摘要：會(huì)計(jì)舞弊對(duì)于社會(huì)公眾利益、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正常發(fā)展有著極其嚴(yán)重的影響，我國(guó)目前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制在不斷深化，但諸多企業(yè)的法律意識(shí)較為淡薄，以致于“舞弊”事件頻發(fā)，在對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成影響的同時(shí)，還造成了惡劣的社會(huì)影響?；诖?，下文首先分析了CPA不能有效揭示“會(huì)計(jì)舞弊”事件的原因，然后提出了幾點(diǎn)會(huì)計(jì)舞弊揭示機(jī)制的優(yōu)化措施。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)舞弊;審計(jì);財(cái)務(wù)報(bào)表;企業(yè)審計(jì)

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師（Certified Practising Accountant，CPA）的法定業(yè)務(wù)，但長(zhǎng)久以來，“舞弊”這一項(xiàng)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表出錯(cuò)的巨大風(fēng)險(xiǎn)卻一直未得到根治。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)能力、存在價(jià)值雖然已經(jīng)得到反復(fù)證實(shí)，但是業(yè)界近年來發(fā)生的重大舞弊事件，卻讓業(yè)界也出現(xiàn)了些許質(zhì)疑的聲音。目前，國(guó)內(nèi)CPA揭示會(huì)計(jì)舞弊的機(jī)制已經(jīng)相對(duì)成熟，2006-2018年間發(fā)布的諸多《準(zhǔn)則》以及反復(fù)修訂的條款，也在不斷完善CPA揭示會(huì)計(jì)舞弊的方法。但從整體上來說，會(huì)計(jì)舞弊的揭示水平還需要進(jìn)一步提升，以通過高水平的舞弊揭示來對(duì)會(huì)計(jì)舞弊產(chǎn)生約束性壓力，從而減少會(huì)計(jì)舞弊事件的發(fā)生。

一、CPA不能有效揭示“會(huì)計(jì)舞弊”事件的原因

“上有政策，下有對(duì)策”是業(yè)界的普遍現(xiàn)象，針對(duì)目前我國(guó)已有的會(huì)計(jì)舞弊揭示機(jī)制，在諸多外部因素的影響下，從業(yè)者會(huì)找尋“舞弊”的方式方法，這也是目前難以根治的客觀性問題。據(jù)調(diào)查，目前有相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)“舞弊”方式為“經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)虛構(gòu)”，從交易流到報(bào)表，施行一條龍作假，少數(shù)舞弊現(xiàn)象還會(huì)應(yīng)用“函證、關(guān)聯(lián)交易”等作假，和客戶單位、銀行傳統(tǒng)作假的情況也相對(duì)常見，這些現(xiàn)象直接導(dǎo)致CPA無(wú)法獲得充分的審計(jì)依據(jù)，從而無(wú)法有效揭示“舞弊”。誠(chéng)然，CPA綜合素質(zhì)、成本效益也會(huì)對(duì)“舞弊”的揭示造成一定影響，從動(dòng)因關(guān)系上分析，舞弊者采取的行為、手段往往具有針對(duì)性，而CPA則需要根據(jù)實(shí)際情況來托大審計(jì)范圍或者調(diào)整審計(jì)過程。從業(yè)界整體情況來看，我國(guó)審計(jì)人員的職業(yè)考核以“應(yīng)試”為標(biāo)準(zhǔn)，審計(jì)人員的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)參差不齊，導(dǎo)致諸多以“風(fēng)險(xiǎn)”為導(dǎo)向的審計(jì)模式流于形式。

我國(guó)現(xiàn)行的審計(jì)準(zhǔn)則本身也存在一定的局限性，盡管審計(jì)準(zhǔn)則在不斷完善，但是從具體的程序方法、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向機(jī)制上分析，審計(jì)目標(biāo)的定位仍舊有待進(jìn)一步明確、完善，制度準(zhǔn)則中僅僅對(duì)核算過程的合法性進(jìn)行了界定，導(dǎo)致部分“審計(jì)過程”和“對(duì)賬過程”混淆，從而致使部分對(duì)CPA了解不夠深刻的從業(yè)者，認(rèn)為CPA缺乏科學(xué)性、特異性。而在審計(jì)目標(biāo)界定較為模糊的情況下，企業(yè)為“務(wù)必”可在形式上提供“審計(jì)”所需求的相關(guān)資料，即便CPA對(duì)企業(yè)是否存在“舞弊”行為有疑慮，但也會(huì)因“取證”的限制導(dǎo)致“舞弊”行為得不到揭示。

二、我國(guó)會(huì)計(jì)舞弊揭示機(jī)制的優(yōu)化

（1）政府介入深化。政府的干預(yù)、介入能夠直接提高審計(jì)的權(quán)威性，我國(guó)目前正處于產(chǎn)業(yè)調(diào)整發(fā)展階段，市場(chǎng)中的經(jīng)濟(jì)主體守法意識(shí)還需要進(jìn)一步提高，有相當(dāng)一部分企業(yè)仍舊存在“鉆空子、投機(jī)取巧”的情況，我國(guó)政府對(duì)于審計(jì)的介入目前仍舊有待進(jìn)一步深化。從“誠(chéng)信”的角度分析，事務(wù)所業(yè)務(wù)開展，依賴于合伙人和事務(wù)所之間的誠(chéng)信情況，而這種誠(chéng)信程度又受制于“政府監(jiān)管水平”，若政府監(jiān)管水平低，那么合伙人、事務(wù)所的誠(chéng)信情況也相對(duì)較差，若政府的監(jiān)管水平高，事務(wù)所、和合伙人的誠(chéng)信情況也相對(duì)良好。從歷年來發(fā)生的舞弊事件來看，一旦審計(jì)有政府部門（證監(jiān)會(huì)）的介入，事件走向就會(huì)逐步發(fā)生變化。因此，由此可判定，若是公司的治理結(jié)構(gòu)本身就存在不合理、不規(guī)范的情況，若企業(yè)的舞弊動(dòng)機(jī)強(qiáng)烈，單純依賴CPA必然不能夠避免“舞弊”，若是對(duì)CPA的揭示水平給予過高的期望，反而會(huì)讓CPA受制于企業(yè)，所以目前在社會(huì)公眾利益維護(hù)方面，CPA僅僅可作為規(guī)范市場(chǎng)、約束企業(yè)行為、提高經(jīng)濟(jì)管理水準(zhǔn)的一種手段方法。政府在審計(jì)方面的深化介入，可體現(xiàn)在審計(jì)意見重視層面上，政府真正對(duì)審計(jì)意見給予支持，那么CPA就有足夠的動(dòng)因支持其去深入審計(jì)，并深入揭示有可能存在的舞弊行為。目前，我國(guó)CPA監(jiān)管體系初步開始搭建，在實(shí)踐中仍舊體現(xiàn)出諸多問題，建議在當(dāng)下的體系基礎(chǔ)上，增加“舞弊揭示機(jī)制”，工商部門、金融部門、稅務(wù)部門、證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部門應(yīng)該發(fā)揮協(xié)同作用，實(shí)現(xiàn)對(duì)“舞弊”揭示方法的延伸，以提高舞弊揭示效率，并落實(shí)有效的處罰措施。

（2）分析企業(yè)結(jié)構(gòu)。健全的內(nèi)部管理制度，決定了企業(yè)崗位分工合理性、內(nèi)部控制有效性，舞弊行為的揭示應(yīng)該要建立在對(duì)企業(yè)內(nèi)部管理制度、職員設(shè)置、結(jié)構(gòu)有全面了解的基礎(chǔ)上，通常來說，內(nèi)部控制水平越高的企業(yè)，其發(fā)生“舞弊”的幾率也就越低，針對(duì)內(nèi)部控制不規(guī)范的企業(yè)，應(yīng)該嚴(yán)格審查，提高“舞弊”警惕性?！捌髽I(yè)內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)”的成立有利于提高審計(jì)操作水準(zhǔn)，并且能夠提高最新準(zhǔn)則的落實(shí)效率。實(shí)踐證明，審計(jì)人員的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)會(huì)直接影響“舞弊”揭示的準(zhǔn)確性，而企業(yè)的會(huì)計(jì)憑證和審計(jì)的程序是緊密相連的，相較于“舞弊”的發(fā)生，審計(jì)程序存在諸多不利條件，如審計(jì)人員不坦白、審計(jì)人員故意規(guī)避、審計(jì)人員亢奮激動(dòng)不合作等。新修訂的“審計(jì)準(zhǔn)則”中，明確規(guī)定審計(jì)人員必須要充分了解企業(yè)的內(nèi)部管理情況，根據(jù)其內(nèi)部控制水準(zhǔn)探究“報(bào)告錯(cuò)誤”發(fā)生的可能性，準(zhǔn)則中還給出了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)“等式”，即“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”，企業(yè)審計(jì)可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)是既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)需要取決企業(yè)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員可充分依照該規(guī)律，在條件允許的情況下，可深入企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境、外部環(huán)境進(jìn)行調(diào)查，同時(shí)對(duì)倉(cāng)儲(chǔ)管理人員、材料采購(gòu)人員等進(jìn)行訪談、詢問，如此一來，便能夠揭示企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)管中的漏洞。

（3）規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。既往經(jīng)驗(yàn)、案例證明，在審計(jì)的過程中，難免出現(xiàn)和預(yù)期存在差異的情況，社會(huì)要求和審計(jì)方法、審計(jì)人員的能力常存在一定的出入，若想要有效規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)工作人員必須要嚴(yán)格遵守準(zhǔn)則中的規(guī)定，嚴(yán)謹(jǐn)落實(shí)審計(jì)方法，規(guī)范審計(jì)過程，在考慮到企業(yè)內(nèi)部控制水平的情況下，方可揭示報(bào)表中存在的重大舞弊問題。審計(jì)人員有責(zé)任、義務(wù)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中的“舞弊風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)”進(jìn)行判斷、識(shí)別，同時(shí)適當(dāng)考慮法律支持，決不可草率退出審計(jì)?！端_班斯———奧克斯利法案》對(duì)于國(guó)內(nèi)的審計(jì)有著重要的指導(dǎo)作用，審計(jì)部門可考慮遵循法案中的責(zé)任歸集方法，或者建立企業(yè)或者管理人員的誠(chéng)信檔案，然后在此基礎(chǔ)上行進(jìn)行審計(jì)。

綜上所述，我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)目前仍舊存在一定的問題，根據(jù)動(dòng)因理論，想要降低會(huì)計(jì)舞弊事件的發(fā)生幾率，提高會(huì)計(jì)舞弊揭示的概率，舞弊要深化政府的介入程度，并在審計(jì)的過程中，充分參考企業(yè)的實(shí)際發(fā)展情況，這樣才能夠讓審計(jì)真正成為為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展保駕護(hù)航的“衛(wèi)士”。

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作者簡(jiǎn)介：李慧 1986年11月29日，女，山西忻州，會(huì)計(jì)，本科，研究方向：審計(jì)