杜嘉天 馮小鳳

摘 要：中小企業(yè)是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，完善中小企業(yè)內(nèi)部控制具有重要意義。通過對(duì)中捷股份案例的研究，闡述其內(nèi)部控制方面存在的治理結(jié)構(gòu)不合理、內(nèi)部控制制度不健全、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不完善、人員配備和組織機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理、信息披露不及時(shí)不準(zhǔn)確、獨(dú)立董事和內(nèi)部審計(jì)職能未有效發(fā)揮等問題，并結(jié)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的相關(guān)理論，提出完善企業(yè)內(nèi)控制度的策略。

關(guān)鍵詞：中捷股份;中小企業(yè)內(nèi)部控制;中小企業(yè);完善策略

中圖分類號(hào)：F276.3? ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2020）36-0076-02

在我國(guó)，中小企業(yè)貢獻(xiàn)了50%以上的稅收、60%以上的GDP、70%以上的技術(shù)創(chuàng)新、80%以上的城鎮(zhèn)勞動(dòng)就業(yè)、90%以上的企業(yè)數(shù)量。內(nèi)部控制作為企業(yè)管理中的重要內(nèi)容是近年來研究的熱點(diǎn)，越來越受到人們的關(guān)注。

一、中捷股份的內(nèi)部控制分析

（一）案例背景

中捷縫紉機(jī)股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱“中捷股份”）始創(chuàng)于1994年，至2003年12月31日公司共有員工1 049人，是一家現(xiàn)代化的縫紉機(jī)鑄造、機(jī)殼加工、涂裝、裝配四大工藝的股份制企業(yè)。2004年7月在深交所中小企業(yè)板掛牌上市，是我國(guó)縫制機(jī)械行業(yè)第一家上市的民營(yíng)企業(yè)。2005年公司被中國(guó)證監(jiān)會(huì)確定為股權(quán)分置改革試點(diǎn)單位，并成為中小板中第一家以高票通過的全流通股票。2006年4月，公司的股權(quán)激勵(lì)方案獲得證監(jiān)會(huì)批準(zhǔn)的公告。公告說明，總經(jīng)理李瑞元和財(cái)務(wù)總監(jiān)唐為斌分別獲得股票期權(quán)75萬份和55萬份，占比為14.71%和10.78%，且李瑞元的夫人和中捷股份實(shí)際控制人蔡開堅(jiān)的夫人是姊妹關(guān)系。2007年公司二次增發(fā)5 000萬股，募集資金將投入企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新項(xiàng)目。

（二）內(nèi)部控制存在的問題

1.內(nèi)部環(huán)境視角。內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。一般包括治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計(jì)、人力資源政策、企業(yè)文化等。一是忽視企業(yè)道德文化建設(shè)。蔡開堅(jiān)的想法是，“上市公司的錢只是借用一下，反正會(huì)還的，沒有損害上市公司健康發(fā)展。把其他產(chǎn)業(yè)培育好后，在適當(dāng)時(shí)機(jī)再還給上市公司。”從蔡開堅(jiān)的表述中可以看出，他的法律意識(shí)淡薄、規(guī)范意識(shí)不強(qiáng)。二是弱化公司治理結(jié)構(gòu)。滬、深交易所均在發(fā)布的研究報(bào)告中認(rèn)為，部分公司的獨(dú)立董事在實(shí)踐中未能有效發(fā)揮其應(yīng)有的作用。在中捷股份的案例中，4位已經(jīng)辭職的董事、獨(dú)立董事在之前就無法對(duì)公司事務(wù)發(fā)揮其應(yīng)有作用。在很多中小企業(yè)，由于規(guī)模較小，沒有成立董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)，經(jīng)營(yíng)者、所有者和監(jiān)督者合為一體。三是疏忽內(nèi)部控制制度建設(shè)。雖然公司根據(jù)自身特點(diǎn)和發(fā)展要求，制定了《總經(jīng)理工作細(xì)則》《對(duì)外擔(dān)保管理辦法》《財(cái)務(wù)管理制度》《內(nèi)部審計(jì)制度》以及相關(guān)部門崗位職責(zé)等各項(xiàng)管理制度和內(nèi)部控制制度，組織結(jié)構(gòu)和控制制度形式上比較健全，但缺乏強(qiáng)執(zhí)行力予以保障，其作用也是不能得到充分的發(fā)揮。

2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估視角。《基本規(guī)范》中定義，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是企業(yè)及時(shí)識(shí)別、系統(tǒng)地分析經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，合理確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。

3.控制活動(dòng)視角?？刂苹顒?dòng)是企業(yè)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的結(jié)果，采用相應(yīng)的控制策略，將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受度之內(nèi)的手段。一是不合規(guī)的人員配備。案例中作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者的李瑞元和實(shí)際控制人蔡開堅(jiān)為連襟關(guān)系。這實(shí)際上就會(huì)形成經(jīng)營(yíng)者與所有者合一的情況，會(huì)使得企業(yè)經(jīng)營(yíng)中的相關(guān)決策（活動(dòng)）家族化、程序簡(jiǎn)單化及監(jiān)督弱化的情形，而這種情形是形成企業(yè)錯(cuò)誤決策，背離正確經(jīng)營(yíng)活動(dòng)控制軌跡的誘因。在此有理由推測(cè)，案例企業(yè)的高級(jí)管理人員的配備還會(huì)有其他不合規(guī)的情形，因此，沒有形成有效的內(nèi)部牽制制度。二是不合理的組織機(jī)構(gòu)設(shè)置。公司的第一大股東是中捷集團(tuán)，第二大股東是自然人蔡開堅(jiān)。而蔡開堅(jiān)是中捷集團(tuán)董事局主席，同時(shí)又是中捷股份的董事長(zhǎng)，即中捷集團(tuán)、中捷股份的實(shí)際控制人都是蔡開堅(jiān)，形成實(shí)際的關(guān)聯(lián)關(guān)系。

4.信息溝通視角。信息與溝通是企業(yè)及時(shí)、準(zhǔn)確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進(jìn)行有效溝通。一是信息披露缺乏及時(shí)性。2006年、2007年、2008年案例企業(yè)的資金分別占用15 117.65萬元、25 405.46萬元、17 600萬元，然而中捷股份對(duì)于上述關(guān)聯(lián)方占用資金的重大事件，未按規(guī)定履行臨時(shí)報(bào)告義務(wù)。企業(yè)將募集的資金未按規(guī)定用途使用，挪作他用，并沒有及時(shí)向信息使用者披露，違反了《基本規(guī)范》第42條的規(guī)定，違反了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求，同時(shí)也違反了企業(yè)誠(chéng)信倫理道德規(guī)范。二是會(huì)計(jì)處理存在問題。中捷股份為隱藏中捷集團(tuán)挪用資金的事實(shí)，達(dá)到賬目相符，虛構(gòu)了會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，進(jìn)行會(huì)計(jì)造假。中捷股份在2006年中報(bào)告、2006年年報(bào)、2007年中報(bào)告中，分別虛增銀行存款7 400萬元、15 117.65萬元、29 810.94萬元。與此同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)、外部審計(jì)機(jī)構(gòu)沒有對(duì)違規(guī)行為進(jìn)行充分揭示，導(dǎo)致審計(jì)監(jiān)控失效。

二、中小企業(yè)內(nèi)部控制的完善策略

（一）加強(qiáng)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)

1.增強(qiáng)內(nèi)部控制意識(shí)。大多數(shù)中小企業(yè)認(rèn)為其自身規(guī)模小，人員崗位比較少，管理層級(jí)扁平，沒有建立內(nèi)部控制制度的必要，只要相關(guān)負(fù)責(zé)人能夠直接負(fù)責(zé)企業(yè)的日常管理就可以了。由于內(nèi)部控制還沒有完全融入企業(yè)管理者的管理理念中，即使有些中小企業(yè)意識(shí)到建立企業(yè)內(nèi)部控制是有其必要性的，企業(yè)得其他工作員工也會(huì)忽視，在執(zhí)行上就會(huì)存在一定的問題，而中小企業(yè)相當(dāng)數(shù)量的內(nèi)部控制工作人員來源于企業(yè)管理者的親朋故舊，結(jié)果是導(dǎo)致了內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)。

2.建設(shè)“學(xué)習(xí)型”企業(yè)。企業(yè)文化的形成與管理者的價(jià)值觀、道德水準(zhǔn)、管理理念存在著密切聯(lián)系，主要包括企業(yè)經(jīng)濟(jì)倫理道德、行為規(guī)范、責(zé)任感和風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)等如何在業(yè)務(wù)中溝通與強(qiáng)化，企業(yè)應(yīng)積極努力建設(shè)具有凝聚力、創(chuàng)新力、遵守社會(huì)公德的企業(yè)文化，創(chuàng)造對(duì)企業(yè)發(fā)展有利的內(nèi)部控制環(huán)境。

3.樹立道德經(jīng)營(yíng)觀念。法律法規(guī)給企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃定了時(shí)空上的界限，在此范圍內(nèi)完成企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)獲得相應(yīng)的利益是合理的，是法律法規(guī)允許和鼓勵(lì)的。但是在現(xiàn)實(shí)中，有很多中小企業(yè)沒有很好或者說根本就沒有去遵守法律規(guī)范，在追求企業(yè)利益的時(shí)候，出現(xiàn)本案例中的挪用資金、不能合理地配備人員或設(shè)置崗位的現(xiàn)象。

（二）強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制

案例企業(yè)應(yīng)充分收集相關(guān)信息，對(duì)募集資金這一舉措所帶來的內(nèi)部與外部風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面、系統(tǒng)的評(píng)估，并確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)承受度。風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別首先應(yīng)強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估人員的專業(yè)素質(zhì)及職業(yè)道德操守等人力資源的因素，二者缺一不可。企業(yè)應(yīng)采取定量、定性等評(píng)估方法，將各種風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性及其影響程度進(jìn)行排序，以確定重點(diǎn)關(guān)注和控制的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)企業(yè)的組成形態(tài)，本文認(rèn)為應(yīng)將重點(diǎn)放在資產(chǎn)管理風(fēng)險(xiǎn)和共同控制風(fēng)險(xiǎn)等方面。

（三）健全內(nèi)部控制制度

中小企業(yè)“家族化”的特征決定了其應(yīng)著重解決企業(yè)內(nèi)部不相容職務(wù)而產(chǎn)生的問題。對(duì)于不相容職務(wù)應(yīng)該由不同的部門或者工作人員來擔(dān)任。

（四）增強(qiáng)信息溝通的有效性

案例企業(yè)在以下三個(gè)方面體現(xiàn)出在信息溝通層面的問題：其一，企業(yè)由于內(nèi)部信息溝通不暢，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)部門沒有發(fā)現(xiàn)募集的資金被挪用的情況;其二，企業(yè)沒有將關(guān)聯(lián)方占用資金的重大事項(xiàng)及時(shí)披露;其三，為了掩蓋其挪用資金的事實(shí)，企業(yè)披露了虛假的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，誤導(dǎo)了信息使用者。

（五）加大監(jiān)督檢查力度

企業(yè)必須重視內(nèi)部審計(jì)才能確保內(nèi)部控制制度的切實(shí)有效地執(zhí)行。中小企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身的規(guī)模、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)等因素，建立適合自己企業(yè)特色的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，建立并不斷完善內(nèi)審監(jiān)督體系，并且指定專門機(jī)構(gòu)或人員從事內(nèi)部審計(jì)工作，賦予相關(guān)人員監(jiān)督內(nèi)部控制體系、內(nèi)部控制執(zhí)行情況的充分權(quán)利，評(píng)價(jià)各級(jí)管理層的生產(chǎn)、銷售、供應(yīng)、財(cái)務(wù)等管理活動(dòng)，以促進(jìn)企業(yè)內(nèi)控制度更加合理和嚴(yán)密。

（六）完善小企業(yè)的外部規(guī)范制度

1.制定適合中小企業(yè)的內(nèi)部控制規(guī)范。現(xiàn)有的內(nèi)部控制規(guī)范一般適用于大中型企業(yè)，小企業(yè)可以參照?qǐng)?zhí)行。由于內(nèi)控規(guī)范的內(nèi)容多、程序比較煩瑣，中小企業(yè)的特征決定了他們?cè)趫?zhí)行中違反成本效益的原則，中小企業(yè)人少、機(jī)構(gòu)簡(jiǎn)單、一人多崗、人身依附關(guān)系緊密、決策程序簡(jiǎn)化等都決定了他們沒有能力或者不愿意嚴(yán)格執(zhí)行現(xiàn)有的內(nèi)控規(guī)范。

2.建立中小企業(yè)違規(guī)信息的披露制度?，F(xiàn)有的制度規(guī)范對(duì)中小企業(yè)的內(nèi)部控制的檢查相對(duì)來說是比較缺失的，沒有一個(gè)比較系統(tǒng)和全面的檢查制度。可以建立中小企業(yè)的違規(guī)數(shù)據(jù)庫，定期在規(guī)定的媒介上公布數(shù)據(jù)的更新情況，內(nèi)容包括企業(yè)違紀(jì)種類、違紀(jì)時(shí)間、受到何種處罰等，記錄從企業(yè)設(shè)立到解散的所有信息。

3.建立培訓(xùn)機(jī)制。中小企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者或所有者的綜合素質(zhì)不能滿足市場(chǎng)、環(huán)境變化的需要。相關(guān)研究數(shù)據(jù)表明，中小企業(yè)的更迭周期不到4年，這足以說明投資者或者經(jīng)營(yíng)者沒有能力將企業(yè)做大做強(qiáng)，不僅是投資者沒有效益，同時(shí)還會(huì)浪費(fèi)社會(huì)有限的資源。因此，國(guó)家應(yīng)該建立監(jiān)督與培養(yǎng)機(jī)制，由工商管理部門監(jiān)督企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的合法與合規(guī)性，由稅務(wù)機(jī)關(guān)培訓(xùn)照章納稅意識(shí)，由金融機(jī)構(gòu)培訓(xùn)信貸知識(shí)，由社會(huì)中介機(jī)構(gòu)指導(dǎo)企業(yè)信息的生產(chǎn)及披露。將監(jiān)督與培養(yǎng)機(jī)制變成一種制度，每年定期以強(qiáng)制的形式要求經(jīng)營(yíng)者或所有者參加。

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