任鎧

摘要：在經(jīng)濟(jì)全球化時(shí)代背景下，企業(yè)機(jī)遇增加的同時(shí)面臨的競爭壓力也隨之增大。這主要體現(xiàn)在經(jīng)營范疇逐漸擴(kuò)充，合并重組行為不斷增多。為了迎合市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展需求，便于跨地區(qū)經(jīng)營業(yè)務(wù)順利開展，需要企業(yè)做好合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制工作，將企業(yè)實(shí)際運(yùn)營及財(cái)務(wù)狀況真實(shí)展現(xiàn)，保證合并財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的合理性和真實(shí)性，給企業(yè)管理層制定決策提供精準(zhǔn)依據(jù)。本文就結(jié)合合并報(bào)表編制意義，重點(diǎn)對企業(yè)合并報(bào)表編制中常見問題進(jìn)行解析，并結(jié)合不同的問題提出相應(yīng)對策。

關(guān)鍵詞：企業(yè);合并報(bào)表編制;常見問題;對策

隨著新會(huì)計(jì)政策的頒布，對合并報(bào)表編制提出了新的要求，要求合并報(bào)表能夠充分展現(xiàn)出企業(yè)運(yùn)營及發(fā)展情況，從而給企業(yè)管理者制定決策提供相應(yīng)的數(shù)據(jù)參考。合并報(bào)表自身主要由合并利潤表、合并損益表、合并資產(chǎn)負(fù)債表等組成。合并報(bào)表編制的準(zhǔn)確與否對企業(yè)運(yùn)營和發(fā)展有著直接的影響，所以要求在合并報(bào)表編制過程中，企業(yè)應(yīng)該結(jié)合實(shí)際情況，制定編制計(jì)劃，嚴(yán)格按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求進(jìn)行合并報(bào)表編制，保證報(bào)表編制的合理性和專業(yè)性，給企業(yè)運(yùn)營發(fā)展提供數(shù)據(jù)支持。

一、加強(qiáng)企業(yè)合并報(bào)表編制的意義

從企業(yè)合并角度來說，也就是指企業(yè)通過兼并、控股的方式，對其他企業(yè)經(jīng)營狀況進(jìn)行把控和管理的行為。合并企業(yè)需要通過編制合并報(bào)表，對企業(yè)實(shí)際運(yùn)營情況進(jìn)行了解。合并報(bào)表作為市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展形成的產(chǎn)物，是迎合市場經(jīng)濟(jì)所需而產(chǎn)生的，能夠真實(shí)地展現(xiàn)出企業(yè)整體運(yùn)營資產(chǎn)狀況。通常情況下，合并報(bào)表是指對企業(yè)整體財(cái)務(wù)運(yùn)營情況進(jìn)行展現(xiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表。在合并報(bào)表的配合下，能夠把集團(tuán)企業(yè)當(dāng)作一個(gè)整體，在母公司和子公司的合作下，形成一個(gè)統(tǒng)一的報(bào)表。但是不管是母公司，還是子公司，自身都具有獨(dú)立性特點(diǎn)，并且在會(huì)計(jì)報(bào)表制作中，也具備該特性，需要母公司和子公司分配進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表編制及處理工作。合并報(bào)表編制主體為集團(tuán)企業(yè)，根據(jù)母公司和子公司編制的會(huì)計(jì)報(bào)表，實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)數(shù)據(jù)信息處理，在母公司統(tǒng)一管理下進(jìn)行報(bào)表編制，抵銷虛增資產(chǎn)、負(fù)債、利潤，形成統(tǒng)一的財(cái)務(wù)報(bào)表。在此編制條件下，合并報(bào)表能夠?qū)δ腹竞妥庸緦?shí)際運(yùn)營情況進(jìn)行真實(shí)展現(xiàn)，能夠有效避免人為粉飾報(bào)表行為出現(xiàn)，從根源上防范各種違規(guī)違法行為。

二、企業(yè)合并報(bào)表編制中的常見問題

（一）編制范疇不清晰

隨著新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，企業(yè)財(cái)務(wù)管理部門在開展合并報(bào)表編制的工作時(shí)有了新的發(fā)展方向。根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)要求，需要企業(yè)在進(jìn)行合并報(bào)表編制過程中，應(yīng)該結(jié)合集團(tuán)企業(yè)實(shí)際管理情況，確定合并報(bào)表編制范疇;同時(shí)需要將直接或者間接控制的子公司財(cái)務(wù)報(bào)表與母公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行合并處理，從而保證能夠獲取較為全面的集團(tuán)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表信息。但是企業(yè)在實(shí)際編制財(cái)務(wù)報(bào)表過程中，由于合并范疇受到各種因素的影響，導(dǎo)致編制工作將會(huì)面臨各種問題，從而使得合并報(bào)表信息出現(xiàn)偏差，無法保證信息的真實(shí)性和有效性。通常情況下，影響企業(yè)合并報(bào)表編制工作的因素主要有兩點(diǎn)：一個(gè)是持股合并;另一個(gè)是暫時(shí)性控制。一方面在持股合并中，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有對間接持股控制報(bào)表合并方法進(jìn)行明確要求，從而導(dǎo)致合并報(bào)表編制結(jié)果不合;另一方面新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中缺少對暫時(shí)性控制合并報(bào)表操作的具體要求，從而難以實(shí)現(xiàn)對企業(yè)框架的實(shí)質(zhì)性控制，無法將其融入到合并報(bào)表編制范疇內(nèi)，造成控制范疇模糊，影響編制效果。

（二）會(huì)計(jì)方法不統(tǒng)一

隨著新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布，要求合并報(bào)表編制內(nèi)容更加全面，因此編制難度也不斷提高。以新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求為依據(jù)，需要企業(yè)統(tǒng)一合并報(bào)表子公司與母公司財(cái)務(wù)報(bào)表，并對相關(guān)信息活動(dòng)進(jìn)行總結(jié)和思考，將財(cái)務(wù)報(bào)表編制工作落實(shí)到位。但是，由于部分企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)逐漸朝著多元化方向發(fā)展，因此其經(jīng)營范疇和領(lǐng)域涉及的內(nèi)容比較廣泛，行業(yè)的跨度較為明顯。在此過程中，子公司可能根據(jù)其運(yùn)營特點(diǎn)制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度，導(dǎo)致母子公司在會(huì)計(jì)制度方面將會(huì)有所差別，給后續(xù)合并報(bào)表工作開展帶來一定的影響;并且在子公司和母公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不統(tǒng)一的環(huán)境下，子公司對其報(bào)表的調(diào)整和修改必然會(huì)給財(cái)務(wù)報(bào)表信息的真實(shí)性造成影響。這需要重新編制子公司財(cái)務(wù)報(bào)表，使得財(cái)務(wù)部門工作強(qiáng)度增加，財(cái)務(wù)管理成本也隨之升高。

（三）合并方式不合理

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)明確表示出其財(cái)務(wù)報(bào)表合并的主要目的，也就是對合并其實(shí)際財(cái)務(wù)及運(yùn)營情況有充分的了解。因此需要進(jìn)行資產(chǎn)負(fù)債、所有者權(quán)益變動(dòng)和企業(yè)利益等多方面財(cái)務(wù)內(nèi)容的整合。但是在實(shí)際過程中，由于缺少完善的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)采取的合并方法缺少合理性，導(dǎo)致企業(yè)編制的合并財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)果不精準(zhǔn);并且企業(yè)合并過程中，普遍采用的會(huì)計(jì)核算方法為權(quán)益結(jié)合法和購買法，但是在新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)中沒有對現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行明確規(guī)定，使得大多數(shù)企業(yè)始終按照自身實(shí)際發(fā)展需求選擇相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算方式，甚至將兩種方式進(jìn)行融合，無法保證合并報(bào)表和實(shí)際情況的統(tǒng)一性。

三、企業(yè)合并報(bào)表編制中常見問題的處理對策

（一）明確企業(yè)合并報(bào)表編制范疇

明確企業(yè)合并報(bào)表編制范疇，能夠有效確保合并報(bào)表數(shù)據(jù)的完整性和真實(shí)性，便于企業(yè)制定合理的發(fā)展決策。要想真實(shí)地展現(xiàn)出企業(yè)實(shí)際運(yùn)營及財(cái)務(wù)狀況，需要根據(jù)實(shí)際確定企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表合并范疇。通常情況下，母公司控制子公司納入合并報(bào)表編制范圍，防止子公司被排除在合并范圍之外。企業(yè)在確定合并報(bào)表范疇過程中，可以從兩個(gè)方面進(jìn)行，一個(gè)是控制權(quán)，另一個(gè)實(shí)質(zhì)重于形式。其中，控制權(quán)也就是指一個(gè)企業(yè)可以決定另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)和經(jīng)營權(quán)限，通過從企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中獲得的利益權(quán)限進(jìn)行控制。母公司在對子公司間接控制過程中，需要保證其具有子公司50%的表決權(quán)，只有滿足該要求，才能實(shí)現(xiàn)母公司對子公司的控制。如果無法對母公司是否能夠控制子公司進(jìn)行判斷，則可以采用實(shí)質(zhì)重于形式的方法，母公司具有的表決權(quán)限不可只看做成投資比例，而是需要關(guān)注實(shí)質(zhì)性控制權(quán)。母公司能夠控制子公司，并且母公司享有被投資企業(yè)的所有控制權(quán)，不管企業(yè)經(jīng)營規(guī)模大小，本質(zhì)怎樣，都可以納入到合并報(bào)表范疇內(nèi)，同時(shí)也可以將其當(dāng)作合并報(bào)表編制的依據(jù)，將其融入到合并范疇中，從而保證合并報(bào)表編制工作順利完成。

（二）統(tǒng)一子母公司會(huì)計(jì)政策

在開展合并報(bào)表編制工作過程中，尤其是子公司和母公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不相同的情況下，需要企業(yè)根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，對子公司明確統(tǒng)一財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則標(biāo)準(zhǔn)。通過這種方式，能夠有效避免合并報(bào)表編制問題，防止企業(yè)在其中投放大量精力和時(shí)間，有效提高合并報(bào)表編制水平和效率。要想實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的統(tǒng)一，需要對直接控制關(guān)系子母公司的財(cái)務(wù)部門進(jìn)行統(tǒng)一管理，全面落實(shí)統(tǒng)一新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，讓合并報(bào)表編制具有扎實(shí)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。并且，應(yīng)該對會(huì)計(jì)結(jié)算時(shí)間進(jìn)行統(tǒng)一要求，保證子公司和母公司會(huì)計(jì)核算節(jié)點(diǎn)相對應(yīng)，提高合并報(bào)表編制的真實(shí)性和有效性[5]。對于子公司和母公司業(yè)務(wù)經(jīng)營范疇差異問題，按照可靠性與可比性原則相互融合，選擇相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度。通常情況下，會(huì)計(jì)制度選擇往往可以根據(jù)母公司實(shí)際情況作為參考;除此之外，在合并報(bào)表編制過程中，還要按照統(tǒng)一性要求進(jìn)行。統(tǒng)一性原則需要子公司和母公司在合并報(bào)表編制過程在相同條件下進(jìn)行。在此原則基礎(chǔ)上，子公司和母公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)處理方法做到高效一致，能夠有效保證財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性和有效性。如果存在不一致現(xiàn)象，就無法確保會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的有效性和可比性，則會(huì)給后續(xù)合并報(bào)表編制工作開展帶來直接影響。此外，在進(jìn)行合并報(bào)表編制過程中，應(yīng)該秉持重要性要求，根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況和合并要求，選擇合并要求，合理劃分各類信息，將其融入到報(bào)表合并活動(dòng)中，將部分重要信息展現(xiàn)出來，讓財(cái)務(wù)報(bào)表更加鮮明。

（三）合理選擇報(bào)表編制方法

現(xiàn)階段，我國合并報(bào)表編制采取的方法有兩種，一個(gè)是成本法，另一個(gè)是權(quán)益法。在采用成本法進(jìn)行核算處理過程中，母公司需要結(jié)合實(shí)際情況，根據(jù)權(quán)益法要求，通過修改合并報(bào)表相關(guān)數(shù)據(jù)，降低母公司對子公司經(jīng)營情況的干涉。在成本核算管理中，母公司對子公司的控制成本，可以在財(cái)務(wù)報(bào)表中得到展現(xiàn)，子公司在會(huì)計(jì)核算過程中，可以按照股利分配要求進(jìn)行投資效益展現(xiàn)，而母公司通過對子公司采取權(quán)益分配法實(shí)現(xiàn)對子公司經(jīng)營效益的把控，但是在控制過程中，母公司無法把子公司股份情況記入到合并報(bào)表中，并且母公司在子公司的持股情況也不能得到量化處理。由此可見，由于集團(tuán)企業(yè)自身實(shí)際效益和預(yù)期之間存在偏差，使得成本使用范疇逐漸減小，只適合運(yùn)用在一些非上市企業(yè)中。而權(quán)益法編制合并報(bào)表，無論子公司是否實(shí)現(xiàn)股利分配，子公司期初未分配利潤及本年利潤分配項(xiàng)目均須經(jīng)母公司確認(rèn)后才可以進(jìn)行削減。母公司應(yīng)收股利項(xiàng)目與子公司應(yīng)付股利項(xiàng)目之間可以實(shí)現(xiàn)抵銷，但是在抵消過程中，子公司利潤情況需要以母公司持有子公司的股份及子公司會(huì)計(jì)年度中獲取的收入為基礎(chǔ)。即使子公司不派發(fā)現(xiàn)金和股票股利，計(jì)算結(jié)果也不會(huì)影響集團(tuán)凈利潤。合并報(bào)表可以采用權(quán)益法進(jìn)行編制，滿足穩(wěn)健性要求，能夠真實(shí)地展現(xiàn)出財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)際情況。除此之外，合并報(bào)表作為集團(tuán)企業(yè)財(cái)務(wù)信息的提煉模式，應(yīng)展現(xiàn)其通用性和實(shí)用性，滿足不同財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的實(shí)際要求，展現(xiàn)出集團(tuán)企業(yè)現(xiàn)金流量、經(jīng)濟(jì)效益等成果，集團(tuán)企業(yè)外部報(bào)表使用者及時(shí)獲取企業(yè)實(shí)際運(yùn)營信息，綜合思考各個(gè)報(bào)表使用者的實(shí)際需求，提供有價(jià)值的財(cái)務(wù)信息。

四、結(jié)束語

總而言之，在當(dāng)前背景下，隨著市場競爭壓力不斷增大，各種大企業(yè)之間商業(yè)活動(dòng)逐漸頻繁，經(jīng)營范疇也不斷擴(kuò)充，資本整合和并購行為隨之增加，投資活動(dòng)頻繁出現(xiàn)。財(cái)務(wù)合并報(bào)表作為真實(shí)展現(xiàn)母公司和子公司實(shí)際運(yùn)營情況和財(cái)務(wù)成果的財(cái)務(wù)報(bào)表，能夠從多個(gè)角度入手，真實(shí)地展現(xiàn)出多個(gè)企業(yè)共同經(jīng)營情況下的經(jīng)營成果，便于企業(yè)管理者和投資者及時(shí)掌握企業(yè)實(shí)際情況，制定合理的發(fā)展決策，也是集團(tuán)體企業(yè)向外部集團(tuán)報(bào)告經(jīng)營狀況的載體。企業(yè)合并報(bào)表編制涉及的內(nèi)容比較多，財(cái)務(wù)賬務(wù)處理較為復(fù)雜，所以成為了當(dāng)前各個(gè)企業(yè)重點(diǎn)思考的內(nèi)容。當(dāng)前我國企業(yè)在進(jìn)行合并報(bào)表編制過程中，需要把新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)作基礎(chǔ)，和國際標(biāo)準(zhǔn)相接軌，保證合并報(bào)表編制的合理性和有效性，為企業(yè)會(huì)計(jì)工作開展提供指導(dǎo)，保證合并報(bào)表數(shù)據(jù)真實(shí)有效，提高信息質(zhì)量。

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