刁晶晶

摘要：醫(yī)藥制造業(yè)作為上交所“七項指引”中的六個重污染行業(yè)之一，建立健全環(huán)境會計信息披露體系十分必要。文章選取88家醫(yī)藥制造業(yè)上市公司作為樣本，研究環(huán)境會計信息披露情況，發(fā)現(xiàn)醫(yī)藥制造業(yè)存在信息披露缺乏主動性、披露內(nèi)容具有選擇性、信息披露具有隨意性等問題，提出完善醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會計法律監(jiān)管體系、提高醫(yī)藥企業(yè)利益相關(guān)者及自身的環(huán)保意識、完善醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會計理論研究體系、加強醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會計人才的培養(yǎng)等建議。

關(guān)鍵詞：上市公司;醫(yī)藥制造業(yè);環(huán)境會計;環(huán)境會計信息披露

一、引言

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，人們的生活從原有的滿足基本生活需求向追求更好的生活質(zhì)量轉(zhuǎn)變，且我國老齡化結(jié)構(gòu)越發(fā)顯著，近年來，醫(yī)藥制造業(yè)依托大環(huán)境發(fā)展迅猛。然而，由于醫(yī)藥制造業(yè)在生產(chǎn)過程中原材料使用率低，產(chǎn)生大量的工業(yè)“三廢”，嚴(yán)重影響著我國的環(huán)境。醫(yī)藥制造業(yè)企業(yè)想要長遠發(fā)展，必須重視環(huán)境問題。隨著社會大眾對環(huán)境重視程度的提高，社會各界要求醫(yī)藥制造業(yè)企業(yè)進行環(huán)境會計信息披露的呼聲愈發(fā)強烈，環(huán)境會計信息作為企業(yè)對外披露其環(huán)境行為狀況最為直接的載體，其披露質(zhì)量將對相關(guān)信息使用者的決策產(chǎn)生直接影響。企業(yè)不僅有責(zé)任和義務(wù)向社會公眾提供有關(guān)經(jīng)營狀況的信息，還應(yīng)對企業(yè)相關(guān)的環(huán)境會計信息進行披露。因此，研究醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會計信息披露體系中存在的問題，并給出合理建議，使環(huán)境會計信息披露能夠在環(huán)境污染治理上實現(xiàn)其重要意義。

二、醫(yī)藥制造業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露存在的問題

為了全面了解醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會計信息披露情況，本文選取醫(yī)藥制造業(yè)的88家上市公司作為樣本，對其披露的年報、社會責(zé)任報告及招股說明書進行分析研究。

（一）信息披露行為缺乏主動性

在調(diào)查的樣本公司中發(fā)現(xiàn)主動進行披露的企業(yè)只占54.54%，可見披露比例之低，披露主動性之差。多數(shù)企業(yè)考慮到處理環(huán)境問題需要耗費大量成本，會認(rèn)為進行環(huán)境會計信息披露并不會帶來利潤，在企業(yè)利益最大化的前提下，則不會考慮去披露環(huán)境會計信息，現(xiàn)有的披露可能只是為了去迎合國家制定的法規(guī)的要求。當(dāng)然，也有部分企業(yè)主動去披露全面完善的信息，這些企業(yè)的規(guī)模通常比較大，容易受到國家及社會公眾的關(guān)注，企業(yè)迫于外部壓力而擔(dān)負(fù)起的環(huán)保責(zé)任和環(huán)境會計信息披露都是非自愿的，并非企業(yè)主動披露的。由此可以看出，醫(yī)藥制造業(yè)的環(huán)境會計信息披露是缺乏主動性的。

（二）披露的內(nèi)容具有選擇性

從表1可以看出，醫(yī)藥制造業(yè)上市公司對于環(huán)境信息的披露主要分為定性描述和定量描述，上市公司對于環(huán)境信息的披露選擇定性描述的內(nèi)容多于定量描述。就定性描述方面的披露比例來看，上市公司主要選擇披露環(huán)保措施方面的內(nèi)容。公司更喜歡向公眾傳達在環(huán)境保護方面做出的努力和貢獻，向公眾表明公司在環(huán)境保護方面所付出的實際行動。在定量描述方面，多數(shù)公司則選擇披露對提升公司形象有幫助的內(nèi)容，如環(huán)保投入，披露比例高達90%。因此可以總結(jié)，醫(yī)藥制造業(yè)上市公司在披露環(huán)境信息時具有選擇性。

（三）披露的方式和位置具有隨意性

從表2的統(tǒng)計結(jié)果來看，就披露方式而言，不同的公司選擇的披露方式各有不同，可能選擇其中一種也可能選擇其中幾種。而對于披露位置的信息，醫(yī)藥制造業(yè)上市公司的環(huán)境會計信息披露大多集中在財務(wù)報表附注和重要事項中體現(xiàn)，而不會選擇在經(jīng)營情況模塊提及環(huán)境信息。招股說明書中披露環(huán)境會計信息的位置分布在業(yè)務(wù)與技術(shù)、風(fēng)險因素、募集資金用途這三個部分，且風(fēng)險因素部分披露比例遠低于其他兩大部分。在對社會責(zé)任報告的整理中發(fā)現(xiàn)，不同公司也是會選擇在不同的位置進行披露?？偟膩碚f，對于醫(yī)藥制造業(yè)上市公司來說，其信息披露的形式和位置具有一定的隨意性。

三、醫(yī)藥制造業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露問題的成因

（一）醫(yī)藥制造業(yè)缺乏強有力的法律法規(guī)監(jiān)管機制

目前可以查到針對醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境問題出臺的法律法規(guī)主要是《醫(yī)藥工業(yè)“十二五”規(guī)劃》、《制藥工業(yè)水污染物排放標(biāo)準(zhǔn)》以及新《環(huán)保法》中提及了醫(yī)藥行業(yè)，且關(guān)于環(huán)境會計信息披露的規(guī)范均是針對所有的行業(yè)，沒有制定結(jié)合醫(yī)藥制造業(yè)特點的環(huán)境會計信息披露內(nèi)容的標(biāo)準(zhǔn)，使得醫(yī)藥制造業(yè)缺乏正確的指導(dǎo)，自然不能夠推動醫(yī)藥企業(yè)披露完整有效且具有行業(yè)特征的環(huán)境會計信息。由于缺乏指導(dǎo)說明，醫(yī)藥企業(yè)在進行信息披露時其實也并不清楚要具體披露哪些內(nèi)容，只能按照傳統(tǒng)的會計信息再摻雜一些簡單的關(guān)于環(huán)境信息的定性描述進行披露，其真實性和可靠性仍有待商榷。

（二）醫(yī)藥企業(yè)自身及利益相關(guān)者對于環(huán)境保護的意識較差

醫(yī)藥企業(yè)的利益相關(guān)者主要包括企業(yè)的投資者、債權(quán)人、消費者等。在企業(yè)的發(fā)展過程中，投資者關(guān)心的是能否帶來回報，而對醫(yī)藥企業(yè)的環(huán)境問題毫不在乎。同時，由于醫(yī)藥企業(yè)自身環(huán)保意識差，考慮到購買環(huán)保設(shè)備、處理“三廢”將會帶來巨額成本時，企業(yè)缺乏進行披露的動力，披露出來的信息會不全面，建立起來的環(huán)境會計信息披露體系也不完善。債權(quán)人關(guān)心的是借出去的資金能否及時收回，并不關(guān)心企業(yè)是否破壞環(huán)境。由于其缺少環(huán)保意識，出于利益考慮，債權(quán)人還是會借錢給污染環(huán)境的企業(yè)。而作為消費者，關(guān)心的是藥品是否具有療效，即關(guān)心藥品的最終效果，而非藥品生產(chǎn)過程。綜上所述，當(dāng)醫(yī)藥企業(yè)自身及利益相關(guān)者的環(huán)保意識較差時，自然不可避免地會出現(xiàn)環(huán)境信息的披露問題。

（三）醫(yī)藥制造業(yè)的環(huán)境會計信息披露的研究滯后

目前我國對于環(huán)境會計信息披露的研究仍處于理論階段，雖理論覆蓋性較廣卻缺乏針對性。由于沒有針對醫(yī)藥制造業(yè)專門的研究理論，這也成了醫(yī)藥企業(yè)無法進行完整的環(huán)境會計信息披露的制約因素，且在環(huán)境會計計量方面缺乏科學(xué)的計量方法，使得醫(yī)藥企業(yè)在披露與環(huán)境會計相關(guān)的定量信息時不具有可比性。同時，環(huán)境成本也沒有形成合理的分配標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)以破壞環(huán)境獲得經(jīng)濟增長的同時，理應(yīng)承擔(dān)破壞環(huán)境的后果，承擔(dān)保護環(huán)境的責(zé)任。但在實踐操作的過程中，由于沒有合理的分配標(biāo)準(zhǔn)，當(dāng)出現(xiàn)不同企業(yè)使用同一環(huán)境資源并破壞環(huán)境時，無法合理分?jǐn)倯?yīng)承擔(dān)的環(huán)境成本，出現(xiàn)企業(yè)不愿多承擔(dān)或甚至不承擔(dān)環(huán)境成本的現(xiàn)象，最終也就無法進行信息披露。

四、完善醫(yī)藥制造業(yè)上市公司環(huán)境會計信息披露的建議

（一）完善醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會計信息法律監(jiān)管體系，加大執(zhí)法力度

為了加強醫(yī)藥企業(yè)進行環(huán)境會計信息披露的監(jiān)管力度，政府和醫(yī)藥監(jiān)督部門應(yīng)在現(xiàn)有的法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，增設(shè)專門針對醫(yī)藥企業(yè)環(huán)境會計信息披露的法律法規(guī)，嚴(yán)格規(guī)定醫(yī)藥企業(yè)需要披露的環(huán)境會計信息內(nèi)容，規(guī)范信息披露的方式。環(huán)保部門應(yīng)與醫(yī)藥監(jiān)督部門聯(lián)合起來，加大對于醫(yī)藥企業(yè)的監(jiān)管力度，采取不定期抽查的方式保證區(qū)域內(nèi)醫(yī)藥企業(yè)的環(huán)境符合國家標(biāo)準(zhǔn)，對于嚴(yán)重破壞環(huán)境的企業(yè)應(yīng)該建立專門調(diào)查組，認(rèn)真調(diào)查并對其行為進行嚴(yán)懲。完善的法律監(jiān)管體系和更強的執(zhí)法力度將會迫使醫(yī)藥企業(yè)重視環(huán)境問題，擔(dān)負(fù)起保護環(huán)境的責(zé)任，及時進行環(huán)境會計信息的披露。

（二）提高醫(yī)藥企業(yè)利益相關(guān)者及自身的環(huán)保意識

醫(yī)藥企業(yè)的股東作為投資者，如果其提高環(huán)保意識，關(guān)注環(huán)境問題，則會給醫(yī)藥污染企業(yè)帶來不得不解決環(huán)境問題的壓力。就醫(yī)藥企業(yè)的債權(quán)人而言，如果債權(quán)人具有環(huán)境意識，會認(rèn)識到公司的發(fā)展是與環(huán)境分不開的，則會督促企業(yè)做好與環(huán)境信息披露相關(guān)的各項工作。而對于消費者來說，如果其提高環(huán)保意識，會認(rèn)識到不好的環(huán)境將給健康帶來更大的傷害，則衡量醫(yī)藥企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)就不單單是產(chǎn)品的質(zhì)量，消費者想要全面了解企業(yè)的環(huán)境會計信息，企業(yè)會處理好自身的環(huán)境問題，保證披露出來完整且高質(zhì)量的環(huán)境會計信息，給消費者心中樹立一個良好的企業(yè)形象，吸引更多的消費者。

（三）完善醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會計理論研究體系、加大實務(wù)研究力度

我國學(xué)者在進行環(huán)境會計的研究時，不僅要參考國外的研究成果，更要注重結(jié)合中國的國情，區(qū)分不同行業(yè)的情況進行研究，要遵循不同行業(yè)的發(fā)展特點，從而建立符合不同行業(yè)要求的環(huán)境會計計量方法和成本分配標(biāo)準(zhǔn)等。對于醫(yī)藥制藥業(yè)而言，要遵循其行業(yè)特點，制定對應(yīng)的環(huán)境會計體系，可以依照中成藥制造、化學(xué)制藥和生物制藥三類，分別驗證和完善其環(huán)境會計信息披露理論系統(tǒng)。針對醫(yī)藥制造業(yè)中出現(xiàn)的披露問題，醫(yī)藥行業(yè)協(xié)會應(yīng)和政府聯(lián)合起來，探究如何將理論更好服務(wù)實際的工作，從而更好地開展醫(yī)藥制造業(yè)環(huán)境會計信息的披露工作。

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*基金項目：江蘇高校哲學(xué)社會科學(xué)研究重點項目“基于上市公司的我國環(huán)境會計信息披露機制研究”（2018SJZDI073）;“江蘇省社科應(yīng)用研究精品工程”財經(jīng)發(fā)展專項課題項目“倫理視角下的會計人員誠信體系建設(shè)研究”（18SCB-49）。

（作者單位：南京郵電大學(xué)管理學(xué)院）