駱奎丞 李凌秋

【摘 要】財務(wù)會計報告是企業(yè)經(jīng)濟(jì)信息傳遞的重要載體，然而，會計的不確定性會使得會計信息反映的準(zhǔn)確度有所降低。在當(dāng)今經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，隨著市場競爭的加劇和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險加大，由會計不確定性引起的會計信息不對稱情況也相對增多，引起了會計信息使用者的高度關(guān)注。

【關(guān)鍵詞】會計信息;不確定性;會計確認(rèn)

當(dāng)下，企業(yè)所處的政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境日趨復(fù)雜，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項的不確定性也不斷增多，導(dǎo)致企業(yè)財務(wù)會計信息因滯后于環(huán)境變化和信息使用者的需求而日益顯現(xiàn)出它的缺陷與不足。同時，市場競爭的不斷加劇和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的加大，由會計不確定性引起的會計信息不對稱的情況也不斷發(fā)生，從而引起了投資者和會計信息使用者們的高度關(guān)注。

一、會計不確定性的產(chǎn)生原因及表現(xiàn)

會計不確定性是指會計信息系統(tǒng)內(nèi)外各種隨機(jī)因素所導(dǎo)致的會計計量結(jié)果的非唯一或會計事項發(fā)生與否的不可確知性。也就是說，企業(yè)財務(wù)會計提供的會計信息帶有很大的隨意性和隨機(jī)性。會計不確定性是一種普遍存在的現(xiàn)象，也是一種特有的現(xiàn)象，更是會計信息的特征之一。會計不確定性可分為外生性的和內(nèi)生性的兩種。

（一）會計外生性的不確定性

外生性的不確定性是指會計信息系統(tǒng)之外的不確定性。會計中不確定性產(chǎn)生的根本原因在于經(jīng)濟(jì)活動的復(fù)雜性、事物的多樣性。雖然我們可以借助于一些方法去預(yù)測和判斷，但我們是無法準(zhǔn)確地去掌控和計量的。例如，企業(yè)對無形資產(chǎn)的攤銷，由于其有法定壽命和經(jīng)濟(jì)壽命，每期應(yīng)攤銷多少難以準(zhǔn)確地計算;又例如，銷售產(chǎn)品的“三包”服務(wù)承諾和以舊換新等銷售方式，其未來結(jié)果存在很多的不確定。這是由于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身難于精確測量、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜多變、和業(yè)務(wù)在時間上延伸到未來而產(chǎn)生的會計外生性的不確定性。另外，來自于企業(yè)外部環(huán)境的變化也是導(dǎo)致會計系統(tǒng)輸出會計信息具有不確定性的一個重要原因。

（二）會計內(nèi)生性的不確定性

內(nèi)生性的不確定性是指會計作為一個信息系統(tǒng)，在信息加工（如確認(rèn)、計量、記錄和報告）過程中的不確定性。會計內(nèi)生性的不確定性主要有：

1.會計要素確認(rèn)的不確定性，表現(xiàn)為：第一，由于資金運動是周而復(fù)始地進(jìn)行著，而用有一定局限性的靜態(tài)會計要素來反映其狀況，往往是以點帶面、以偏概全，因此反映的結(jié)果會出現(xiàn)不確定性。另外，資金運動從時間上來看，是需要延伸到未來的，而財務(wù)報告中的資產(chǎn)負(fù)債表提供的信息只能反映期末某一時點的狀況，這就產(chǎn)生了會計要素確認(rèn)的不確定性的問題;第二，是由于會計要素的確認(rèn)條件所帶來的不確定性，例如資產(chǎn)要素，按照規(guī)定，若要將一項資源確認(rèn)為企業(yè)的某項資產(chǎn)，既要符合該項資產(chǎn)的定義，還必須同時滿足兩個條件，一是這項資源所能帶來的各種經(jīng)濟(jì)利益要很可能地流入本企業(yè); 二是企業(yè)取得這項資源的成本或者價值必須能夠以貨幣可靠地計量。這就強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)的本質(zhì)，是要能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。然而在實務(wù)中，由于企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境瞬息萬變，取得的某項資源要確認(rèn)其是否能給本企業(yè)帶來相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益、能帶來多少經(jīng)濟(jì)利益，就要考慮很多不確定性的因素，其計量也是比較困難的，從而產(chǎn)生了會計要素確認(rèn)條件的不確定性問題。

2.會計信息質(zhì)量要求所帶來的不確定性：一是信息質(zhì)量要求本身的矛盾會使會計操作無所適從，如可靠性與謹(jǐn)慎性要求、相關(guān)性與可靠性要求等;二是會計準(zhǔn)則規(guī)定：“企業(yè)對交易或者事項進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費用?！比绻麜嬋藛T進(jìn)行相關(guān)會計處理時故意低估本企業(yè)取得的資產(chǎn)或收益，或者故意人為地高估發(fā)生的負(fù)債或費用，則會損害企業(yè)的會計信息質(zhì)量，扭曲企業(yè)實際的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，從而誤導(dǎo)會計信息使用者做出錯誤的決策，這是不符合我國會計準(zhǔn)則中會計信息質(zhì)量的可靠性和相關(guān)性要求的，也是會計準(zhǔn)則所不允許的。這就意味著會計人員在進(jìn)行會計處理時有些事項是需要人為地估計和做出判斷的，從而產(chǎn)生了會計賬務(wù)處理上的不確定性。

3.在執(zhí)行具體會計準(zhǔn)則時所產(chǎn)生的不確定性，這主要是有時在對同一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行會計處理時，會計準(zhǔn)則允許采用不同的處理方法所引起的不確定性。例如，準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，這就造成了企業(yè)會計賬簿上有的存貨期末賬面價值是按成本計量，有的則是按可變現(xiàn)凈值計量，使得反映的流動資產(chǎn)總額存在很大的不確定性。

4.會計人員行為所引起的不確定性。企業(yè)的會計人員由于在業(yè)務(wù)能力、技術(shù)水平、理解能力或職業(yè)道德等方面的不同，也許會有對于同一種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)做出了不同的會計處理，從而產(chǎn)生不同的結(jié)果。例如，謹(jǐn)慎性要求需要會計人員人為地判斷計提壞賬準(zhǔn)備的比例，這就會因人而易，在具體操作時產(chǎn)生認(rèn)識差異，估計出不同的計提比例，從而導(dǎo)致會計處理上的不確定性。當(dāng)然這里既可能是會計人員技術(shù)方面的原因，也可能存在管理當(dāng)局施加的壓力，更有可能存在會計人員的舞弊、合理差錯等問題。

二、會計不確定性對會計確認(rèn)的影響

1.對會計計量屬性歷史成本的影響

會計的歷史成本是指企業(yè)在取得或制造某項財產(chǎn)物資時所實際支付的現(xiàn)金或者其他等價物。在歷史成本計量下，企業(yè)的資產(chǎn)按照其購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額，或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量。

歷史成本作為現(xiàn)代會計計量屬性的基礎(chǔ)，盡管具有真實性和可靠性的特點，但其與時間的相關(guān)性較差。因為并不是所有要在當(dāng)期確認(rèn)的費用或損失都可以按歷史成本計量的，因為對于相當(dāng)一部分不確定性的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)來說，由于其尚未完成（如銷售產(chǎn)品的“三包”費用、企業(yè)的未決訴訟等）或尚未實際發(fā)生（如存貨跌價損失、信用減值損失等），這些事項沒有歷史成本可言。因此，在某些特殊情況下，如果選用歷史成本難以滿足會計信息的質(zhì)量要求，不利于會計信息使用者做出正確的決策時，就應(yīng)當(dāng)采用其他計量屬性以保證會計信息的準(zhǔn)確性。

2.對會計基本假設(shè)貨幣計量的影響

貨幣計量是會計基本假設(shè)之一。企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，會計確認(rèn)、計量和報告選擇貨幣作為計量單位。即對于會計主體的生產(chǎn)經(jīng)營活動，會計人員必須運用貨幣計量來核算，并在會計報表中以貨幣計量集中反映其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。然而有些不確定性的會計事項是很難在當(dāng)期就能以貨幣進(jìn)行計量的，例如尚未發(fā)生的信用減值損失或可能發(fā)生的未決訴訟等，都很難在資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行準(zhǔn)確地計量，只能本著謹(jǐn)慎性要求去估計計提，其貨幣計量的結(jié)果就存在很大的不確定性。另外，因現(xiàn)有知識水平的限制，還有些不確定性經(jīng)濟(jì)事項不能及時給予充分認(rèn)識，無法對其進(jìn)行準(zhǔn)確的貨幣計量，如或有事項、承諾、擔(dān)保等。對于這些不確定性的經(jīng)濟(jì)事項，會計人員只能借助于文字圖表等非貨幣的手段進(jìn)行表外披露、補(bǔ)充反映，以便盡可能準(zhǔn)確全面地向信息使用者提供企業(yè)真實的財務(wù)狀況。

盡管以貨幣計量的財務(wù)報表是財務(wù)報告的核心內(nèi)容，但為了讓信息使用者更全面真實地了解企業(yè)，企業(yè)的財務(wù)報告還應(yīng)當(dāng)提供其他相關(guān)信息，例如可以在財務(wù)報告中披露本企業(yè)在會計期間承擔(dān)了哪些社會責(zé)任、對社區(qū)做了什么貢獻(xiàn)、可持續(xù)發(fā)展的能力等，與使用者要做出決策相關(guān)的各種信息。盡管這些屬于非財務(wù)信息，因不能以貨幣計量而無法包括在財務(wù)報表中，但是如果有有關(guān)法規(guī)規(guī)定或者是外部信息使用者的需求，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況在財務(wù)報告中予以披露，當(dāng)然對于有利于企業(yè)商譽的也可以自愿在財務(wù)報告中披露相關(guān)信息。

3.對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的影響

持續(xù)經(jīng)營是指在可以預(yù)見的將來，企業(yè)將會按當(dāng)前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，不會停業(yè)也不會大規(guī)模削減業(yè)務(wù)。也就是說，企業(yè)能夠持續(xù)、正常地進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動是會計確認(rèn)、計量和報告的前提條件。因為企業(yè)是否能持續(xù)經(jīng)營下去，在會計原則、會計方法的選擇上是有很大差別的。例如，只有假定某企業(yè)能夠按照當(dāng)前的經(jīng)營規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營下去，該企業(yè)才能按照既定的用途去使用資產(chǎn)，讓其給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益; 才能正常開展業(yè)務(wù)，按照既定的合約條件清償債務(wù);會計人員才可以在此基礎(chǔ)上選擇適用的會計政策、會計原則和會計核算方法進(jìn)行會計核算。一般情況下，所有企業(yè)都是假設(shè)其能夠無限期地經(jīng)營下去的，只有當(dāng)某企業(yè)有充分證據(jù)證明其已不能無限地持續(xù)經(jīng)營了才能進(jìn)入破產(chǎn)清算程序。

而在當(dāng)下，由于市場競爭的不斷加劇和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的加大，許多企業(yè)嚴(yán)重虧損甚至一夜間破產(chǎn)倒閉。出現(xiàn)這種情況就是因為受到諸多不確定性因素的影響，而那些極度的不確定性因素已經(jīng)存在但尚未發(fā)生前，會計人員一般只能假設(shè)企業(yè)能夠持續(xù)經(jīng)營下去，以此對會計信息進(jìn)行確認(rèn)和處理。例如：仍然根據(jù)歷史成本對固定資產(chǎn)進(jìn)行記錄，仍將固定資產(chǎn)成本分?jǐn)偟礁鱾€會計期間。當(dāng)某些極具影響的不確定性的負(fù)面因素突然呈現(xiàn)時，企業(yè)就會因資金無法周轉(zhuǎn)而大規(guī)模削減業(yè)務(wù)或因資不抵債，陷入面臨破產(chǎn)的境地。這就說明，由于會計不確定性的存在和產(chǎn)生，我們對于企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是不符合事實的?？梢姡瑫嫴淮_定性對會計確認(rèn)的影響毋庸置疑。

三、必須重視對會計不確定性的研究

企業(yè)對一些風(fēng)險大的高度不確定性經(jīng)濟(jì)事項進(jìn)行會計處理，不能完全站在持續(xù)經(jīng)營的角度，還應(yīng)從謹(jǐn)慎性要求和可靠性要求入手。在報表外作充分說明，盡可能地披露某些重大的不確定性事項對企業(yè)當(dāng)期財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響的估計、現(xiàn)金流出的金額、發(fā)生的時間以及補(bǔ)償?shù)目赡苄缘?。否則就不能客觀反映企業(yè)的財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量和經(jīng)營成果，會誤導(dǎo)財務(wù)報告使用者的經(jīng)濟(jì)決策。

會計不確定性引起的信息不對稱，容易使信息使用者缺乏判斷的依據(jù)，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營失敗或投資失利，從而造成經(jīng)濟(jì)損失。因此，如何能夠避免和克服會計的不確定性，提供更多準(zhǔn)確的會計信息以評估企業(yè)未來的現(xiàn)金流量和經(jīng)營成果的不確定性，是當(dāng)前會計界必須要引起重視和加強(qiáng)研究的問題。對會計不確定性進(jìn)行研究，其最終目標(biāo)就是確認(rèn)與計量企業(yè)經(jīng)營中的各種未確定事項，為會計信息使用者提供更全面、可靠的信息。

隨著現(xiàn)代互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展，未來企業(yè)經(jīng)營中的公開信息將越來越多，社會對企業(yè)的各種評價指標(biāo)將更客觀，更趨于標(biāo)準(zhǔn)化，同時會計法規(guī)也更為完善，此類相關(guān)信息的充分披露，對確認(rèn)不確定性會計事項提供有力的依據(jù)。我們有理由相信，順應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的潮流，遵循會計科學(xué)發(fā)展的規(guī)律，克服各種會計的不確定性得到的準(zhǔn)確的會計信息，不僅有利于促進(jìn)會計信息的合理利用和資源的優(yōu)化配置，更能為會計信息使用者提供準(zhǔn)確和強(qiáng)有力的依據(jù)，從而保證企業(yè)增強(qiáng)盈利和可持續(xù)發(fā)展。

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作者簡介：第一作者駱奎丞（1998—），男，廣東清遠(yuǎn)人，廣州工商學(xué)院2018級會計學(xué)B8班學(xué)生，研究方向：財務(wù)會計。第二作者李凌秋（1957—），女，廣西南寧人，廣州工商學(xué)院會計系副教授，研究方向：財務(wù)會計。