黃卓越

摘要：本文作者是具有會計師、稅務(wù)師、經(jīng)濟師技術(shù)資格，根據(jù)自己對土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓實例進(jìn)行稅籌策劃和運作，為企業(yè)更好運用現(xiàn)有的稅收優(yōu)惠政策合法合理節(jié)約稅費成本，更好地為企業(yè)提高風(fēng)險管理能力，提高經(jīng)濟效益。

關(guān)鍵詞：土地轉(zhuǎn)讓稅籌;分立重組;合法節(jié)稅;力控風(fēng)險

在我們國家企業(yè)將自有土地使用權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓時會涉及到增值稅、城建稅、教育費附加、地方教育費、土地增值稅、印花稅、企業(yè)所得稅等稅種，其綜合稅負(fù)率比較高。受讓方有契稅、印花稅。國家考慮到不同企業(yè)不同階段的情況并鼓勵企業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和不斷優(yōu)化升級，促進(jìn)良性發(fā)展，國家出臺了有關(guān)稅收優(yōu)惠政策，所以企業(yè)用好優(yōu)惠政策、合理運作對優(yōu)化稅負(fù)水平，合法減輕其經(jīng)濟負(fù)擔(dān)會起到良好的積極作用。

實例標(biāo)的：河源SJ建筑公司自有的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，占地面積210畝（即139， 999.86平方米）。地類用途：商住。

土地受讓方：HD房地產(chǎn)集團公司，具有房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的大型知名企業(yè)。

基本情況：河源SJ建筑公司是具有壹級施工資質(zhì)的有20多年的中型企業(yè)，于2015年11月通過拍賣購入該土地使用權(quán)，在無形資產(chǎn)科目核算，有合法票據(jù)的原始總價格223， 000， 000.00元（包含購地契稅）。于2018年12月轉(zhuǎn)讓給HD房地產(chǎn)集團公司（簡稱HD公司），其受讓總價格為人民幣396， 000， 000.00元。

籌劃思路：通過對土地直接轉(zhuǎn)讓方法計算的稅負(fù)水平與公司重組分立設(shè)立全資子公司然后股權(quán)轉(zhuǎn)讓方法的稅負(fù)水平進(jìn)行對比，選擇公司重組分立方法，同時在《股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同》條款中設(shè)置保護(hù)性條款要求，確保符合稅務(wù)減免優(yōu)惠政策的全面落實。

結(jié)合稅務(wù)籌劃和法律因素，SJ建筑公司重點開展如下工作：

一、主體重組，以分立的方法設(shè)立全資子公司（HC公司）

SJ建筑公司以分立形式設(shè)立全資HC子公司，該公司并且兼營其他業(yè)務(wù)，目的是需要避開因單純經(jīng)營土地業(yè)務(wù)而存設(shè)公司，同時該公司12個月內(nèi)暫不能具有房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)。

引用政策：①財政部 稅務(wù)總局財稅

〔2018〕57號《關(guān)于繼續(xù)實施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》第三條、企業(yè)分設(shè)為兩個或兩個以上與原企業(yè)投資主體相同的企業(yè)，對原企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移、變更到分立后的企業(yè)，暫不征土地增值稅。第五條、上述改制重組有關(guān)土地增值稅政策不適用于房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移任意一方為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的情形。

二、將土地使用權(quán)投入HC公司，SJ暫不征土地增值稅、HC免契稅

首先，將公司的土地使用權(quán)進(jìn)行評估作價分割到HC公司。稅務(wù)上則視為銷售處理，按市場評估價與原購地發(fā)票原始價的差額部分按5%稅率計征增值稅及其相應(yīng)的附加稅、印花稅。但SJ暫不征土地增值稅。

其次，接受土地的HC公司根據(jù)財稅〔2018〕17號文規(guī)定免征契稅。政策引用：①財政部 稅務(wù)總局財稅〔2018〕57 號《關(guān)于繼續(xù)實施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》。②財政部《關(guān)于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》財稅〔2018〕17號文。

三、結(jié)合稅法和稅務(wù)政策，將有關(guān)風(fēng)險控制因素融入HC公司的《股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同書》的條款中，以確保稅收優(yōu)惠政策的精準(zhǔn)落實

1.要求股權(quán)受讓方HD接受SJ土地購入原始發(fā)票（包括契稅）金額。因為這是HC公司在日后銷售土地或者銷售房地產(chǎn)后土地增值稅清算時的可抵扣土地成本的依據(jù)。而土地投資轉(zhuǎn)入HC公司的轉(zhuǎn)讓發(fā)票價（即評估價），則可以確認(rèn)為HC公司土地購入的成本，在計算其企業(yè)所得稅時按配比原則結(jié)對應(yīng)轉(zhuǎn)入相關(guān)成本。

2.用合同條款約定要求股權(quán)受讓方HD公司對該土地使用權(quán)轉(zhuǎn)至HC公司之日起12個月內(nèi)HC公司不能申請辦理“房產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)”。

3.該土地使用權(quán)轉(zhuǎn)至HC公司之日起HC公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓分期進(jìn)行，其中SJ建筑公司最后持有的股權(quán)待12個月后可以轉(zhuǎn)讓完畢。目的是監(jiān)控和防止HC公司在受讓土地使用權(quán)后12個月內(nèi)申請房產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)而導(dǎo)致SJ被取消暫免土地增值稅的減免優(yōu)惠風(fēng)險。

四、稅務(wù)籌劃前后的稅負(fù)水平對比，合法合理地大幅節(jié)約納稅成本。

1.方案一：SJ建筑公司起初打算將土地直接轉(zhuǎn)讓給HD公司，按土地成交價3.96億元測算，SJ公司應(yīng)交各種稅金合計7334.4萬元，總稅負(fù)率為18.52%，該土地轉(zhuǎn)讓凈所得6974.6萬元，按37個月占用時間計算，年化投資回報率為10.14%。詳見表1：

2.方案二：籌劃后，SJ公司重組分立，將土地投入HC公司，分期股權(quán)轉(zhuǎn)讓，最終HD公司同樣按成交價3.96億元收購全部股權(quán)。那么SJ公司應(yīng)交稅金合計3930.66萬元，總稅負(fù)率為9.93%，該土地轉(zhuǎn)讓凈所得10，378.35萬元，按37個月占用時間計算，其年化投資回報率為15.09%。結(jié)論：籌劃后方案二比方案一合法地節(jié)約人民幣3403.7萬元，詳見表2。

五、總結(jié)稅務(wù)籌劃要點

通過上述實務(wù)案例的運作，稅務(wù)籌劃需要綜合運用經(jīng)濟法規(guī)融入業(yè)務(wù)合同商談，把稅務(wù)的關(guān)鍵點和風(fēng)險因素用合同條款形式予以保障，這具有明顯的合法性、籌劃性、目的性和專業(yè)性的特點。通過實例運作，我提煉了三點看法：

①稅務(wù)策劃的時間要前置

例如上例，如果置后考慮稅務(wù)因素，將土地直接轉(zhuǎn)讓的合同簽訂了，有的甚至收了定金，然后在籌劃稅務(wù)方案，那么，就極難取得合法的最優(yōu)節(jié)稅方案，那么相對而言，企業(yè)錯失良機，損失較大。

②稅務(wù)策劃必須緊扣稅收優(yōu)惠政策和熟練應(yīng)用經(jīng)濟法規(guī)

策劃要遵循合法性原則，要對具體策劃項目所涉及各個稅種的優(yōu)惠政策深入理解和應(yīng)用研究，包括經(jīng)濟法規(guī)，例如稅法、公司法、合同法、合伙企業(yè)法、國家鼓勵發(fā)展的各項相關(guān)的稅務(wù)公告等文件。要充分用好、用活優(yōu)惠政策，讓企業(yè)稅負(fù)成本最優(yōu)化。

③對比涉及的各稅種稅負(fù)水平，取其綜合最佳值來選擇運作方案

一個項目會涉及許多稅種，有的正相關(guān)而有的是負(fù)相關(guān)關(guān)系，例如房產(chǎn)稅和企業(yè)所得稅，評估入賬的房產(chǎn)價值越低（自用），其從值計繳房產(chǎn)稅會越少，但其可稅前抵扣的資產(chǎn)折舊就越小，那么其企業(yè)所得稅額會越大。故此要測算各個方案相關(guān)稅種總稅負(fù)，選取最優(yōu)綜合值方案。

六、結(jié)束語

企業(yè)稅務(wù)策劃的重要意義是合法合理優(yōu)化減輕賦稅，力爭企業(yè)效益最大化。一個企業(yè)除了抓好生產(chǎn)經(jīng)營管理、技術(shù)創(chuàng)新、抓好安全質(zhì)量環(huán)保等方面外，也要抓好稅務(wù)籌劃工作。這不僅能給企業(yè)優(yōu)化稅負(fù)成本，強化風(fēng)險管理，也能產(chǎn)生合法的收益，樹立良好的企業(yè)形象，對企業(yè)高質(zhì)量良性發(fā)展具有重要意義。

參考文獻(xiàn)：

[1]財政部 稅務(wù)總局財稅〔2018〕57 號《關(guān)于繼續(xù)實施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》。

[2]財政部《關(guān)于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》財稅

〔2018〕17號文。

[3]《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》國務(wù)院令第512號，《中華人民共和國增值稅暫行條例》，《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》。