田澤雨

摘 要 近年來，為了促進會計師事務(wù)所通過合并的方式控制管理的規(guī)模，我國財務(wù)部門制定出臺了一系列的政策規(guī)定和措施。會計師事務(wù)所合并成為一時的熱門話題，在我國先后多次提出了會計師事務(wù)所合并的措施，但并沒有對審計市場產(chǎn)生較顯著的影響，導(dǎo)致事務(wù)所合并對審計的風險和審計的質(zhì)量沒有進行詳細的分析和總結(jié)。基于以上情況，本文通過實證研究的方式，獲取會計師事務(wù)所合并擴大規(guī)模后對審計風險的控制和有關(guān)審計質(zhì)量的一些信息，為相關(guān)學者今后的學習研究提供一定的理論基礎(chǔ)和研究經(jīng)驗，并促進有效化解會計師事務(wù)所的審計風險。

關(guān)鍵詞 完善 會計師事務(wù)所 審計風險 管理研究

一、前言

本文以國內(nèi)外學者對會計師事務(wù)所采取合并的原因和取得結(jié)果的分析為基礎(chǔ)，對國內(nèi)審計市場的情況進行簡要分析，并以此為依據(jù)，對會計師事務(wù)所完善措施后的成果進行理論分析，對審計風險和審計質(zhì)量提出了不同的假設(shè)。同時，根據(jù)假設(shè)情況進行不同的驗證，通過實證模型、對照樣本、數(shù)據(jù)來進行實證檢驗。雖然會計師事務(wù)所通過合并的方式完善和擴大了自身，并且審計風險也得到了有效的控制，但是審計質(zhì)量受到其他因素的影響，并沒有得到進一步的提高。

二、研究的目的和意義

本文對我國會計師事務(wù)所近10年來的完善情況進行了研究，為我國更進一步研究提供了經(jīng)驗價值。研究具有以下特點：一是在研究的過程中首次采用了對比研究的方法，通過此方法排除了市場的干擾對會計師事務(wù)所合并的影響。二是在研究的過程中采用了對事務(wù)所中的固定元素進行單獨研究的方式，排除了會計師事務(wù)所完善過程中注冊會計師和客戶流動對事務(wù)所產(chǎn)生的影響。三是對通過合并的方式完善事務(wù)所而產(chǎn)生的審計風險控制和審計質(zhì)量的一系列對象逐一進行了考察。以上研究方法在過去的研究中都并沒有被采用過，甚至一些方法從未出現(xiàn)過。

本文的研究不僅豐富了不同領(lǐng)域的審計研究文獻，還為市場監(jiān)管在注冊會計師行業(yè)等方面的管理提供了一些理論基礎(chǔ)和相關(guān)的經(jīng)驗證據(jù)。

三、審計風險管理的研究

（一）審計風險

審計風險主要是指在會計報表中存在的重大錯誤以及遺漏之處，而注冊會計師通過審計后發(fā)表不正確的審計意見存在的可能性。審計風險存在的形式主要包括兩種：一是被審計單位的財務(wù)報表已被公布而審計人員認為沒有被公布的情況;二是被審計單位財務(wù)報表未公布而審計人員認為已經(jīng)公布的情況。在第一種形式中，審計風險通常都會受到被審計客戶的反對而得到自行改正，因此我們應(yīng)該將研究的重心放在第二種審計風險上。

通過研究發(fā)現(xiàn)，審計風險的來源主要有以下3種形式：一是審計客體，審計主要受到審計客體和審計客體所提供材料的影響;二是審計主體，審計受到審計主體獨立性、是否具備勝任能力的影響;三是審計委托人，審計受到審計委托人對審計質(zhì)量期望過高的影響。因此，控制審計風險會使審計質(zhì)量得到進一步的提升。并且審計風險應(yīng)當成為審計收費的主要因素，由簽字注冊會計師直接承擔。目前風險導(dǎo)向性審計認為應(yīng)該將審計資源向容易發(fā)生錯報的領(lǐng)域傾斜，因此，對審計風險的控制是提高審計質(zhì)量的必要保證。

我國注冊會計行業(yè)為了更好地對審計風險進行管理，通過提高對風險的管理技術(shù)來減少審計風險的出現(xiàn)。本文針對風險管理技術(shù)對我國市場經(jīng)濟產(chǎn)生的影響分析，對風險管理技術(shù)等方面進行了深入的研究。我國的會計師事務(wù)所通過采用完善的風險管理手段，減少合并會計師事務(wù)所產(chǎn)生的審計風險。與此同時，我國注冊會計師行業(yè)為了有效管理審計風險，使得在我國整個經(jīng)濟市場中占有重要地位的風險管理技術(shù)成為了直接決定我國注冊會計師是否能夠穩(wěn)定發(fā)展的關(guān)鍵，并促進我國整體社會經(jīng)濟全面穩(wěn)定地發(fā)展。

（二）審計風險的含義

對審計風險的含義，國內(nèi)外有許多學者進行了深入的研究。經(jīng)過長期以來的研究，審計風險的觀念得到了注冊會計師行業(yè)的認可，并發(fā)展成為審計過程的核心內(nèi)容。雖然對審計風險已經(jīng)達成了一致的觀點，但是審計風險有什么含義呢？不同的人從不同的角度，審計風險會形成不同的含義。目前，審計風險主要具有以下幾種含義：美國會計協(xié)會認為，審計風險是審計人員對存在重大錯誤的財務(wù)報表未適當發(fā)表意見的風險;國際審計準則認為，審計風險是審計人員對存在重大錯誤的報表沒有及時發(fā)表意見的風險;洛貝克等人認為，審計風險是財務(wù)報表本身存在重大錯誤時，審計人員誤以為財務(wù)報表能夠發(fā)布，最后導(dǎo)致無保留意見風險的出現(xiàn);我國財務(wù)研究學者胡春元認為，應(yīng)該從廣義和狹義兩個不同的方面來理解財務(wù)風險。

狹義上的審計風險包括財務(wù)報表在沒有公開發(fā)表的前提下被誤認為已經(jīng)公開發(fā)布的風險，以及財務(wù)報表總體上已經(jīng)公開發(fā)布，但審計人員卻以為并沒有公開發(fā)布的風險。由此得出審計風險的含義是一個事件的預(yù)期效果與實際情況之間的變動程度。而審計風險是審計活動的必然產(chǎn)物，這種審計風險可以看成是主觀和客觀的偏離情況。這種偏離情況有如下解釋：一種是將客觀上正確的結(jié)論認為是錯誤的，也就是所謂的a風險;另外一種是將客觀上錯誤的結(jié)論加以肯定，認為其是正確的結(jié)論，也就是所謂的b風險。在會計師事務(wù)所實際的審計工作中，a風險出現(xiàn)的概率較低，相反存在較多的b風險——對存在嚴重錯誤的財務(wù)報表沒有進行保留意見發(fā)布的風險。一旦發(fā)生以上兩種風險，所產(chǎn)生的后果也是不一樣的。如果發(fā)生a風險，審計人員就要花費大量的時間去調(diào)查和研究，最終使得自身的工作效率和名聲受到嚴重的影響，導(dǎo)致出現(xiàn)不可避免的損失。

廣義上的審計風險可以理解為審計主體因為審計業(yè)務(wù)出現(xiàn)的失誤而發(fā)生損失的可能性。廣義的審計風險除了包含狹義的審計風險外，還包括會計師事務(wù)所經(jīng)營存在的風險——在為客戶提供準確無誤審計報告的前提下，審計人員或負責審計的會計師事務(wù)所卻未能處理好和客戶的關(guān)系而形成的風險。由此可知，廣義的審計風險注重了對處理實際問題的考慮。在實際的工作中，即使注冊會計師提出了正確的審計意見，但是如果沒有與客戶處理好關(guān)系，也會受到客戶的訴訟。這樣的訴訟，是導(dǎo)致在審計風險模型中要加入固有風險的原因之一，同時也是會計師不停接到訴訟的主要原因。事務(wù)所的審計受到抽樣的限制，不能夠完全依靠審計去發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中存在的所有錯誤的項目。因此，審計本身就存在不能全面發(fā)現(xiàn)重大錯誤的項目風險。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，如果審計人員在開展審計工作時沒有及時發(fā)現(xiàn)重大錯誤并提出錯誤的審計意見時，因為審計失誤而出現(xiàn)損失的人可以向會計師事務(wù)所要求獲取賠償。但由于審計工作本身的復(fù)雜性，所以在開展審計工作時很難判斷審計人員是否做到了仔細、認真。當某公司面臨破產(chǎn)或沒有能力償還公司所欠下的賬務(wù)時，財務(wù)報表的客戶面對此情況常常會指責審計，認為這是審計工作的失誤，特別是在最近有審計意見提出、財務(wù)報表公開發(fā)表時，情況更是如此。

四、研究我國審計風險管理技術(shù)的重要性和必要性

（一）我國風險管理技術(shù)的基本情況

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展和完善，會計師事務(wù)所的風險管理技術(shù)的類型也在逐漸增多。在我國社會經(jīng)濟市場不斷發(fā)展的同時，會計師事務(wù)所也提高了對企業(yè)經(jīng)營風險防范能力的重視。我國會計師事務(wù)所在增加人數(shù)的同時，也增加了預(yù)防風險、減少損失、預(yù)測風險等方面的知識，風險管理技術(shù)隨著學習的深入擴大了運用的范圍。由此可知，風險管理技術(shù)可以分為控制性風險管理技術(shù)和財務(wù)性風險管理技術(shù)。在這兩種風險技術(shù)的幫助下，結(jié)合會計師行業(yè)的實際情況來合并會計師事務(wù)所。在此基礎(chǔ)上，對會計師事務(wù)所的風險管理進行深入研究，能夠使研究的成果在經(jīng)濟現(xiàn)象中得到充分的實施。

（二）會計師行業(yè)存在的缺陷

我國會計師行業(yè)的主要目的是培養(yǎng)具有高水平的國際化財經(jīng)人才，并對其開展一系列的培訓，使其掌握注冊會計師所從事業(yè)務(wù)需要具備的能力。我國會計師事務(wù)所的注冊會計師的主要任務(wù)是針對行業(yè)中的責任風險進行改進。雖然注冊會計師負責的范圍較小，但是在實際的操作中卻很難有準確的把握。會計師事務(wù)所如果不能及時處理這些問題，必將使我國會計師行業(yè)在發(fā)展的過程中受到極大的阻礙，使得會計師事務(wù)所不能夠取得較好的經(jīng)濟效益。

五、會計師事務(wù)所的風險管理技術(shù)

（一）完善會計師事務(wù)所的管理體制

我國會計師事務(wù)所應(yīng)該建立科學、合理的管理體制，并聘用專門的審查人員來加強注冊會計師的風險管理，最大限度地促進事務(wù)所會計風險管理技術(shù)的完善和使用。會計師事務(wù)所在建立管理體制時，應(yīng)該采用科學合理的管理方法。只有采用科學合理的管理方法，才能夠進一步促進我國社會經(jīng)濟市場發(fā)展。同時，事務(wù)所對會計師風險管理技術(shù)的完善，必然會促使事務(wù)所管理體制發(fā)生顯著的改變。由此可知，事務(wù)所只有建立科學合理的管理體系，才能夠彌補自身在管理體制方面的不足，只有改進和完善會計師事務(wù)所的管理措施，才能夠促進我國社會經(jīng)濟快速發(fā)展。

（二）完善會計師事務(wù)所注冊會計師管理制度

完善會計師事務(wù)所注冊會計師管理制度的主要原因是，我國事務(wù)所注冊會計師當前的工作分配處于無組織、無管理的狀態(tài)，使得事務(wù)所注冊會計師在工作任務(wù)安排、分配和制定制度標準時存在混亂，缺乏具體科學的管理結(jié)構(gòu)性和專業(yè)管理資源的運用性。因此，針對我國事務(wù)所注冊會計師在工作任務(wù)分配中未體現(xiàn)注冊會計師管理制度的情況，應(yīng)該加強和完善注冊會計師管理制度中風險管理技術(shù)的運用，并加強對注冊會計師管理技術(shù)的培訓，使得注冊會計師的管理水平得到進一步提升。想要促進我國社會經(jīng)濟快速發(fā)展，就要不斷改進和完善會計師事務(wù)所的注冊會計師管理制度。

（三）完善風險管理技術(shù)

我國會計師事務(wù)所想要完善風險管理技術(shù)，應(yīng)該從注冊會計行業(yè)方面，使用行之有效的管理方法，主要是完善和使用我國風險管理技術(shù)中的控制性風險管理技術(shù)法和財務(wù)性風險管理技術(shù)法等。只有通過利用控制性風險管理技術(shù)和財務(wù)性風險管理技術(shù)，才能夠發(fā)揮出會計師事務(wù)所的有效管理性。從會計師事務(wù)所的實際情況出發(fā)，完善風險管理技術(shù)并確保我國會計師事務(wù)所具有高效的風險管理技術(shù)，促進我國經(jīng)濟社會快速發(fā)展。

六、結(jié)語

目前，我國的學者對審計風險進行了全面而深入的研究，并加深了會計師事務(wù)所對審計風險的全面認識，使其意識到了風險管理的重要性，同時也對會計師事務(wù)所審計風險的意義進行了分析，提出了有效的風險防范措施。本文的重點在于對審計風險原因、審計風險管理、審計風險措施等方面進行分析，并在深入分析的基礎(chǔ)上，為會計師事務(wù)所在審計實踐中化解風險提供管理模式，會計師事務(wù)所根據(jù)此模式，結(jié)合本身的審計風險情況，制定科學有效的風險防范措施。

（作者單位為河南周普會計師事務(wù)所）

參考文獻

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