文/陳明

房產(chǎn)稅目前在各個(gè)國家均有征收的規(guī)定，在我國也是早已有之，政府對個(gè)人所擁有的房屋征收稅款，構(gòu)成國家財(cái)政收入的一部分，同時(shí)也對經(jīng)濟(jì)起到一定的調(diào)節(jié)作用?！吨腥A人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》第五條規(guī)定對個(gè)人所有非營業(yè)用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅，當(dāng)前，對個(gè)人住房征收房產(chǎn)稅在社會(huì)上從未停止過相關(guān)討論，國家也高度重視房產(chǎn)稅改革工作，在2011年，分別以上海和重慶為試點(diǎn)開始對個(gè)人所有非經(jīng)營房產(chǎn)進(jìn)行房產(chǎn)稅征收。設(shè)立房產(chǎn)稅具有重要的意義，一方面能夠增加地方財(cái)政收入，彌補(bǔ)“營改增”后地方收入的縮減，另一方面能夠有效調(diào)控房地產(chǎn)行業(yè)，促進(jìn)其健康發(fā)展，貫徹黨的十九大報(bào)告中“堅(jiān)持房子是用來住的、不是用來炒的定位”。

一、房產(chǎn)稅改革的進(jìn)程

（一）房產(chǎn)稅發(fā)展沿革

房產(chǎn)稅一直是我國稅收體系的組成部分，自1949年以來，我國房產(chǎn)稅的發(fā)展經(jīng)歷了多次變革，其發(fā)展周期相對較長，發(fā)展進(jìn)度比較緩慢，這是因?yàn)檎魇辗慨a(chǎn)稅需要慎重的考慮。從1949年以來我國房產(chǎn)稅的發(fā)展進(jìn)程來看，其可以大致分為四個(gè)階段：

1.房產(chǎn)稅的初創(chuàng)期（1949—1972年）。1949年新中國建立后，國家百業(yè)待興，各個(gè)行業(yè)的建設(shè)都需要大量的資金投入，稅收成為政府財(cái)政資金的重要來源。1950年，國家政務(wù)院發(fā)布了《全國稅政實(shí)施要?jiǎng)t》，對其中的14個(gè)稅種開始實(shí)行征稅，房產(chǎn)稅就是其中之一，這成為房產(chǎn)稅征收的最原始的依據(jù)，標(biāo)志著房產(chǎn)稅在新中國的建立。至1951年，國家政務(wù)院根據(jù)經(jīng)濟(jì)建設(shè)要求，發(fā)布了《中華人民共和國城市房地產(chǎn)稅暫行條例》，對房產(chǎn)稅征收作進(jìn)一步調(diào)整，將房產(chǎn)稅與地產(chǎn)稅合并，統(tǒng)稱為房地產(chǎn)稅[1]?？梢哉f，新中國建立后，國家對房產(chǎn)稅的征收高度重視，房產(chǎn)稅也在國家的經(jīng)濟(jì)建設(shè)中作出了一定的貢獻(xiàn)。

2.房產(chǎn)稅改革的低潮期（1973—1983年）。1973年，我國進(jìn)行了簡并稅制的改革，此次稅制改革主要是為了與已經(jīng)完成的社會(huì)主義改造相適應(yīng)，早在1964年就著手研究簡并稅制問題。此次稅制改革，將多個(gè)稅種統(tǒng)稱為“工商稅”，其中就包括房產(chǎn)稅。1972年3月31日，國務(wù)院經(jīng)過研究并發(fā)布了《中華人民共和國工商稅條例（草案）》，一年后正式推行。這次簡并稅制的改革，在一定程度上造成了房產(chǎn)稅征收的中斷，房產(chǎn)稅改革進(jìn)入了持續(xù)的低潮期。

3.房產(chǎn)稅的重建期（1984—2010年）。經(jīng)過了近十年的房產(chǎn)稅改革低潮期后，我國在1984年進(jìn)行了工商稅制改革，以進(jìn)一步適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)改革的需要。在這次稅制改革中，國家決定恢復(fù)對房地產(chǎn)稅的征收，并將房地產(chǎn)稅分為房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。1986年，國務(wù)院發(fā)布《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》，對房產(chǎn)稅征收進(jìn)行了更加規(guī)范的設(shè)定，規(guī)定了房產(chǎn)稅適用于國內(nèi)單位和個(gè)人。國家對房產(chǎn)稅恢復(fù)征收進(jìn)一步說明了房產(chǎn)稅在我國稅制體系中的重要性，停滯的房產(chǎn)稅改革工作能夠重新開始。

4.房產(chǎn)稅持續(xù)完善期（2011年至今）。恢復(fù)征收房產(chǎn)稅至今，房產(chǎn)稅改革一直備受社會(huì)各界關(guān)注，國家的相關(guān)改革措施也在持續(xù)完善的過程中。2011年，為進(jìn)一步完善房產(chǎn)稅改革，服務(wù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)良性發(fā)展，我國以上海、重慶為試點(diǎn)，重新將個(gè)人非經(jīng)營住房納入房產(chǎn)稅的征收范圍，并研究將試點(diǎn)范圍進(jìn)一步擴(kuò)大。對個(gè)人住房房產(chǎn)稅進(jìn)行改革這一舉措具有重大的探索意義，其對當(dāng)前房地產(chǎn)市場過熱、居民貧富差距過大等諸多問題提供了一種新的解決方案。近年來，房產(chǎn)稅立法的呼聲逐年升高，國家也在積極謀劃，可以想象，對房產(chǎn)稅進(jìn)行立法必將成為我國房產(chǎn)稅改革的又一個(gè)里程碑。

（二）上海、重慶試點(diǎn)取得的經(jīng)驗(yàn)

1.上海試點(diǎn)情況。上海市房產(chǎn)稅改革過程中，以家庭為單位進(jìn)行房產(chǎn)稅征收，征收對象為上海市居民家庭在上海市新購且屬于該居民家庭第二套及以上的住房(包括新購的二手存量住房和新建商品住房)和非上海市居民家庭在上海市新購的住房。同時(shí)，上海市規(guī)定對征收對象家庭成員人均居住面積在60平方米以內(nèi)的不予征稅，對于超過規(guī)定的人均居住面積標(biāo)準(zhǔn)并且住房套數(shù)在第二套及以上的家庭住戶，則需要繳納房產(chǎn)稅。在房產(chǎn)稅征收稅率方面，上海市根據(jù)房屋價(jià)格確定相應(yīng)的稅率，稅率一般控制在0.6%。[2]稅收優(yōu)惠政策方面，上海市規(guī)定有兩種情況可以給予退還或暫免征收房產(chǎn)稅，一種是家庭中子女成年后，根據(jù)自己的收入情況再次購置的房產(chǎn)可享受優(yōu)惠政策，另一種是外地戶籍人員因工作等原因購置的房產(chǎn)可享受優(yōu)惠政策。

2.重慶試點(diǎn)情況。重慶市房產(chǎn)稅改革根據(jù)房屋具體情況，將征稅對象分為別墅與高檔住宅、家庭第二套及二套以上的普通住房兩大類進(jìn)行分別征收，同時(shí)根據(jù)房屋的成交價(jià)格對高檔住宅進(jìn)行界定。重慶市對于房產(chǎn)稅征稅稅率也作了相關(guān)規(guī)定，具體的征稅稅率根據(jù)個(gè)人住房房產(chǎn)成交單價(jià)與主城九區(qū)過去兩年成交單價(jià)對比的結(jié)果來確定，并實(shí)行階梯式的稅率，將房產(chǎn)稅的征稅稅率分為0.5%、1%，1.2%三個(gè)檔次。在稅收優(yōu)惠政策方面，主要是出于保障民生的考慮，對于居民最基本的住房給予了一定的免稅面積。每個(gè)家庭的首套住房都可以根據(jù)相關(guān)規(guī)定獲得減除100平方米免稅面積的稅收優(yōu)惠。

3.房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)總結(jié)。通過分析上海、重慶兩地房產(chǎn)稅改革情況可以發(fā)現(xiàn)，兩個(gè)城市房產(chǎn)稅改革的思路有很大的相同之處，都兼顧效率與公平原則：首先是發(fā)揮房產(chǎn)稅的市場調(diào)節(jié)作用，對高檔住房和個(gè)人名下多套住房進(jìn)行征稅，且對試點(diǎn)前個(gè)人已經(jīng)持有的房屋不予征收；其次是實(shí)行差別且溫和的稅率設(shè)計(jì)，針對個(gè)人住房的具體情況，根據(jù)房屋的面積和交易價(jià)格匹配相應(yīng)的征收稅率；再次是以保障居民基本生活為原則進(jìn)行稅收減免，兩個(gè)試點(diǎn)城市均對居民的住房作了免稅面積的相關(guān)規(guī)定，進(jìn)而調(diào)節(jié)貧富差距。

上海、重慶兩地房產(chǎn)稅改革的實(shí)施效果也比較明顯。一是在調(diào)節(jié)房地產(chǎn)市場過熱方面發(fā)揮了一定的作用，雖然近幾年兩地房地產(chǎn)市場房價(jià)均呈現(xiàn)上漲趨勢，但相比較而言，房產(chǎn)稅仍然對遏制外來炒房客投資、保障本地居民住房需求產(chǎn)生積極作用，起到了抑制房價(jià)過快增長的作用;二是在調(diào)節(jié)居民收入差距方面，征收房產(chǎn)稅也發(fā)揮了一定的作用，對基本保障住房免予征稅，對高檔住房則匹配較高稅率。

二、改革面臨的問題

（一）土地權(quán)屬對房產(chǎn)稅征收的合法性形成制約

我國是社會(huì)主義國家，在房屋產(chǎn)權(quán)和土地權(quán)屬問題上明確，土地所有權(quán)歸國家所有，附著于土地上的房屋和建筑物的產(chǎn)權(quán)歸屬于公民所有。[3]公民通過繳納土地出讓金的方式取得相關(guān)土地的使用權(quán)，通常，最高的使用年限為70年，屬于“兩權(quán)分離”的狀態(tài)。而當(dāng)前所進(jìn)行的房產(chǎn)稅改革所征收的房產(chǎn)稅屬于財(cái)產(chǎn)稅的一種，是對房屋產(chǎn)權(quán)所有人進(jìn)行的征稅活動(dòng)，當(dāng)前我國其他相關(guān)法律也沒有對此進(jìn)行明確的規(guī)定，因此，對僅僅擁有土地使用權(quán)的公民征收房產(chǎn)稅，從法理上來講，其征收的合法性容易遭到公眾的質(zhì)疑而處于不利的境地。

當(dāng)前國家在上海和重慶所進(jìn)行的房產(chǎn)稅試點(diǎn)，對個(gè)人住房開征房產(chǎn)稅的法律依據(jù)是《房產(chǎn)稅暫行條例》，此條例經(jīng)國務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定同意，嚴(yán)格來說，在立法程序上存在一些漏洞。首先，房產(chǎn)稅相關(guān)制度必須以法律的形式確定，立法權(quán)在全國人大，國務(wù)院沒有進(jìn)行相關(guān)立法的權(quán)限，當(dāng)前的《房產(chǎn)稅暫行條例》僅僅通過國務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定同意是沒有足夠的說服力的，更不符合法律程序；其次，在現(xiàn)行的《稅收征收管理法》和《房產(chǎn)稅暫行條例》規(guī)定中，個(gè)人住宅享受不予征收房產(chǎn)稅的優(yōu)惠政策，上海、重慶兩個(gè)試點(diǎn)城市對房產(chǎn)稅的征收有超越現(xiàn)有法律規(guī)定范圍的嫌疑；再次，將《房產(chǎn)稅暫行條例》作為房產(chǎn)稅試點(diǎn)的法律依據(jù)值得商榷，從立法角度來講，當(dāng)前的《房產(chǎn)稅暫行條例》與《立法法》、《稅收征收管理法》存在一些矛盾的地方，還有待調(diào)整。[4]

（二）土地出讓金與房產(chǎn)稅可能構(gòu)成重復(fù)征稅

居民在購買個(gè)人住房時(shí)，必須向國家繳納一部分土地出讓金才能取得相應(yīng)的土地使用權(quán)，通常，這一部分土地出讓金構(gòu)成了較大部分的房屋購置成本。當(dāng)前所進(jìn)行的房產(chǎn)稅改革，在已經(jīng)繳納土地出讓金的基礎(chǔ)上，再次對房屋所有者征收房產(chǎn)稅，易引發(fā)公眾的不滿。一是針對同一個(gè)房屋主體，對房屋所有人同時(shí)征收土地出讓金和房產(chǎn)稅存在重復(fù)征收的可能，不符合法理要求；二是當(dāng)前房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)中包括了土地出讓金，這會(huì)構(gòu)成對購房者重復(fù)計(jì)稅進(jìn)而造成稅負(fù)疊加。[5]在房產(chǎn)稅改革推進(jìn)比較緩慢的進(jìn)程中，公眾理解的重復(fù)征稅問題通過輿論的不斷放大會(huì)進(jìn)一步加大房產(chǎn)稅改革的難度。

（三）地方政府有限的稅權(quán)難以有效發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)功能

征收房產(chǎn)稅的出發(fā)點(diǎn)，在一定程度上是出于調(diào)控房地產(chǎn)市場的考慮，當(dāng)前房地產(chǎn)市場明顯呈現(xiàn)過熱現(xiàn)象，并在全國范圍內(nèi)呈現(xiàn)不均勻的分布，可以說一、二、三線城市各有特點(diǎn)。有效調(diào)節(jié)本地區(qū)的房地產(chǎn)市場，需要當(dāng)?shù)卣虻刂埔说爻雠_(tái)相關(guān)政策，而征收房產(chǎn)稅則是其中一個(gè)有力的措施。房產(chǎn)稅作為一個(gè)地方稅種，其立法權(quán)卻屬于中央而不在地方，相關(guān)的稅收政策均由中央制定，地方權(quán)限不多，難以自主地對房地產(chǎn)市場資源起到優(yōu)化配置的作用。

（四）稅收征管面臨諸多困難

房產(chǎn)稅征收是連接國家與住房所有者的中心環(huán)節(jié)，在這一環(huán)節(jié)更是存在相當(dāng)復(fù)雜的問題。一是在房地產(chǎn)開發(fā)過程中，各個(gè)政府部門缺乏統(tǒng)一的信息管理系統(tǒng)進(jìn)行相應(yīng)的管理和監(jiān)控，單獨(dú)靠稅務(wù)部門難以進(jìn)行全面的稅收控制。二是產(chǎn)權(quán)登記和價(jià)格評估系統(tǒng)還不完善，存在房產(chǎn)稅稅源流失的現(xiàn)象。三是在房產(chǎn)稅征收過程中，不可避免地要涉及居民的個(gè)人私有財(cái)產(chǎn)問題，信息的不對稱性以及納稅人故意瞞報(bào)等因素，給稅收征管工作造成較大的困擾。四是房產(chǎn)稅征收工作對征稅人員的素質(zhì)提出了更高的要求，征稅人員必須掌握更加全面的業(yè)務(wù)知識，對個(gè)人住房的價(jià)格評估能力也要提升，并且，房產(chǎn)稅征收必將是一個(gè)較為繁重的工作，需要大量的稅務(wù)人員參與。

三、改革的路徑建議

（一）統(tǒng)御全局整體規(guī)劃

房產(chǎn)稅改革在我國經(jīng)歷了相當(dāng)長時(shí)間的醞釀和實(shí)踐，改革的進(jìn)程依然比較緩慢，加上我國當(dāng)前特殊的國情，這就要求我國的房產(chǎn)稅改革必須慎之又慎。房產(chǎn)稅改革應(yīng)該堅(jiān)持全局掌握，統(tǒng)籌兼顧各種因素，進(jìn)行整體規(guī)劃。首先要從全局的角度出發(fā)，科學(xué)有效地做好房產(chǎn)稅的頂層設(shè)計(jì)，包括更好地解決征收法律依據(jù)、稅收要素制定等問題；其次是要統(tǒng)籌當(dāng)前社會(huì)各主要影響因素，堅(jiān)決避免一刀切的房產(chǎn)稅改革，一方面各地應(yīng)該具有因地制宜征收房產(chǎn)稅的自主權(quán)，另一方面必須要綜合考慮民眾的稅收負(fù)擔(dān)問題，根據(jù)具體情況實(shí)行差別稅率，做到公平與效率兼顧；再次是征收房產(chǎn)稅之前要做好充分的準(zhǔn)備工作，要提前預(yù)判各種可能的影響結(jié)果，清除房產(chǎn)稅施行過程中的障礙，做好相關(guān)的征管機(jī)制建設(shè)。

（二）抓緊完善相關(guān)法律建設(shè)

我國是一個(gè)法治社會(huì)，政府開展各項(xiàng)工作均需要有相關(guān)的法律依據(jù)，面對當(dāng)前房產(chǎn)稅法律體系建設(shè)不完善的問題，國家應(yīng)該抓緊進(jìn)行研究，積極謀劃，以更加科學(xué)合理的措施進(jìn)行房產(chǎn)稅立法，給予房產(chǎn)稅征收工作最大的合法性。在房產(chǎn)稅立法的過程中，必須處理好社會(huì)各界的利益問題，做好土地權(quán)屬、土地出讓金等的解釋工作。完善的法律體系是房產(chǎn)稅長期穩(wěn)定征收的保障，同時(shí)也為居民購房行為提供了確切的參考依據(jù)，有助于房地產(chǎn)市場的調(diào)控。

（三）科學(xué)設(shè)定稅收要素

房產(chǎn)稅改革是當(dāng)前我國財(cái)稅體制改革的一部分，應(yīng)該堅(jiān)持我國財(cái)稅體制改革的要旨，注重稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，以更加解放的思想和認(rèn)識去開展房產(chǎn)稅改革。房產(chǎn)稅的要素設(shè)置應(yīng)該以“寬稅基、低稅率” “普遍征收、著重調(diào)節(jié)高端”為原則進(jìn)行。為做到“普遍征收”，應(yīng)該將城市、農(nóng)村的房屋產(chǎn)權(quán)人均納入納稅人范疇。計(jì)稅依據(jù)方面，應(yīng)該綜合房屋面積和評估價(jià)格；在確定適用稅率時(shí)，要對房屋進(jìn)行細(xì)分，根據(jù)房屋的具體情況匹配差別化的稅率；在稅收優(yōu)惠方面，應(yīng)該著重保障居民的基本生活需要，根據(jù)家庭房屋套數(shù)、房屋價(jià)格、人均面積等情況進(jìn)行相應(yīng)的減免。

（四）完善稅收征管體系建設(shè)

作為房產(chǎn)稅改革的一個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)，稅收征管體系的建設(shè)不容忽視，要實(shí)現(xiàn)房產(chǎn)稅征收環(huán)節(jié)中高效率的征管，需要在以下幾方面加強(qiáng)征管體系建設(shè)：一是建立財(cái)產(chǎn)申報(bào)登記制度。我國的財(cái)產(chǎn)申報(bào)制度建設(shè)還很不完善，而個(gè)人住房產(chǎn)權(quán)登記也存在諸多問題，這就需要在財(cái)產(chǎn)登記環(huán)節(jié)做好制度建設(shè)，為房產(chǎn)稅征收工作提供準(zhǔn)確、全面、及時(shí)的信息保障，提高工作效率，縮減辦事流程，有效管控稅源，減少稅收流失。二是完善房屋信息共享平臺(tái)。建立并完善房屋信息共享平臺(tái)能夠很大程度上掃除稅收征管過程中的信息和制度障礙，降低稅收征管成本，稅務(wù)部門能夠根據(jù)數(shù)據(jù)信息及時(shí)調(diào)整工作部署。三是建立更加科學(xué)的評估體系。從上海和重慶試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)來看，房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)包括房屋面積和房屋價(jià)格，房屋的面積是固定的，在這個(gè)方面不存在障礙，但在房屋價(jià)格確定方面，需要科學(xué)合理的評估體系，將合理的房屋價(jià)格作為計(jì)稅依據(jù)才能體現(xiàn)出房產(chǎn)稅的公平原則。四是建立專業(yè)的稅收征管隊(duì)伍。制度和體系建立后，必須依靠強(qiáng)大的征管隊(duì)伍進(jìn)行征稅，這就要求征管人員具有較高的專業(yè)素質(zhì)，要加大對工作人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，在業(yè)務(wù)能力和職業(yè)道德方面進(jìn)行重點(diǎn)關(guān)注。