○黑龍江大學 畢顏杰

2012年財政部發(fā)布了《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范(試行)》，2014年1月1日內部控制在我國高校落地。隨后，我國又陸續(xù)發(fā)布了推進內部控制深入落實的指導性文件，如2015年財政部發(fā)布的《關于全面推進行政事業(yè)單位內部控制建設的指導意見》、2016年教育部出臺的《教育部直屬高校經濟活動內部控制指南(試行)》(以下簡稱“教育部內控指南”)等，其中教育部文件是對前兩個文件的細化，更具有實際的可操作性。這些文件的發(fā)布與實施，沖破了原有財務領域內部控制的局限，將內部控制延伸到高校的整個經濟活動，乃至高校各項決策中。

一、高校內部控制評價與監(jiān)督的內涵

2016年教育部內控指南中對內部控制評價與監(jiān)督的定義為：內部控制評價是指高校自行對自身內部控制建立和執(zhí)行的有效性進行評價，形成評價結論，并出具評價報告的過程；內部控制監(jiān)督是指教育、財政、審計、紀檢監(jiān)察及高校內部審計與監(jiān)察部門，對高校內部控制建立和實施情況進行的監(jiān)督。

教育部從高校內部到外部、自身到上級不同維度對內部控制評價與監(jiān)督進行了定義，從中透露出，一是內控評價與監(jiān)督范圍是全面的。內部控制評價與監(jiān)督的對象是自身內部控制的建立和執(zhí)行，而內部控制是貫穿學校經濟活動的決策、執(zhí)行和監(jiān)督的全過程，自然對其的評價與監(jiān)督也是全面的；二是評價與監(jiān)督部門是權威的。內部控制評價與監(jiān)督不僅僅是某個部門或崗位的工作，還是對學校所有工作的監(jiān)督與制衡。那么對于內部控制的評價與監(jiān)督機構就要賦予一定的權力和話語權；三是評價與監(jiān)督部門是獨立的。內部控制的評價與監(jiān)督部門要具有充分的獨立性，即內部的評價與監(jiān)督要與經濟活動部門保持獨立，外部的評價與監(jiān)督要與內部控制主體保持獨立，這樣才能確保評價和監(jiān)督結果的客觀性和真實性。

但是，目前高校還沒有形成專業(yè)的、成體系的部門或團隊，來對內部控制建設情況實行專門的內外部評價與監(jiān)督，這說明高校內部控制評價與監(jiān)督運行環(huán)境還不十分成熟，需要逐步找出存在的問題并搭建適合高校內部控制評價與監(jiān)督發(fā)揮效能的平臺。

二、高校內部控制評價與監(jiān)督現(xiàn)狀

(一)高校內部控制評價與監(jiān)督的主觀能動性不足

在國家內部控制制度的推動和指導下，高校內部控制建設得到了快速的發(fā)展。成立學校內部控制小組，定期召開內部控制會議，在進行工作決策時將內部控制作為決策的要素之一，內部控制建設意識逐漸增強。但是相對于內部控制建設，內部控制評價與監(jiān)督的重視度和主動性還不強。很多高校對內沒有形成專門的針對內部控制的評價與監(jiān)督部門，或沒有形成對內部控制評價與監(jiān)督職能的授權；對外沒有主動地進行獨立的第三方對學校內部控制的評估。雖然有些高校在編制年度內部控制報告時因報告要求被動地委托第三方出具了評價報告，或者某一時期上級有關部門因工作部署原因對學校內部控制工作進行了實地檢查，但是從高校自身出發(fā)積極主動地對內部控制建設情況進行內外部的評價與監(jiān)督，查找內部控制建設不足的能動性還不夠，使得學校內部控制體系建設中缺少評價與監(jiān)督對內部控制建設的制衡。

(二)高校缺少統(tǒng)一的內部控制評價與監(jiān)督標準

教育部內控指南對高校內部控制執(zhí)行有效性評價的內容為，各項經濟業(yè)務控制在評價期內是否按規(guī)定運行；各項經濟業(yè)務控制是否得到持續(xù)、一致地執(zhí)行；相關內部控制機制、內部管理制度、崗位責任制及內部控制措施是否得到有效執(zhí)行；執(zhí)行業(yè)務控制的相關人員是否具備必要的權限、資格和能力。按規(guī)定運行、有效執(zhí)行、必要的能力這些說法為高校內部控制評價和監(jiān)督留有過多的可操作性和不統(tǒng)一性，為了解決這一問題，在我國2018年的內部控制報告中明顯加強了量化的衡量指標和比例。雖然這只能在宏觀層面上對高校內部控制建設情況有一個大致的了解，還不能全面、真實地反映出高校內部控制的實際情況，但是卻傳遞出一個信息，就是對內部控制的評價與監(jiān)督要盡量做到量化，用數(shù)據(jù)作為衡量標準。

(三)高校缺少專業(yè)的內部控制評價與監(jiān)督人員

2014年，我國高校開始正式運行內部控制，目前還處于建設的初級階段。高校在內部控制建設中一般都成立了由校領導任組長、有關部門負責人任成員的內部控制領導小組。領導小組下設辦公室，負責執(zhí)行內部控制具體工作和與涉及內部控制環(huán)節(jié)的有關部門的溝通與協(xié)調。也就是說內部控制建設的參與者是學校、內控辦公室和內控各環(huán)節(jié)人員。按照評價與監(jiān)督的獨立性要求，對內部控制建設進行評價與監(jiān)督的人員要與參與建設的人員保持相對獨立，那么在內部控制建設逐漸覆蓋高校各項決策活動，參與內控建設的人員越來越多的情況下，對于內部控制評價與監(jiān)督人員的專業(yè)水平、知識結構等方面的要求也越來越高，需要每個評價與監(jiān)督人員掌握多項跨領域的知識體系。高校內部有評價與監(jiān)督權的往往是審計和監(jiān)察部門，以現(xiàn)有的人員構成來看，還不能擔負起內部控制評價與監(jiān)督的任務。因此，目前高校的內部控制評價與監(jiān)督體系還缺乏足夠的專業(yè)人員保證，還不能從專業(yè)性的角度對內部控制建設情況做出評價與監(jiān)督。

(四)高校內部控制制度體系建設滯后

制度建設不僅僅是理念的傳遞和工作的指導，也是評價與監(jiān)督的準繩。目前高校內部控制制度建設存在幾點問題。一是制度建設滯后。制度先行是工作開展的前提。但是高校目前的著眼點還是以工作為先，特別是對于一些長期的、持續(xù)性的工作，往往通過工作人員的經驗來銜接，而不是用不斷完善的制度來對工作進行制約；二是制度建設不全面。隨著辦學政策的逐漸放開，高校的各項活動也越來越廣泛，涉及的業(yè)務越來越多，但是制度的覆蓋面還沒有與高校的發(fā)展并駕齊驅或先工作而行；三是制度的適應性不強?，F(xiàn)行制度不能根據(jù)國家相關政策、學校經濟活動的調整和自身條件的變化適時調整。通過對制度調查發(fā)現(xiàn)，有的高校還沿用幾年前，甚至是十幾年前的文件，這些文件基本沒有了指導價值。高校內部控制制度體系建設的滯后使得評價和監(jiān)督沒有指導和依據(jù)，無法結合高校特點做出行之有效的判斷。

(五)內部控制評價與監(jiān)督缺少嵌入式手段

嵌入式手段是指將內部控制評價與監(jiān)督嵌入到各項制衡和控制的手段與方法當中。高?？梢岳眯畔⒒侄螌炔靠刂屏鞒踢M行監(jiān)控，針對內部控制各環(huán)節(jié)特點設計不同的評價與監(jiān)督指標，并將其嵌入到內部控制流程當中，以便于隨時提取數(shù)據(jù)和確保數(shù)據(jù)的真實性與客觀性。目前高校雖然很少有對內部控制進行專門的評價與監(jiān)督，但是在填報年度內部控制報告時，編制部門往往需要向涉及內部控制各環(huán)節(jié)的部門收集相關材料，然后對材料進行匯總與分析，這個過程存在很多的主觀因素，影響了內部控制評價結論的客觀和真實。高校審計部門在開展日常工作時，對于涉及到內部控制的制度、流程等方面的內容多采用詢問和了解的方式，而不是通過客觀的渠道去采集和分析相關信息，這樣很容易被主觀意識所左右。當然，內部控制評價與監(jiān)督的嵌入式管理對于高校各方面工作要求都很高，但是一旦實現(xiàn)，它的工作效率和效果將事半功倍。

三、高校內部控制評價與監(jiān)督建議

(一)高校內部控制評價與監(jiān)督實行上層建筑的統(tǒng)一調控

上層建筑的統(tǒng)一調控對高校內部控制評價與監(jiān)督將起到推動作用。①有關部門出臺統(tǒng)一的內部控制評價與監(jiān)督標準，不僅可以使內部控制評價與監(jiān)督有理可講、有據(jù)可依，同時還可以增強高校之間的橫向對比；②對年度內部控制報告信息實行公開制，公開接受各方人員的監(jiān)督，能加強高校內部控制報告填制與監(jiān)督的謹慎性和真實性；③將內部控制評價與監(jiān)督結果作為高校年度經濟活動考核的必備條件之一，可以保證經濟活動合法合規(guī)、資產安全和使用有效、財務信息真實完整，防范舞弊和預防腐敗的產生。內部控制的評價與監(jiān)督結果可以從另一個層面反映出財務報表和報告所不能映射出的高校經濟活動存在的問題，有助于高校從根源上對經濟活動進行修正與規(guī)范。

(二)高校要加強自身對內部控制評價與監(jiān)督的重視程度

高校對于內部控制的評價與監(jiān)督是否足夠重視，可以通過幾個方面來衡量。第一，是否從學校層面發(fā)布了內部控制評價與監(jiān)督的制度或文件。這代表了學校領導層對內部控制評價與監(jiān)督的態(tài)度；第二，是否將內部控制評價與監(jiān)督的工作職能列入內控體系并授權。這代表高校是否將內部控制評價與監(jiān)督進行實質性地落地，是否將內部控制評價與監(jiān)督作為日常工作來管理，負責評價與監(jiān)督部門是否擁有足夠的話語權，可以代表學校層面開展工作；第三，內部控制建設部門是否具有充分的獨立性。內部控制建設部門是否獨立于其他經濟活動部門，直接歸屬于學校上層領導，能否對于內部控制評價與監(jiān)督工作的開展和結論的形成具有直接的影響；第四，是否定期由獨立的第三方對學校內部控制建設情況出具評價報告。學校內部控制建設和自我評價與監(jiān)督實質上還是隸屬于學校內部管理，會受到主觀意識的影響。定期由獨立的第三方對學校內部控制建設情況做出評價，會提高內部控制建設評價的真實性和客觀性，從而從更專業(yè)和獨立的角度發(fā)現(xiàn)學校內部控制存在的問題。

(三)高校要打造專業(yè)化的內部控制評價與監(jiān)督團隊

高校內部控制的評價與監(jiān)督離不開專業(yè)的、高素質的評價與監(jiān)督人員。目前高校內部控制涵蓋的內容除了單位層面的內部控制建設情況外，還有高校預算、收支、采購、資產、建設項目和合同管理等經濟活動。那么對于內部控制評價與監(jiān)督團隊最基本的素質要求是要精通高校財務、資產、采購、基建和合同等經濟業(yè)務每個環(huán)節(jié)和流程的活動，能深入了解和知曉容易存在漏洞和發(fā)生風險的問題點。當然，這個專業(yè)的內部控制評價與監(jiān)督團隊從帶頭人到工作人員還要有足夠的向心力和凝聚力，從工作態(tài)度、學習能力、執(zhí)行能力到專業(yè)能力等方面都要具有同步性。打造一支高水平、專業(yè)化的內部控制評價與監(jiān)督團隊不是一朝一夕能夠完成的，但是對于培養(yǎng)高等人才的高校，自身擁有更多的人才資源優(yōu)勢去吸引適合學校發(fā)展建設的各類人才，為學校內部控制評價與監(jiān)督工作的發(fā)展，為完善學校內部控制體系做好人才積累。

(四)高校要不斷完善制度建設體系的建設

1.從高校層面。制度管理部門要定期開展制度的清理工作，組織相關部門對不同時期、不同內容的制度進行梳理，對時間較長、內容對當前工作無指導意義的制度進行廢止，對于需要完善內容的制度進行修訂，對于沒有變化的制度進行沿用。通過定期對制度梳理可以使學校清晰地掌握制度建設情況，在開展工作時做到有據(jù)可依。

2.從業(yè)務層面。業(yè)務開展部門要結合國家、上級部門有關政策、業(yè)務發(fā)展特點和學校具體情況對本領域制度進行及時新建和修訂，并及時提交學校審議通過后執(zhí)行。高校在進行制度體系建設過程中，要緊緊結合國家和上級部門有關政策與精神，保證制度建設始終站在學?？沙掷m(xù)發(fā)展的前沿。高校內部控制制度體系建設不僅僅是推動內部控制建設與發(fā)展的一種有效手段，而且也是內部控制評價與監(jiān)督的依據(jù)和準繩。

(五)高校要利用信息化手段對內部控制評價與監(jiān)督實行嵌入式管理

在眾多管理手段當中，信息化手段是發(fā)展最快、利用率最高的一種手段。特別是目前高校信息化體制運行已經成熟，為內部控制評價與監(jiān)督提供了很好的信息化嵌入環(huán)境。教育部內控指南中指出，內部控制評價方法是通過現(xiàn)場調查，綜合運用個別訪談、調查問卷、專題討論、實地查驗、抽樣和比較分析等方法收集有效的證據(jù)。之后對這些證據(jù)進行分析時需要借助各項分析指標，如對合同的履行控制評價，需要通過年度執(zhí)行合同金額和簽訂合同總額之比來評價年度合同的履行情況，那么就可以將該指標計算過程嵌入到合同管理部門的信息化系統(tǒng)，通過日常的維護，在評價與監(jiān)督時直接提取并使用?？上攵绻麑⒏咝炔靠刂圃u價指標都嵌入到信息化系統(tǒng)中進行日常管理與維護，那么在進行內部控制評價與監(jiān)督時將會很大程度上提高工作效率，減少工作人員工作強度，同時又提高了內部控制評價和監(jiān)督數(shù)據(jù)來源的客觀性和真實性。

內部控制的評價與監(jiān)督在高校內部控制體系建設當中還處于弱勢地位，發(fā)展比較緩慢。特別是高?，F(xiàn)在處于由外延到內涵的轉變時期，更加注重資金的使用效率和效果，因此高校更需要借助對內部控制的評價與監(jiān)督來完善自身內部控制建設，發(fā)現(xiàn)和認定風險、整改風險以及對重大風險采取及時的防控措施，為高校健康地、可持續(xù)地發(fā)展提供安全的運行環(huán)境。