2002年,美國出臺(tái)了“薩班斯-奧克斯利法案”后,被審計(jì)單位在進(jìn)行審計(jì)時(shí),其財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制一起審計(jì)的審計(jì)概念后,內(nèi)部控制審計(jì)與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)往往便結(jié)合一起。二者的整合對(duì)企業(yè)審計(jì)具有重要意義。本文對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的意義進(jìn)行了探討,并重點(diǎn)分析其整合審計(jì)的四個(gè)主要階段,最后提出整合建議,希望對(duì)我國企業(yè)審計(jì)工作有所幫助。
關(guān)鍵詞 內(nèi)部控制 財(cái)務(wù)報(bào)表 整合審計(jì)
一、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的意義
目前,國家政府要求,企業(yè)在年報(bào)審計(jì)時(shí),必須接受兩種審計(jì),顯而易見,實(shí)行雙重審計(jì)對(duì)上市公司而言帶來的巨大的經(jīng)濟(jì)壓力。所以,在這一規(guī)章制度的要求下,如何更好地降低審計(jì)費(fèi)用就成為上司公司需要考慮的問題。而內(nèi)部控制審計(jì)及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合這個(gè)思路則是現(xiàn)階段企業(yè)降低審計(jì)費(fèi)用的一個(gè)新方法。
首先,可以減少企業(yè)審計(jì)成本。雖然從根本上來說,內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)之間具有較大的區(qū)別,但是我們?nèi)匀豢梢园l(fā)現(xiàn)兩者之間依然存在著許多相似的地方和一致的性質(zhì),這使財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)與企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)整合有了一定可行性基礎(chǔ),能夠?qū)σ恍徲?jì)數(shù)據(jù)及結(jié)果進(jìn)行共享和驗(yàn)證,從而降低企業(yè)審計(jì)成本。其次,整合審計(jì)能提高有效審計(jì)質(zhì)量。目前,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)時(shí),必須要參考其財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì),以此來提高審計(jì)結(jié)果的有效性。同理,在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)時(shí),也需要對(duì)內(nèi)部控制運(yùn)行有效性進(jìn)行審計(jì)測試。因此,內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合有利于提高審計(jì)質(zhì)量。最后,能有效避免重復(fù)取證現(xiàn)象。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)時(shí),往往會(huì)多次向企業(yè)取證,要求企業(yè)提供相關(guān)資料,十分煩瑣,如果把內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)交不同會(huì)計(jì)事務(wù)所,會(huì)給審計(jì)工作帶來雙倍工作負(fù)擔(dān),加重企業(yè)相關(guān)部門的工作量,不利于審計(jì)工作的高質(zhì)量開展。
二、內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的四個(gè)階段
(一)整合審計(jì)計(jì)劃階段
目前,在對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)時(shí),需要考慮到以下一些內(nèi)容,如風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、被審計(jì)公司規(guī)模、舞弊風(fēng)險(xiǎn)及本次審計(jì)的工作量。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作則主要是包含了審計(jì)業(yè)務(wù)的大體策略和審計(jì)方案的具體實(shí)施制度這兩個(gè)方面的內(nèi)容。所以在開展審計(jì)工作之前,需要確定好審計(jì)的時(shí)間、范圍以及方向,將審計(jì)策略進(jìn)行完善。在這個(gè)審計(jì)活動(dòng)過程中,要對(duì)信息收集和分析判斷能準(zhǔn)確把握,由于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估具有連續(xù)性特點(diǎn),所以要對(duì)企業(yè)每個(gè)審計(jì)環(huán)節(jié)都予以重視,一旦發(fā)現(xiàn)審計(jì)問題,要及時(shí)修改,對(duì)審計(jì)計(jì)劃進(jìn)行合理調(diào)整。
(二)整合審計(jì)實(shí)施階段
對(duì)于內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)而言,風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是二者都需要實(shí)施的一個(gè)環(huán)節(jié)。因此,筆者認(rèn)為,可以將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估審計(jì)作為一個(gè)切入點(diǎn),來推動(dòng)兩種審計(jì)更好地進(jìn)行整合。大多數(shù)情況下,整合審計(jì)需要對(duì)四個(gè)方面進(jìn)行考慮:分別是企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境評(píng)估、重要賬戶識(shí)別、相關(guān)性認(rèn)定和選擇擬測試控制。第二,兩種審計(jì)工作都需要對(duì)舞弊風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行關(guān)注和把控。由于舞弊自身具有一定的相關(guān)性,將其作為一個(gè)整合著手點(diǎn)可以推動(dòng)進(jìn)審計(jì)證據(jù)的相互印證,以此有效的規(guī)避審計(jì)工作所面臨的風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言,可以考慮把財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果作為數(shù)據(jù)信息的支撐,通過財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)來對(duì)內(nèi)部審計(jì)修改審計(jì)計(jì)劃和開展有關(guān)的控制測試提供可靠的數(shù)據(jù)依據(jù),從而來判斷被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度是否存在不合理現(xiàn)象,是否存在舞弊發(fā)生行為漏洞。同理,財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)也可以通過被審計(jì)單位內(nèi)部控制審計(jì)的控制測試結(jié)果作為判斷依據(jù)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)了被審計(jì)單位存在舞弊控制缺陷,那么需要對(duì)相應(yīng)的審計(jì)重點(diǎn)進(jìn)行特別關(guān)注,并要根據(jù)具體數(shù)據(jù)來判斷被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在因?yàn)槲璞椎惹闆r而導(dǎo)致失真的現(xiàn)象。
(三)整合審計(jì)評(píng)價(jià)控制缺陷階段
很多文件在對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)都有相關(guān)規(guī)定和描述。如在《內(nèi)部控制指引》中,便有對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)有如下闡述,在對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)時(shí),必須要對(duì)其有效性發(fā)表相關(guān)審計(jì)意見。因此,在判斷被審計(jì)單位內(nèi)部控制是否有效時(shí),需要將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)當(dāng)中內(nèi)部控制信息是否真實(shí)有效來作為評(píng)判依據(jù)。一般情況下,可以通過對(duì)企業(yè)的賬余額來判斷企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制制度是否是完善的,同時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師也要以此來確定財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中內(nèi)部控制的缺陷程度。內(nèi)部控制的缺陷可以分為兩種,一是設(shè)計(jì)缺陷,二是操作缺陷。評(píng)估工作開展時(shí),需要對(duì)控制缺陷做一個(gè)重要程度的評(píng)判,該缺陷是單獨(dú)的主要缺陷還是次要的組合缺陷。整個(gè)審計(jì)工作的開展環(huán)節(jié)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過自身職業(yè)素質(zhì),來對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制進(jìn)行思考判斷,對(duì)判斷過程要進(jìn)行記錄,并對(duì)結(jié)果進(jìn)行理由說明。
(四)整合審計(jì)報(bào)告階段
當(dāng)前,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具關(guān)于被審計(jì)單位的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告時(shí),必須明確,報(bào)告意見基本分為三種類型。分別是否定意見、無法表示意見、無保留意見。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告出具審計(jì)意見時(shí),則有四種:無法表示意見、保留意見、無保留意見和否定意見。從上述審計(jì)報(bào)告意見來看,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)表意見時(shí),必須明確,不能有模糊的保留意見,這也是財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告二者之間存在的最大區(qū)別。因此,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在進(jìn)行整合審計(jì)時(shí),必須要出具兩份審計(jì)報(bào)告,雖然整合審計(jì)對(duì)兩種審計(jì)的部分程序進(jìn)行了融合,但由于要求不一致,所以不能因覺得麻煩而出具一份整合的審計(jì)報(bào)告。
三、關(guān)于強(qiáng)化內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的措施
(一)構(gòu)建完善的整合審計(jì)規(guī)范
整合審計(jì)是企業(yè)為了降低審計(jì)成本,增加經(jīng)濟(jì)利益采取的一種審計(jì)形式,大部分企業(yè)在選擇審計(jì)時(shí),都會(huì)偏向于整合審計(jì)。但在整合審計(jì)實(shí)際過程中,往往會(huì)缺乏一些指導(dǎo)性的規(guī)章來規(guī)范工作。一些企業(yè)在實(shí)施內(nèi)控審計(jì)工作時(shí),雖然有相關(guān)的要求和方法提出,但是缺少一些具體化和細(xì)致化的案例,從而使整合審計(jì)具體實(shí)施方案還停留在紙面上,只是一個(gè)概念,而無法真正落地。因此,為提高整合審計(jì)質(zhì)量,促進(jìn)整合審計(jì)工作的有效開展,政府必須盡快出臺(tái)整合審計(jì)的具體指南,企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所要對(duì)審計(jì)指南進(jìn)行分析借鑒,尤其是在審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)程序等方面。同時(shí),政府有關(guān)部門要根據(jù)不同行業(yè)的審計(jì)要求,來為注冊(cè)會(huì)計(jì)師的整合審計(jì)工作提供標(biāo)準(zhǔn)。此外,政府有關(guān)部門還建立健全整合審計(jì)規(guī)范,會(huì)計(jì)事務(wù)所要完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)流程,被審計(jì)單位則要建立相關(guān)整合審計(jì)管理制度,從而構(gòu)建一套系統(tǒng)的整合審計(jì)系統(tǒng),促進(jìn)整合審計(jì)工作開展。
(二)加強(qiáng)信息化建設(shè),提高信息化管理水平
隨著大數(shù)據(jù)時(shí)代的到來,互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)給企業(yè)經(jīng)營和管理帶來了極大的便利。計(jì)算機(jī)作為企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重要助手,給企業(yè)整合審計(jì)提供了科學(xué)有效的數(shù)據(jù)。因此,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)時(shí),要學(xué)會(huì)利用互聯(lián)網(wǎng)對(duì)企業(yè)內(nèi)控制度及業(yè)務(wù)流程進(jìn)行分析,判斷內(nèi)控設(shè)計(jì)是否合理。目前,很多企業(yè)引入了ERP系統(tǒng),通過提前設(shè)置相關(guān)程序來實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)流程、相關(guān)審批程序及管理層人員權(quán)限的控制,從而有利于保障企業(yè)內(nèi)控制度的連貫性,也有利于促進(jìn)整合審計(jì)工作的順利開展,降低審計(jì)難度,保證審計(jì)質(zhì)量。因此,企業(yè)必須加強(qiáng)信息化建設(shè),提高信息化管理水平,從而減少注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取所需資料的時(shí)間和難度。提高整合審計(jì)效率。
(三)提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍素質(zhì)建設(shè)
實(shí)際上,整合審計(jì)的實(shí)施過程是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師來控制進(jìn)行的,因此,注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)能力直接決定著審計(jì)質(zhì)量。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)素質(zhì)與審計(jì)質(zhì)量息息相關(guān)。目前,我國大部分整合審計(jì)業(yè)務(wù)在實(shí)施過程中,并不是由一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師或小組單獨(dú)完成的,而是由多個(gè)小組合作完成。因此,會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)建設(shè),跟進(jìn)時(shí)代整合審計(jì)的潮流趨勢,積極培養(yǎng)人才、引進(jìn)人才,使事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量能滿足審計(jì)業(yè)務(wù)需求?;驑?gòu)建內(nèi)部控制審計(jì)及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)小組,雙方互相學(xué)習(xí),相互借鑒,從而提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)效率。
四、結(jié)語
通過將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)合在一起,不僅僅能降低審計(jì)成本,還能促進(jìn)企業(yè)內(nèi)控制度的不斷優(yōu)化,極大提升了審計(jì)效果,最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)的穩(wěn)定持續(xù)發(fā)展。
(作者單位為嵊州信元會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司)
參考文獻(xiàn)
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