宋紅雙

[摘 要]隨著我國經(jīng)濟(jì)體制的不斷深入，現(xiàn)在石化設(shè)備制造企業(yè)面臨的經(jīng)營環(huán)境也發(fā)生了巨大的變化。企業(yè)之間由于業(yè)務(wù)的關(guān)聯(lián)導(dǎo)致很多時(shí)候需要進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的合并，而合并的方式也在不斷地復(fù)雜化。因此針對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的合并新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對其中的很多內(nèi)容進(jìn)行了規(guī)范，同時(shí)企業(yè)報(bào)表合并的理論也發(fā)生了很大的變化，文章根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)合并報(bào)表的相關(guān)問題進(jìn)行了探討。

[關(guān)鍵詞]新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;財(cái)務(wù)報(bào)表;合并

隨著經(jīng)濟(jì)全球化和世界經(jīng)濟(jì)一體化時(shí)代的到來，我國的企業(yè)在參與國際貿(mào)易的過程中也在不斷學(xué)習(xí)國外先進(jìn)的企業(yè)管理制度和經(jīng)驗(yàn)，從而讓企業(yè)管理更加的科學(xué)和現(xiàn)代化。在企業(yè)發(fā)展的過程中由于業(yè)務(wù)的融合和擴(kuò)張經(jīng)常會(huì)有企業(yè)之間合并的情況發(fā)生，從而出現(xiàn)了很多大型的企業(yè)集團(tuán)，這些都給企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的合并帶來了新的挑戰(zhàn)，同時(shí)也給財(cái)務(wù)人員提出了更高的要求。在這種形勢下新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)運(yùn)而生，財(cái)政部參考國際企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表合并的標(biāo)準(zhǔn)對我國的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，對企業(yè)合并范圍也做出了明確的劃分，同時(shí)也將企業(yè)合并原則進(jìn)行了重新規(guī)定，對于企業(yè)合并應(yīng)該披露的內(nèi)容以及企業(yè)合并的分類進(jìn)行了重新的規(guī)范，為企業(yè)合并提供了參考依據(jù)。在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下，重要性原則已經(jīng)不再是企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中唯一注重的原則，同時(shí)也對原有的比例合并法進(jìn)行了改變，比如新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定子公司的所有者權(quán)益中不屬于公司的份額作為非控制權(quán)益在企業(yè)的合并報(bào)表中所有者項(xiàng)目下面單獨(dú)列示。這也說明了企業(yè)準(zhǔn)則對于企業(yè)合并報(bào)表的要求變化是非常大的。

1 企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表簡介

企業(yè)合并就是企業(yè)為了能夠擴(kuò)大生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模，形成規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益或者能夠打通企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的上下游關(guān)系采取的通過吸收或者對企業(yè)進(jìn)行控制而形成的經(jīng)濟(jì)行為，通常情況下根據(jù)合并與被合并企業(yè)是否受同一家企業(yè)控制可把企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并兩種。按照企業(yè)合并的結(jié)果可以把企業(yè)合并分成控股合并、吸收合并和新設(shè)合并。對于企業(yè)來說，合并另一家企業(yè)的主要目的和動(dòng)機(jī)是能夠獲得被合并企業(yè)的凈資產(chǎn)或者能夠?qū)Ρ缓喜⑵髽I(yè)進(jìn)行控制。在企業(yè)進(jìn)行合并以后就要編制企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表。在對企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行合并編制時(shí)母公司應(yīng)該把需要合并的所有子公司都納入合并范圍當(dāng)中，同時(shí)將母子公司的一些往來、控股、投資等經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行內(nèi)部抵消，按照抵消后的金額作為企業(yè)集團(tuán)的會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)，這樣才能夠真實(shí)地反映整個(gè)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，避免企業(yè)合并時(shí)由于合并企業(yè)之間的往來交易、相互持股或者投資造成企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表中資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的虛增情況。通過合并財(cái)務(wù)報(bào)表企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營行為能夠得到最真實(shí)的體現(xiàn)，在對企業(yè)集團(tuán)報(bào)表使用中或者決策時(shí)可以根據(jù)最真實(shí)的會(huì)計(jì)信息來判斷，同時(shí)也可以根據(jù)合并報(bào)表了解企業(yè)集團(tuán)的運(yùn)作情況，因此企業(yè)合并報(bào)表在企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營管理中至關(guān)重要。

2 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表合并問題

2.1 改變了原有的財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍

在舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下，對于企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍通常包括了母公司及其子公司。但是在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下對于合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍發(fā)生了變化，擴(kuò)大了合并的范圍，現(xiàn)在的會(huì)計(jì)報(bào)表合并除了傳統(tǒng)的母公司和子公司，還包括了母公司能夠起到實(shí)際控制作用的子公司，也就是只要企業(yè)能夠?qū)ψ庸具M(jìn)行實(shí)質(zhì)的控制就要納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制范圍內(nèi)，這一規(guī)定與國際會(huì)計(jì)的準(zhǔn)則趨于一致，但是在實(shí)行的過程中本身就存在很多難以解決的問題，尤其是在企業(yè)之間的復(fù)雜持股的合并問題上，沒有準(zhǔn)確的定義和格式條款。

對于子公司擁有不同比例持股條件下的核算也沒有明確的規(guī)定，這樣就會(huì)導(dǎo)致不同的財(cái)務(wù)編制標(biāo)準(zhǔn)會(huì)得出不同的結(jié)果，造成企業(yè)合并報(bào)表缺乏真實(shí)性和可比性。其次也沒有準(zhǔn)確的定義什么是實(shí)質(zhì)控制，這樣就會(huì)讓企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制過程中，會(huì)計(jì)人員無法掌握真正明確的尺度和標(biāo)準(zhǔn)，這就會(huì)導(dǎo)致企業(yè)合并實(shí)際控制的尺度和標(biāo)準(zhǔn)無法準(zhǔn)確的界定，導(dǎo)致很難判斷什么企業(yè)能夠納入會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍之中。最后是暫時(shí)性控制的問題，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上也沒有明確的劃分，導(dǎo)致了實(shí)際操作上存在一些困難。

2.2 少數(shù)股東權(quán)益和損益變化

傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在一些不明確的問題，比如對少數(shù)股東權(quán)益的定義上到底屬于權(quán)益還是負(fù)債沒有明確的說法，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下有了明確的界定，要求在合并利潤表中的凈利潤項(xiàng)目前單獨(dú)設(shè)置少數(shù)股東權(quán)益，這也就是說承認(rèn)了少數(shù)股東權(quán)益的合法地位，同時(shí)將少數(shù)股東權(quán)益當(dāng)作了所有者權(quán)益來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，在企業(yè)合并過程中會(huì)產(chǎn)生商譽(yù)，商譽(yù)由全體股東共同享有，體現(xiàn)出與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一致的做法。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對于凈資產(chǎn)公允價(jià)值的認(rèn)定也有了明確的規(guī)定，但是由于我國資本市場相對來說不完善，因此對于凈資產(chǎn)公允價(jià)值的評(píng)估還沒有制定一套科學(xué)合理的會(huì)計(jì)操作體系規(guī)范，這就會(huì)導(dǎo)致企業(yè)合并中由于會(huì)計(jì)操作不同導(dǎo)致商譽(yù)價(jià)值不符合實(shí)際或者存在虛假收購的問題，導(dǎo)致評(píng)估資產(chǎn)公允價(jià)值存在不確定性。

3 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下完善企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的路徑

3.1 明確界定合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍

新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)合并以后的財(cái)務(wù)管理提出了更高的要求，在企業(yè)合并時(shí)要根據(jù)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略對企業(yè)的合并工作進(jìn)行科學(xué)的分析，尤其是要認(rèn)真的考慮企業(yè)能否真正對被合并企業(yè)實(shí)施控制，可以參考國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的相關(guān)內(nèi)容或者向先進(jìn)的國家學(xué)習(xí)，確定好相關(guān)的合并范圍以后合并會(huì)計(jì)報(bào)表就要將符合會(huì)計(jì)報(bào)表合并條件的所有企業(yè)都納入合并范圍中，如果不是在會(huì)計(jì)期初合并還需要調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤表，對期初會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行追溯調(diào)整。

3.2 對公允價(jià)值進(jìn)行準(zhǔn)確的評(píng)估

在企業(yè)合并中經(jīng)常涉及的是對被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的評(píng)估，在現(xiàn)在的會(huì)計(jì)處理規(guī)范中通常評(píng)估凈資產(chǎn)公允價(jià)值可以采用市場法、收益法和成本法。由于我國的資本市場相比較來說還不太完善，因此市場法不太適用于我國。因此在合并中可以采用收益法，采用現(xiàn)金流折現(xiàn)的方式來評(píng)估被收購企業(yè)未來盈利能力的現(xiàn)值，作為確定公允價(jià)值的核算基礎(chǔ)，這種操作方法計(jì)算簡便，而且容易操作。成本法則是在以上兩種方法都無法使用的情況下采用的一種價(jià)值計(jì)量方法。不同的凈資產(chǎn)公允價(jià)值評(píng)估方法對企業(yè)合并的結(jié)果會(huì)產(chǎn)生重大的影響，因此在企業(yè)合并過程中，要對凈資產(chǎn)公允價(jià)值評(píng)估方法進(jìn)行謹(jǐn)慎的選擇。

3.3 強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)管理

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的合并既是一個(gè)難得的機(jī)遇，同時(shí)也是對會(huì)計(jì)人員的挑戰(zhàn)，因此在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的過程中，企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)人員也要進(jìn)行調(diào)整，要通過不斷的調(diào)整來適應(yīng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理帶來的影響，作為合并中的母公司要做好財(cái)務(wù)的記錄工作，確保母公司的價(jià)值能夠得到公平的體現(xiàn)，讓企業(yè)對自身的經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況有一個(gè)清醒的認(rèn)知，從而讓企業(yè)的會(huì)計(jì)核算更加規(guī)范。

4 結(jié)語

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)之間的合并也成為一種常態(tài)化的工作，因此對于企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制也成了財(cái)務(wù)人員的重點(diǎn)工作之一。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對于企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表合并提出了新的規(guī)定，但是還存在合并范圍不明確、不具體的情況，需要會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)工作實(shí)踐中根據(jù)自身經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行分析判斷，從而不斷地提升企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制水平，讓企業(yè)的財(cái)務(wù)管理更加科學(xué)合理，促進(jìn)企業(yè)在市場競爭中取得更好的發(fā)展。

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