陳陽

【摘要】文章從施工企業(yè)留抵稅額定義和存在形式出發(fā)，選取了典型國有施工企業(yè)留抵稅額數(shù)據(jù)分析對企業(yè)的影響，結(jié)合施工企業(yè)特點(diǎn)指出了留抵稅額形成的主要原因，諸如進(jìn)項(xiàng)行為不匹配、業(yè)主履約不及時(shí)、預(yù)繳稅款不及時(shí)、非主觀故意、稅率調(diào)整進(jìn)銷錯(cuò)配、暫停預(yù)繳不支持等，最后為減少留抵稅額積壓或潛在沉沒，提出了強(qiáng)化稅收政策解讀、視同資產(chǎn)開展管理、理清進(jìn)銷差異專項(xiàng)消化、爭取業(yè)主合約履行、準(zhǔn)確判斷納稅義務(wù)、制定采購策略減少留抵、辦理增量留抵退稅、利用財(cái)務(wù)共享加強(qiáng)管控等八項(xiàng)管控措施，以達(dá)到消除相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，確保企業(yè)持續(xù)向好發(fā)展的目的。

【關(guān)鍵詞】施工企業(yè)；留抵稅額；管控措施

“營改增”自2016年5月1日起全面實(shí)施以來已有4年時(shí)間，在此期間國家“營改增”相關(guān)政策不斷出臺(tái)完善，增值稅率也先后兩次下調(diào)，施工企業(yè)增值稅率從11%降為9%。根據(jù)施工企業(yè)項(xiàng)目平均毛利率和成本各項(xiàng)費(fèi)用占比情況測算，施工企業(yè)增值稅理論稅負(fù)約在2%～2.5%之間，但目前多家大型施工企業(yè)增值稅稅負(fù)卻遠(yuǎn)低于該稅負(fù)區(qū)間，究其原因是施工企業(yè)存在了大量留抵進(jìn)項(xiàng)稅額和預(yù)繳增值稅款。這些留抵稅額占用了施工企業(yè)較大資源，加劇了項(xiàng)目資金壓力。為此，加強(qiáng)留抵稅額管控，盤活企業(yè)資源是本文的主要論述內(nèi)容。

一、施工企業(yè)存在留抵稅額的情況分析

留抵稅額，廣義上是指一般納稅人企業(yè)由于當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額所形成的留抵稅金。本文所述施工企業(yè)留抵稅額，是指除上述留抵稅金外，異地提供建筑服務(wù)預(yù)繳增值稅在匯總納稅申報(bào)時(shí)未實(shí)現(xiàn)抵扣形成的留抵稅額、取得增值稅專用發(fā)票未及時(shí)認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額、已發(fā)生支出未及時(shí)取得增值稅專用發(fā)票所對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，即留抵進(jìn)項(xiàng)稅額、留抵預(yù)繳稅額、待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額、待結(jié)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

（一）主要問題

本文選取了一家特大型國有施工企業(yè)作為案例分析，其增值稅納稅申報(bào)表顯示，2017——2019年應(yīng)納稅額分別為3.25億元、2.61億元、1.73億元，年末留抵進(jìn)項(xiàng)稅額分別為1.23億元、2.69億元、4.17億元、年末留抵預(yù)繳稅額分別為0.66億元、0.98億元、2.26億元。從以上數(shù)據(jù)可以看出：

1.企業(yè)在有留抵稅額的情況下，仍然需繳納增值稅款，說明這部分稅款主要為簡易計(jì)稅工程項(xiàng)目應(yīng)納增值稅，企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅款和預(yù)繳稅款無法抵扣簡易計(jì)稅方式應(yīng)納稅款形成留抵。

2.企業(yè)應(yīng)納稅額逐年減少，減少幅度分別為19.69%、33.72%，且上述兩項(xiàng)各年末合計(jì)留抵稅額1.89億元、3.67億元、6.43億元分別為當(dāng)年應(yīng)納稅額的0.58倍、1.41倍、3.72倍，倍數(shù)增長幅度分別為143.10%、163.83%，說明隨著“營改增”的進(jìn)程，企業(yè)簡易計(jì)稅工程項(xiàng)目逐漸減少，留抵稅額逐年增多，且增長幅度大于簡易計(jì)稅項(xiàng)目減少幅度，企業(yè)留抵稅額呈現(xiàn)持續(xù)增長趨勢。

除上述三年增值稅納稅申報(bào)數(shù)據(jù)外，該企業(yè)2019年財(cái)務(wù)報(bào)表還顯示，“其他流動(dòng)資產(chǎn)”列報(bào)“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”2.61億元、“待結(jié)算進(jìn)項(xiàng)稅額”1.10億元，以及經(jīng)營性凈現(xiàn)金流量為凈流入40.94億元?？紤]到前述納稅申報(bào)留抵稅額，企業(yè)2019年末留抵稅額合計(jì)10.14億元，占經(jīng)營性凈現(xiàn)金流量比例24.77%，留抵稅額大大占用了企業(yè)現(xiàn)金資源。

（二）形成原因

為找出留抵稅額的形成原因，以便企業(yè)對癥下藥，本文結(jié)合施工企業(yè)的行業(yè)特色，總結(jié)留抵稅額形成原因主要為以下幾個(gè)方面：

1.進(jìn)銷行為不匹配。施工企業(yè)發(fā)生施工生產(chǎn)設(shè)備購置、工程原材料備料采購、投融建項(xiàng)目承建等經(jīng)營行為時(shí)，一次性取得了對應(yīng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，但此時(shí)工程項(xiàng)目尚未實(shí)現(xiàn)與之匹配的應(yīng)稅收入和銷項(xiàng)稅額，使得當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額，形成留抵稅額。

2.業(yè)主履約不及時(shí)。工程項(xiàng)目在取得業(yè)主驗(yàn)工計(jì)價(jià)確認(rèn)后，業(yè)主單位不按合同約定內(nèi)容及時(shí)撥付工程價(jià)款，施工企業(yè)已發(fā)生工程成本無法實(shí)現(xiàn)工程收入，不能確認(rèn)應(yīng)稅收入和銷項(xiàng)稅額，無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，形成留抵稅額。

3.稅款預(yù)繳不合規(guī)。工程項(xiàng)目以資金緊張或未足額取得分包單位發(fā)票為由，為延緩稅款預(yù)繳或后期取得分包發(fā)票差額預(yù)繳，對當(dāng)期取得應(yīng)稅收入不及時(shí)申報(bào)預(yù)繳稅款，匯總納稅機(jī)構(gòu)無法及時(shí)獲知應(yīng)稅收入，未能及時(shí)確認(rèn)銷項(xiàng)稅額。

4.非主觀故意。企業(yè)因疏忽大意、計(jì)算失誤、信息錯(cuò)誤以及納稅申報(bào)要求誤解等非主觀故意原因，未能準(zhǔn)確申報(bào)應(yīng)稅收入銷項(xiàng)稅額，導(dǎo)致當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額大于銷項(xiàng)稅額。

5.稅率調(diào)整進(jìn)銷錯(cuò)配。國家先后兩次調(diào)整稅率，業(yè)主單位驗(yàn)工計(jì)價(jià)滯后，通常延后1～2月甚至半年，才就稅率調(diào)整前工程進(jìn)度進(jìn)行確認(rèn)和撥付工程款項(xiàng)，施工企業(yè)在取得業(yè)主驗(yàn)工計(jì)價(jià)后方可參照數(shù)量向分包單位辦理結(jié)算。業(yè)主在完成上述驗(yàn)工計(jì)價(jià)確認(rèn)后，強(qiáng)勢要求施工企業(yè)開具原稅率發(fā)票，由于施工企業(yè)稅率調(diào)整前因未取得結(jié)算憑據(jù)而沒有申報(bào)應(yīng)稅收入，使得企業(yè)不得不通過補(bǔ)申報(bào)納稅的方式開具原稅率發(fā)票，這種情況下企業(yè)一方面補(bǔ)繳稅款和滯納金，另一方面進(jìn)項(xiàng)留抵稅額在稅率調(diào)整后取得無法抵扣補(bǔ)申報(bào)稅款，形成留抵稅額。

6.暫停預(yù)繳未到位。財(cái)政部《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅﹝2016﹞36號）附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第（十一）項(xiàng)規(guī)定，對于跨省提供建筑服務(wù)，若機(jī)構(gòu)所在地申報(bào)納稅計(jì)算的應(yīng)納稅額小于已預(yù)繳稅額，且差額較大的，可暫停預(yù)繳稅款。但實(shí)際操作中，由于需國家稅務(wù)總局通知建筑服務(wù)發(fā)生地或者不動(dòng)產(chǎn)所在地省級稅務(wù)機(jī)關(guān)，施工企業(yè)機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)無法辦理，企業(yè)在有大額留抵稅額的情況下，仍需據(jù)實(shí)預(yù)繳增值稅，進(jìn)一步加大了留抵稅金額。

二、加強(qiáng)留抵稅額的管控措施

（一）強(qiáng)化對稅收政策解讀

國家稅收政策的日益變化，對施工企業(yè)的稅務(wù)管理提出了更高的要求，企業(yè)要在加強(qiáng)自身管理的前提下，及時(shí)開展稅收政策解讀，加強(qiáng)公司內(nèi)部制度宣貫，確保企業(yè)合規(guī)經(jīng)營和稅負(fù)優(yōu)化。

（二）視同資產(chǎn)開展管理

將留抵稅額視作一項(xiàng)企業(yè)資產(chǎn)，通過開展質(zhì)量提升行動(dòng)，提高資產(chǎn)經(jīng)營質(zhì)量和效率，對待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額，要做好清理增值稅專用發(fā)票，及時(shí)認(rèn)證抵扣，對待結(jié)算進(jìn)項(xiàng)稅額，要及時(shí)取得分包單位發(fā)票，減少無票列賬風(fēng)險(xiǎn)。

（三）理清進(jìn)銷差異專項(xiàng)消化

施工企業(yè)要分工程項(xiàng)目清理留抵稅額，健全增值稅管理臺(tái)賬，掌握預(yù)收賬款、原材料備料形成進(jìn)銷不匹配、未申報(bào)收入、承建投融建項(xiàng)目等形成進(jìn)項(xiàng)不匹配的原因，按照“一項(xiàng)一策”原則制定管控措施，積極消化已有留抵稅額。

（四）爭取業(yè)主合約履行

工程項(xiàng)目取得業(yè)主驗(yàn)工計(jì)價(jià)確認(rèn)后，要積極與業(yè)主單位溝通，按照合同約定內(nèi)容及時(shí)、足額取得工程款的撥付，及時(shí)確認(rèn)應(yīng)稅收入和銷項(xiàng)稅額。

（五）準(zhǔn)確判斷納稅義務(wù)

施工企業(yè)要加強(qiáng)上下溝通、提高稅收遵從度，確保工程項(xiàng)目準(zhǔn)確判斷納稅義務(wù)發(fā)生與否，及時(shí)預(yù)繳稅款、申報(bào)納稅、抵扣留抵稅款。

（六）制定采購策略減少留抵

施工企業(yè)要調(diào)整采購策略，將留抵稅額的減少納入綜合成本測算，優(yōu)先選擇綜合成本最低的采購方案，在降低工程項(xiàng)目成本的同時(shí)最大限度減少留抵稅額。

（七）辦理增量留抵退稅

按照《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號）第八條規(guī)定，施工企業(yè)對于滿足退稅條件的增量留抵進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)積極申請退還。同時(shí)還要研究納稅申報(bào)規(guī)則，優(yōu)先抵扣預(yù)繳稅款，使得企業(yè)留抵稅額最大限度的以留抵進(jìn)項(xiàng)稅額形式存在。

（八）利用財(cái)務(wù)共享加強(qiáng)管控

施工企業(yè)要推動(dòng)財(cái)務(wù)共享的運(yùn)用，有效促進(jìn)稅收管控與共享平臺(tái)的結(jié)合，借助信息化手段做好稅務(wù)日常監(jiān)督、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警、屬地稅款繳納、納稅申報(bào)、稅負(fù)分析等工作。

三、小結(jié)

綜上所述，當(dāng)前施工企業(yè)增值稅留抵稅額已呈現(xiàn)出不斷增長的態(tài)勢，面臨留抵稅額積壓或沉沒的不利影響，施工企業(yè)只有在認(rèn)真理解國家稅收政策的基礎(chǔ)上，通過深挖自身潛力、規(guī)范進(jìn)銷環(huán)節(jié)、合理規(guī)劃納稅申報(bào)等方式，加強(qiáng)企業(yè)留抵稅額管控，才能消除相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，確保企業(yè)持續(xù)向好發(fā)展。

作者單位：中鐵八局集團(tuán)有限公司