□ 文| 龍加將

在日常稅務(wù)管理中，對自產(chǎn)自用混凝土（僅指自產(chǎn)并用于生產(chǎn)及經(jīng)營設(shè)施建設(shè)的混凝土）是否需要繳納增值稅的問題在“營改增”后一直存在爭議。部分審計師認為自產(chǎn)自用的混凝土仍舊需要納稅，部分地方稅務(wù)局也要求企業(yè)將自產(chǎn)自用混凝土視同銷售繳納增值稅。雖然企業(yè)按照要求申報納稅，但是對此問題該怎樣適用稅收政策仍舊不明確。本文就對此進行重點探究。

“營改增”前自產(chǎn)自用混凝土需要按照相關(guān)法規(guī)繳納增值稅

（1）1993年版的《中華人民共和國增值稅暫行條例》第四條明確規(guī)定，將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目視同銷售貨物。此處的“非應(yīng)稅項目”包含應(yīng)納營業(yè)稅的項目。由于建筑服務(wù)繳納營業(yè)稅，因此自產(chǎn)自用混凝土應(yīng)屬于該規(guī)定的范疇。（2）1993年發(fā)布的《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干具體問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔1993〕154號）第一條（四）規(guī)定：“基本建設(shè)單位和從事建筑安裝業(yè)務(wù)的企業(yè)附設(shè)的工廠、車間生產(chǎn)的水泥預(yù)制構(gòu)件、其他構(gòu)件或建筑材料，用于本單位或本企業(yè)的建筑工程的，應(yīng)在移送使用時征收增值稅。但對其在建筑現(xiàn)場制造的預(yù)制構(gòu)件，凡直接用于本單位或本企業(yè)建筑工程的，不征收增值稅?！痹摋l款是基于“將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目視同銷售貨物”而進一步作出的規(guī)定。在自設(shè)商混站的建筑企業(yè)，商混站銷售給同一法人所屬從事建筑施工的事業(yè)部的混凝土就屬于以上情況，需要按規(guī)定繳納增值稅。（3）1997年財政部發(fā)布的《關(guān)于自產(chǎn)自用的產(chǎn)品視同銷售如何進行會計處理的復(fù)函》指出：“企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)性機構(gòu)、捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面，﹍﹍，會計上不作銷售處理，而按成本轉(zhuǎn)賬。但按稅收規(guī)定，自產(chǎn)自用的產(chǎn)品視同對外銷售，并據(jù)以計算交納各種稅費。”雖然該文件已于2011年宣布廢止,但其進一步佐證自產(chǎn)自用產(chǎn)品需要繳納稅款。綜上，“營改增”前，自產(chǎn)自用混凝土屬于用于非應(yīng)稅項目而視同銷售的貨物，確實需要繳納增值稅。在實務(wù)中，無論是稅務(wù)局還是企業(yè)，都嚴格適用此規(guī)定。

“營改增”后，自產(chǎn)自用混凝土無需繼續(xù)繳納增值稅

（1）按照相關(guān)法規(guī)推定，自產(chǎn)自用混凝土無需繳納增值稅?！盃I改增”前，建筑服務(wù)業(yè)繳納營業(yè)稅，混凝土銷售繳納增值稅,但“營改增”后兩者都繳納增值稅。因此，“將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目視同銷售貨物”的內(nèi)涵也發(fā)生了變化，自產(chǎn)自用混凝土將不再屬于“用于非應(yīng)稅項目”?；诖耍盃I改增”后，依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干具體問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔1993〕154號）第一條（四）的規(guī)定要求就自產(chǎn)自用混凝土需繼續(xù)繳納增值稅的做法已無充分理由。（2）按照《增值稅暫行條例》關(guān)于視同銷售條款的立法精神，自產(chǎn)自用混凝土不需要繳納增值稅。增值稅暫行條例及其實施細則對視同銷售行為的規(guī)定，主要目的是為了防止偷漏稅、避免稅負不均、保證抵扣鏈條完整等。營改增后，企業(yè)投入的成本和實現(xiàn)的增值額都體現(xiàn)在銷售額內(nèi)，除用于職工福利等特殊目的的產(chǎn)品外，以銷售額為計稅依據(jù)的增值稅額已包含自產(chǎn)自用混凝土所實現(xiàn)增值額的應(yīng)納稅款，因此在這方面已無偷漏稅的空間。自建用混凝土服務(wù)于生產(chǎn)經(jīng)營，單獨計提增值稅，使相對應(yīng)的增值稅無法開具發(fā)票（企業(yè)不能自己給自己開發(fā)票）進行抵扣，必然是重復(fù)征稅，不符合稅法精神。（3）屬于應(yīng)稅產(chǎn)品生產(chǎn)的中間環(huán)節(jié)，不需要繳納增值稅。自產(chǎn)自用行為實際上僅僅是商品混凝土生產(chǎn)銷售的中間環(huán)節(jié)，其價值也最終轉(zhuǎn)移到企業(yè)對外銷售的商品混凝土上。按照《增值稅暫行條例》規(guī)定，自產(chǎn)自用混凝土所耗用的物資及其他材料的進項稅不屬于不得從銷項稅額中抵扣的項目,如果重復(fù)計提繳納稅款，必然造成企業(yè)自己給自己開發(fā)票，并毫無實質(zhì)意義地進行內(nèi)部循環(huán)抵扣的現(xiàn)象。因此,“營改增”后,無論原營業(yè)稅存續(xù)期間的一些政策是否明令廢止，按照新法優(yōu)于舊法的原則，無論是從法律條款的內(nèi)涵推定還是從立法精神進行分析，基于自產(chǎn)自用行為的經(jīng)濟實質(zhì)，自產(chǎn)自用混凝土都無需繼續(xù)單獨計提并繳納增值稅。

各地稅務(wù)局政策適用情況

由于營改增后，部分基于營業(yè)稅和增值稅并存的前提頒布的法規(guī)，并未隨“營改增”的全面推開而失效，新法規(guī)也未就相關(guān)問題進行明確，部分地方稅務(wù)局及一些行業(yè)人員未對相關(guān)的稅收管理工作進行調(diào)整，因而出現(xiàn)了各地稅務(wù)局對“自產(chǎn)自用混凝土是否應(yīng)該視同銷售繳納增值稅”的問題采取了不同的稅收管理政策。因地方稅務(wù)局無法給出統(tǒng)一意見，混凝土行業(yè)企業(yè)在處理相關(guān)問題時無法適從。因此，為避免重復(fù)征稅，便于企業(yè)經(jīng)營活動的開展，建議國家盡快明確相關(guān)政策。

總結(jié)

由于經(jīng)濟環(huán)境不斷變化，國家稅收政策也會根據(jù)實際進行調(diào)整。財務(wù)人員必須樹立終生學習的理念，不斷更新知識才能在財務(wù)工作中游刃有余。依法納稅的工作原則，是財務(wù)人員能夠充滿信心與各方進行溝通的基礎(chǔ)，也是稅務(wù)部門能夠?qū)ζ髽I(yè)建立信任，重視企業(yè)訴求的的根本原因。因此，堅定不移地依法經(jīng)營的形象是企業(yè)得到尊重和發(fā)展的基本要求。