●魏愛萍 郭賽玉

政府會計制度自2019年1月實施以來，在高校資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、負債、費用和收入等方面進行了更新和優(yōu)化，使資產(chǎn)價值得到真實的反映，教育成本確定更加合理，會計信息和報表體系也趨于完善。為滿足管理和評價的信息需求政府會計制度采用權(quán)責發(fā)生和收付實現(xiàn)制相結(jié)合的方式進行，在反映和把握高校預算、財務、資產(chǎn)、績效上實現(xiàn)創(chuàng)新和突破，主要集中在：一是雙憑證，在一個會計系統(tǒng)體現(xiàn)財務憑證、預算憑證，由資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入與費用科目進行財務會計核算，由預算收入、支出、結(jié)余科目進行預算會計核算。二是雙基礎(chǔ)，權(quán)責發(fā)生制核算財務會計，收付實現(xiàn)制核算預算會計。三是雙報表，財務會計核算與預算會計核算分別生成財務報表、決算報表。預算會計核算的是納入單位預算管理現(xiàn)金收付業(yè)務，非現(xiàn)金收付業(yè)務只進行財務會計核算。因核算范圍、制度的不同產(chǎn)生的差異調(diào)節(jié)表，勾勒出財務會計與預算會計的密切聯(lián)系。這些舉措不僅滿足了高校財務、預算、資產(chǎn)、成本等方面實務操作的需要，也提供了高校教育成本核算所必需掌握的信息，使高校在改善財務狀況、降低辦學成本、管理預算等方面得到更合理的反映。但在實施過程中，由于高校辦學環(huán)境和條件變化，在新舊制度轉(zhuǎn)換上難免遇到一些棘手問題，如會計差異調(diào)整、項目經(jīng)費支出類型的定義、單位支出科目與財政支出類別不匹配、固定資產(chǎn)的折舊等等。這些問題若不能及時合理地處置，新制度就難以完全適應于高校新時期的發(fā)展需要。

一、新舊制度轉(zhuǎn)換中產(chǎn)生的問題

（一）雙憑證的不平衡

由于雙制度形成的確認時點不同，如收到貨幣資金時、財政直接支付時、期末確認未使用額度時，確認為預算收入。支付貨幣資金時、財政直接支付時、使用上年未財政應返還額度時，確認為預算支出。而收到暫收款項（如收到押金）時、收到應當上繳財政的款項時、收到代理資產(chǎn)的銀行存款和現(xiàn)金時、收到直接記入基金的資金時，不能確認為預算收入。支付押金等款項時、支付上繳財政的款項時、支付屬于受托代理資產(chǎn)款項時、支付除了列費用計提專用基金以外的專用基金資金時、支付其他應收款中的暫付款時，不能確認預算支出。

能夠形成差異變動的科目是資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)。在預算支出或預算收入對應資產(chǎn)（非現(xiàn)金類）、負債、凈資產(chǎn)類科目時一定會形成差異；在對應預算結(jié)余類科目分錄，而對方科目是現(xiàn)金銀行科目時則一定不會形成差異；若憑證分錄中有資產(chǎn)（非現(xiàn)金類）、負債、凈資產(chǎn)科目同收入或費用科目形成平衡關(guān)系，卻沒有生成預算分錄，也一定會形成差異；若憑證分錄中收入或費用科目同現(xiàn)金或銀行科目形成平衡關(guān)系，生成預算分錄，則不產(chǎn)生差異。

（二）項目經(jīng)費的支出類型難以確定

支出類型種類繁多是高校項目經(jīng)費一大特點，主要包括教育事業(yè)、科研事業(yè)、行政管理、后勤保障、離退休、?。ú浚┘墝ｍ棥壹壵n題、省級課題、市級課題、校內(nèi)課題等等，這給確定支出類型帶來困難。舊制度不需要劃分支出類型，新制度要求按五個一級會計科目設(shè)置定義，而具體操作時只能按行政部門定義，在行政部門類別下再劃分資金的來源屬性定義。例如，教務部門辦公經(jīng)費既有教育事業(yè)支出還有行政管理支出，若按行政部門定義，只能歸為教育事業(yè)支出類別，行政管理支出就無法定義；科研部門的辦公經(jīng)費既有科研支出又有行政支出，若按行政部門定義，只能歸為行政事業(yè)支出類別，科研事業(yè)支出就無法定義，同樣后勤保障部門、教輔部門等都涉及同樣的問題。

在以國庫支付方式的單位設(shè)置經(jīng)濟分類要涉及類、款、目，因年終報表要與財政一致，在預算項目設(shè)置時就存在很多有爭議的地方，比如公務費用，正常應按財政補助支出設(shè)置，當財政補助沒有余額時則改為其他資金支出，很多費用的設(shè)置都涉及此類問題。

（三）單位支出科目與財政支出類別不匹配

在財政補助收入支出表中，基本支出和項目支出是財政補助支出下級科目，人員經(jīng)費和日常公用經(jīng)費是基本支出中和項目支出的下級科目。由于現(xiàn)行預算是月度預算，每月向財政報送用款計劃，財政下?lián)芙?jīng)費額度，容易產(chǎn)生部分突發(fā)大額支出無法按財政補助下的人員經(jīng)費和日常公用經(jīng)費類別正常支付的問題，例如哪部分經(jīng)費有余額就從哪部分經(jīng)費支出，導致財務賬支出科目與財政報表的財政支出類別不符，年底不能正常生成報表，往往需要人為費時費力地調(diào)整。

每年的預付款項支出金額、類別也無法匹配，例如一筆預付款直接從零余額支出，等借款人員來沖賬時，依據(jù)支出性質(zhì)列支財政補助支出或其他資金支出中下設(shè)的人員經(jīng)費或日常公用經(jīng)費支出，往往和預付的支出類別不匹配，再者借款期為三個月，每年10月份以后的借款要到下一年度才能沖賬，還有一些預付款在到期時借款人員直接歸還，未發(fā)生費用支出，這些都導致財政有支出金額和類別而單位無支出。報表時支出類別不匹配，并且財政支出金額大于單位支出金額。

（四）固定資產(chǎn)折舊計提基礎(chǔ)不同

高校固定資產(chǎn)計提的累計折舊，通過政府會計制度的“累計折舊”科目核算，資產(chǎn)部門是按教育部的16類進行管理，而財務部門按新會計制度六大類進行核算，導致高校資產(chǎn)和財務部門在固定資產(chǎn)管理上出現(xiàn)了分類統(tǒng)計數(shù)據(jù)不一致的問題。同時由于資產(chǎn)與財務兩部門固定資產(chǎn)入賬時間存在差異，造成了資產(chǎn)管理部門以及財務部門、實物保管部門之間的賬實不符。例如在資產(chǎn)登記中，新建房屋雖交付使用，但資產(chǎn)尚未入賬或資產(chǎn)部門年底已進倉而財務部門在第二年初才記賬進倉，因而每年資產(chǎn)處賬面與財務資產(chǎn)賬面確認的差別較大，直接影響到每年資產(chǎn)賬面價值與實物數(shù)據(jù)信息的相符性，使固定資產(chǎn)的累計折舊計提基礎(chǔ)數(shù)據(jù)不同。

二、處理轉(zhuǎn)換問題的方法和建議

（一）會計差異的處理

在一張憑證中，會計科目和預算科目的各自借貸方是分別平衡的，要每天核對差異調(diào)節(jié)表，發(fā)現(xiàn)不平馬上找出原因更正賬務。對原來就按項目核算的科目，比如其他應收款、在建工程、受托代理、專用基金等，通過科目余額表—項目格式直接得到明細余額，如果數(shù)據(jù)不符，可通過“調(diào)整項目”調(diào)平。對于原來就不按項目核算的科目，比如固定資產(chǎn)、累計折舊、存貨、應繳財政款、應繳稅金等，可以科目下面加上一個或多個歸集項目。例如：提取學生獎助金50萬，財務（借：教育費用50萬，貸學生獎貸基金50）預算（借：教育支出50萬，借：教育支出-50萬）只確認財務支出，不確認預算支出，要調(diào)減。

（二）在明細科目上進行部門預算經(jīng)濟分類科目核算

由于涉及的項目代碼很多，其中科研項目、教研項目數(shù)量較多定義較有難度。所有經(jīng)費除基金外，都應首先確定各項目名稱、代碼，比如項目類包括預算、科研、專項、基建、收入、基金、代管、其他；項目類型包括教育、行政、后勤、離退休經(jīng)費；部級、省級、市級、校級課題；省級、市級、其他專項；項目類別包括預算、科研、代管、自有、專項經(jīng)費；預算支出資金來源包括財政撥款、建設(shè)性資金、財政專項資金、以前年度財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余、結(jié)轉(zhuǎn)資金、結(jié)余資金、教育安排支出、其他資金、專項建設(shè)資金、銀行貸款、政府性基金支出等。例如：省教育廳項目，部門是科研處，項目類別是科研經(jīng)費，預算類型是項目支出，項目類大類是科研，項目類型是省級課題等。其次應按項目性質(zhì)逐一分析填列確保定義無誤，正確辨別財政和非財政補助，對項目經(jīng)費合理進行功能分類、支出科目的定義，只有項目定義準確才能確保賬務轉(zhuǎn)換正確，同時要有科目、項目、部門、經(jīng)濟分類的四維思維方式充分考慮財政預算、資金分類、支出分類，不能漏設(shè)。

（三）財出科目與財政支出類別的匹配

首先，要求各部門按時報送月度用款計劃并在每月預算正常額度內(nèi)上浮預算額度比例，最大化地保證各項指標額度。其次，出納人員依據(jù)審核制單人員的憑證支出科目類別，在財政系統(tǒng)內(nèi)逐筆分類劃轉(zhuǎn)，使賬務系統(tǒng)和財政系統(tǒng)支出類別始終保持一致，年底財政支出報表不必人為調(diào)整，自動生成即可，為決算人員節(jié)省時間和精力。財務軟件與財政支付系統(tǒng)順利轉(zhuǎn)換，將會大大減輕出納人員的工作量，同時要求財務軟件供應商提供更有技術(shù)性的服務。盡管預付賬款仍存在財政支出與單位支出在支出金額和支出類別上不匹配的現(xiàn)象，但差異金額已是可控數(shù)據(jù)，在報表時人為調(diào)整即可。

（四）固定資產(chǎn)的折舊核算

高校計提折舊，資產(chǎn)管理部門首先要對學校所有資產(chǎn)進行清查，使資產(chǎn)處的實物與賬面相符，高校資產(chǎn)處應聯(lián)合財務處、審計處成立資產(chǎn)清查小組對高校資產(chǎn)進行徹底清查，形成相應基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。其次依據(jù)財政部的資產(chǎn)類別分類設(shè)置，并與財務處固定資產(chǎn)科目建立對照表。每年財務處年底結(jié)賬時間都是12月25日，因資產(chǎn)部門和財務部門固定資產(chǎn)入賬時間存在差異，所以財務處和資產(chǎn)處需要協(xié)商好截止進倉時間點，確保進倉與入賬時間一致，這樣就避免了資產(chǎn)進倉財務尚未入賬的問題，使資產(chǎn)與財務兩家資產(chǎn)賬面相符。

在實際業(yè)務中還涉及跨年度業(yè)務，比如去年按合同約定資產(chǎn)購買交付后先付款30%，其余款項今年付款，這樣的業(yè)務原制度去年全額確認固定資產(chǎn)，新制度只能確認70%，其余30%要定義差額。分錄如下：財務（借：固定資產(chǎn)100%，貸：銀行存款70%，貸：以前年度盈余調(diào)整30%）預算（預算支出70%，資金結(jié)存70%）。

總體上，通過新舊制度轉(zhuǎn)換，進一步完善會計制度，規(guī)范核算、預算行為，提高會計人員素質(zhì)及工作效率。高校應及時排查賬務轉(zhuǎn)換中的各種問題，并做好調(diào)整工作，確保政府會計制度改革成效。