王碩
摘 要:新個(gè)稅下工資和年終獎(jiǎng)納稅籌劃存在明顯的可能性,但因年終獎(jiǎng)計(jì)算個(gè)稅時(shí)速算扣除數(shù)一年只能扣除一次,會(huì)導(dǎo)致在每一個(gè)含稅級(jí)距的臨界點(diǎn)上存在“多發(fā)少得”的陷阱區(qū)間;會(huì)計(jì)人員要充分發(fā)揮企業(yè)的財(cái)務(wù)“參謀”作用,做好下年度的工資預(yù)算和發(fā)放方案,按照階段分別以工資形式和年終獎(jiǎng)形式發(fā)放,從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)應(yīng)付工資不變情況下員工全年交稅額最低、稅后收入最高。
關(guān)鍵詞:新個(gè)人所得稅法 工資 年終獎(jiǎng) 納稅籌劃
[HJ2.4mm]2018年12月27日,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2018〕164號(hào)),明確指出:“居民個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金,符合國(guó)稅發(fā)〔2005〕9號(hào)規(guī)定的,在2021年12月31日前,不并入當(dāng)年綜合所得,以全年一次性獎(jiǎng)金收入除以12個(gè)月得到的數(shù)額,按照本通知所附按月?lián)Q算后的綜合所得稅率表,確定適用稅率和速算扣除數(shù),單獨(dú)計(jì)算納稅。計(jì)算公式為:應(yīng)納稅額=全年一次性獎(jiǎng)金收入×適用稅率-速算扣除數(shù)。居民個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金,也可以選擇并入當(dāng)年綜合所得計(jì)算納稅?!?/p>
這就意味著年終獎(jiǎng)優(yōu)惠政策將延續(xù)三年,納稅人還將擁有是否將年終獎(jiǎng)并入綜合所得的自由權(quán),給企業(yè)合法納稅、依法節(jié)稅提供了廣闊的籌劃空間。筆者通過(guò)計(jì)算,歸納出新個(gè)人所得稅法下工薪所得的籌劃方案,實(shí)現(xiàn)年薪已知的情況下,員工繳納稅額最少,稅后收入最多。對(duì)于贍養(yǎng)老人、子女教育、房貸利息等6項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除,每個(gè)納稅人享受的扣除項(xiàng)目及扣除程度是不同的,筆者這里只針對(duì)每個(gè)員工的應(yīng)稅收入(工薪所得-各項(xiàng)扣除)進(jìn)行納稅籌劃,依據(jù)新的稅率和新的含稅級(jí)距,將已知應(yīng)稅收入分為“工資”和“年終獎(jiǎng)”兩部分合理發(fā)放,實(shí)現(xiàn)最優(yōu)納稅籌。
一、新個(gè)稅下工資和年終獎(jiǎng)納稅籌劃的可能性
員工每年工薪所得通過(guò)工資和年終獎(jiǎng)兩種方式發(fā)放的根本區(qū)別在于:工資交納個(gè)稅每月允許扣除一次速算扣除數(shù),一年可以扣除12次,而年終獎(jiǎng)單獨(dú)作為一個(gè)月的工資計(jì)算稅額,一年只能扣除一次。因此,在員工年薪已知的情況下,并不是簡(jiǎn)單考慮將員工年薪的應(yīng)稅收入在工資和年終獎(jiǎng)兩部分間平均分配,而是整體籌劃,使工資部分和年終獎(jiǎng)部分分別適用相應(yīng)的稅率及含稅級(jí)距,實(shí)現(xiàn)員工的應(yīng)納稅所得額整體納稅最少,稅后收入最多。
新個(gè)稅下年終獎(jiǎng)籌劃需要避免六個(gè)陷阱區(qū)間。年終獎(jiǎng)計(jì)算個(gè)稅時(shí)速算扣除數(shù)一年只能扣除一次,就會(huì)導(dǎo)致在每一個(gè)含稅級(jí)距的臨界點(diǎn)上存在“多發(fā)少得”的陷阱區(qū)間。新個(gè)人所得稅法下,企業(yè)發(fā)放年終獎(jiǎng)時(shí)如何避免多發(fā)少得的陷阱區(qū)間,計(jì)算如下:以年終獎(jiǎng)第一個(gè)含稅級(jí)距臨界點(diǎn)36000元為例,設(shè)第一個(gè)年終獎(jiǎng)陷阱區(qū)間的上限為Y,則有以下公式:Y-(Y×10%-210)=36000-36000×3%,經(jīng)過(guò)計(jì)算,Y=38566.67元,即第一個(gè)年終獎(jiǎng)陷阱區(qū)間為:(36000,38566.67]。根據(jù)同樣的計(jì)算原理可以得出,剩下的五個(gè)年終獎(jiǎng)陷阱區(qū)間分別為:(144000,160500],(300000,318333.33],(420000,447500],(660000,706538.46],(960000,1120000]。在將應(yīng)稅收入分為“工資”和“年終獎(jiǎng)”發(fā)放時(shí),應(yīng)注意以上六個(gè)陷阱區(qū)間,使整體納稅籌劃不留瑕疵。
二、新個(gè)稅下工資和年終獎(jiǎng)的籌劃思路
假設(shè)已知應(yīng)稅收入(工薪所得-各項(xiàng)扣除)X中以工資形式發(fā)放α元,以年終獎(jiǎng)形式發(fā)放β元,α=β=M1,(M0,M1],(M1,M2]為兩個(gè)相鄰含稅級(jí)距,對(duì)應(yīng)的稅率及速算扣除數(shù)分別為r1,k1和r2,k2,若此時(shí)已知應(yīng)稅收入X增加ΔX元,0<ΔX≤M2-M1。
將ΔX元以工資形式發(fā)放,全年交稅額增加[r2×(M1+ΔX)-12k2]-(r1M1-12k1),將ΔX元以年終獎(jiǎng)形式發(fā)放,全年交稅額增加[r2×(M1+ΔX)-k2]-(r1M1-k1),前者減后者差額為11(k1-k2),恒小于0。
因此可以得出推論:對(duì)于已知應(yīng)稅收入X,以工資形式發(fā)放α元等于以年終獎(jiǎng)形式發(fā)放β元,且同時(shí)等于某一個(gè)含稅級(jí)距臨界點(diǎn)時(shí),增加的應(yīng)稅收入ΔX元(ΔX大于0,小于等于下一個(gè)含稅級(jí)距)應(yīng)以工資形式發(fā)放。
新個(gè)稅下工資和年終獎(jiǎng)的籌劃目標(biāo)是,員工應(yīng)稅收入X已知情況下,實(shí)現(xiàn)員工全年交稅額最少,稅后收入最多。根據(jù)籌劃目標(biāo)、年終獎(jiǎng)的六個(gè)陷阱區(qū)間以及前面得出的推論,新個(gè)稅下工資和年終獎(jiǎng)的籌劃思路具體如下:
1.X∈[0,36000],X可在工資和年終獎(jiǎng)間隨意分配,因?yàn)閮烧呔m用個(gè)人綜合所得稅率表(工資、薪金所得適用)第一級(jí)3%的稅率,且速算扣除數(shù)為0,此時(shí)全年交稅額=0.03X,稅后收入=0.97X。
2.X∈(36000,72000],X可在工資和年終獎(jiǎng)間隨意分配,但要滿足工資分配部分∈(0,36000],年終獎(jiǎng)分配部分∈(0,36000],即讓兩者均適用個(gè)人綜合所得稅率表第一級(jí)3%的稅率,且速算扣除數(shù)為0,此時(shí)全年交稅額=0.03X,稅后收入=0.97X。
3.X∈(72000,180000],當(dāng)X=72000時(shí),全年工資和年終獎(jiǎng)的最佳納稅籌劃為:工資分配36000元,年終獎(jiǎng)分配36000元,滿足推論,則X-72000部分應(yīng)用于發(fā)放工資,全年交稅額=(X-72000+36000)×10%-2520+36000×3%=0.1X-5040,稅后收入為0.9X+5040。
籌劃總結(jié):X∈(72000,180000]時(shí),全年工資分配X-36000,年終獎(jiǎng)分配36000,全年總交稅額為0.1X-5040,稅后收入為0.9X+5040。
4.X∈(180000,288000],當(dāng)X=180000時(shí),全年工資和年終獎(jiǎng)的最佳納稅籌劃為:工資分配144000元,年終獎(jiǎng)分配36000元。若X-180000用于發(fā)工資,則全年交稅額=(X-180000+144000)×20%-16920+36000×3%=0.2X-23040,稅后收入=0.8X+23040;若X-180000用于發(fā)年終獎(jiǎng),則全年交稅額=(X-180000+36000)×10%-210+144000×10%-2520=0.1X-2730,稅后收入=0.9X+2730;若先將年終獎(jiǎng)發(fā)到144000,X-144000用來(lái)發(fā)工資,則全年交稅額=(X-144000)×10%-2520+144000×10%-210=0.1X-2730,稅后收入=0.9X+2730,與將X-180000用于發(fā)年終獎(jiǎng)結(jié)果相同,觀察原因,是因?yàn)閮煞N分配方式都是使全年工資總額和年終獎(jiǎng)同時(shí)適用個(gè)人綜合所得稅率表第二級(jí)10%的稅率,且速算扣除數(shù)是固定的,故兩者并無(wú)區(qū)別。當(dāng)X=180000時(shí),0.8X+23040=167040,0.9X+2730=164730<167040,令0.8X+23040=0.9X+2730,X=203100。因此,當(dāng)X∈(180000,231000]時(shí),X-180000應(yīng)用于發(fā)工資,當(dāng)X∈(231000,288000]時(shí),X可在全年工資總額和年終獎(jiǎng)間隨意分配,但要滿足工資分配部分∈(36000,144000],年終獎(jiǎng)分配部分∈(36000,144000],使兩者均適用個(gè)人綜合所得稅率表第二級(jí)10%的稅率,此時(shí)全年交稅額=0.1X-2730,稅后收入=0.9X+2730。
籌劃總結(jié):X∈(180000,231000]時(shí),全年工資分配X-36000,年終獎(jiǎng)分配36000,全年總交稅額為0.2X-23040,稅后收入為0.8X+23040。X∈(231000,288000]時(shí),全年工資分配部分∈(36000,144000],年終獎(jiǎng)分配部分∈(36000,144000],全年交稅額為0.1X-2730,稅后收入為0.9X+2730。
5.X∈(288000,444000],當(dāng)X=288000時(shí),全年工資和年終獎(jiǎng)的最佳納稅籌劃為:工資分配144000元,年終獎(jiǎng)分配144000元,滿足推論,則X-288000部分應(yīng)用于發(fā)放工資,全年交稅額=(X-288000+144000)×20%-16920+144000×10%-210=0.2X-31530,稅后收入為0.8X+31530。
籌劃總結(jié):X∈(288000,444000]時(shí),全年工資分配X-144000,年終獎(jiǎng)分配144000,全年總交稅額為0.2X-31530,稅后收入為0.8X+31530。
6.X∈(444000,564000],當(dāng)X=444000時(shí),全年工資和年終獎(jiǎng)的最佳納稅籌劃為:工資分配300000元,年終獎(jiǎng)分配144000元。若X-444000用于發(fā)工資,則全年交稅額=(X-444000+300000)×25%-31920+144000×10%-210=0.25X-53730,稅后收入=0.75X+53730;若X-444000用于發(fā)年終獎(jiǎng),則全年交稅額=(X--444000+144000)×20%-1410+300000×20%-16920=0.2X-18330,稅后收入=0.8X+18330;若先將年終獎(jiǎng)發(fā)到300000,X-300000用來(lái)發(fā)工資,則全年交稅額=(X-300000)×20%-16920+300000×20%-1410=0.2X-18330,稅后收入=0.8X+18330,與將X-444000用于發(fā)年終獎(jiǎng)結(jié)果相同。當(dāng)X=444000時(shí),0.75X+53730=386730,0.8X+18330=373530<386730,令0.75X+53730=0.8X+18330,X=708000。因此,X∈(444000,564000]時(shí),0.75X+53730恒大于0.8X+18330,X-444000應(yīng)用于發(fā)工資。
籌劃總結(jié):X∈(444000,564000]時(shí),全年工資分配X-144000,年終獎(jiǎng)分配144000,全年總交稅額為0.25X-53730,稅后收入為0.75X+53730。
三、新個(gè)稅下工資和年終獎(jiǎng)發(fā)放展望
表1列示出新個(gè)人所得稅法下已知的員工年薪應(yīng)稅收入實(shí)現(xiàn)全年交稅額最低、稅后收入最高的全年工資和年終獎(jiǎng)最優(yōu)分配情況。會(huì)計(jì)人員要充分發(fā)揮企業(yè)的財(cái)務(wù)“參謀”作用,做好下年度的工資預(yù)算和發(fā)放方案,預(yù)測(cè)員工的年薪范圍,在表1中找到對(duì)應(yīng)階段,按照階段建議分別以工資形式和年終獎(jiǎng)形式發(fā)放,從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)應(yīng)付工資不變情況下,員工全年交稅額最低、稅后收入最高。
依據(jù)財(cái)稅[2018]164號(hào),年終獎(jiǎng)要在當(dāng)年發(fā)放才能算作當(dāng)年收入,這個(gè)條款在2021年尤其要注意,超過(guò)164號(hào)文規(guī)定的“2021年12月31日”,年終獎(jiǎng)要并入綜合所得計(jì)稅,本方案到時(shí)將自動(dòng)失效。但隨著年終獎(jiǎng)并入綜合所得計(jì)稅,國(guó)家必將出臺(tái)新的政策繼續(xù)減稅降負(fù),從而使工薪族拿到手的收入越來(lái)越多。
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