許藍(lán)心

摘 要 內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包，有利于企業(yè)提高工作效率，降低運(yùn)行成本，提升核心競爭力，但內(nèi)審?fù)獍^程中存在的各類風(fēng)險因素會制約國企內(nèi)審?fù)獍某尚?。本文以此為基礎(chǔ)，在現(xiàn)代企業(yè)理論下分析國企內(nèi)審?fù)獍谋匾约帮L(fēng)險防控思路。

關(guān)鍵詞 現(xiàn)代企業(yè)理論

國企內(nèi)審?fù)獍?動因 風(fēng)險防控

內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包有利于企業(yè)優(yōu)化社會資源配置，節(jié)約運(yùn)行成本，提高工作效率，提升企業(yè)核心競爭力。但我國企業(yè)內(nèi)部審計外包業(yè)務(wù)起步較晚，已積累的經(jīng)驗、內(nèi)部審計的風(fēng)險防控手段有限，在內(nèi)部審計外包過程中，難免出現(xiàn)審計信息不充分、盲目外包、外審人員專業(yè)性和獨立性不足、逆向選擇及道德風(fēng)險等問題。本文以現(xiàn)代企業(yè)理論為基礎(chǔ)，通過分析國有企業(yè)的內(nèi)部審計外包動因來思索國有企業(yè)內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包的風(fēng)險及防控手段，在一定程度上有利于國有企業(yè)有效把控內(nèi)部審計外包的“兩面性”。

一、現(xiàn)代企業(yè)理論下國企內(nèi)審業(yè)務(wù)外包的動因

自科斯提出企業(yè)邊界問題后，關(guān)于企業(yè)的內(nèi)部審計問題，國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)學(xué)家及企業(yè)管理者紛紛從不同角度和不同層面著手分析、研究、實踐。國有企業(yè)內(nèi)部審計外包動因分析的現(xiàn)代企業(yè)理論包含代理理論、交易理論、核心競爭力理論等。

（一）代理理論下基于提升審計工作質(zhì)量和效率的要求

長期以來，基層審計機(jī)關(guān)都面臨著人手少、任務(wù)重的問題，尤其基層企業(yè)內(nèi)部審計與被審計單位有著千絲萬縷的利益關(guān)系，難以做到審計監(jiān)督與評價的獨立，很難保證審計結(jié)果的真實、客觀、公正，很難保證審計項目的質(zhì)量和效益。怎樣適應(yīng)新的形勢，圍繞企業(yè)自身經(jīng)營目標(biāo)，提高審計工作的質(zhì)量與效率，是各基層審計機(jī)關(guān)不斷探索的重要課題。由此，審計代理應(yīng)運(yùn)而生，審計業(yè)務(wù)的外包解決了一系列影響審計獨立性和專業(yè)性的困難問題。好的外部審計資源，在當(dāng)前審計大數(shù)據(jù)與信息化進(jìn)程中不斷提高審計項目的質(zhì)量，不斷提高審計工作的效率。

（二）交易理論下基于降低成本的要求

追求經(jīng)濟(jì)效益最大化是企業(yè)經(jīng)營的主要目標(biāo)，而實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益最大化的途徑就是降低企業(yè)的成本開支。內(nèi)部審計過程本身會產(chǎn)生一系列的成本，按照交易理論，假設(shè)企業(yè)自行審計的成本高于審計業(yè)務(wù)外包的成本，或者低于審計外包的效率時，企業(yè)會傾向于選擇審計外包。審計外包不僅有利于降低交易成本，而且也有利于降低代理成本。審計業(yè)務(wù)的外包，可以將企業(yè)內(nèi)部審計的職能轉(zhuǎn)化為具有市場機(jī)制的專業(yè)人員執(zhí)行，降低成本的同時還會大大提高內(nèi)部審計工作的質(zhì)量，增加企業(yè)的增值效應(yīng)。

（三）核心競爭力理論下基于提升核心競爭力的要求

核心競爭理論認(rèn)為，企業(yè)核心競爭力是企業(yè)生存和發(fā)展的基礎(chǔ)。在資源普遍稀缺的情況下，企業(yè)往往借助外部機(jī)構(gòu)來整合資源。在此目標(biāo)下，企業(yè)以保持核心優(yōu)勢為前提，將部分服務(wù)及業(yè)務(wù)外包給外部機(jī)構(gòu)，以集中優(yōu)勢或者構(gòu)建自身核心競爭力?；诖耍瑖笤诳沙掷m(xù)發(fā)展的要求下，在提升自身綜合競爭實力需求下，通過審計業(yè)務(wù)的外包，將自身從批量性、重復(fù)性、日常性的審計業(yè)務(wù)中“拔”出來，從而將財力和物力集中在更高層次的規(guī)劃與挑戰(zhàn)中;集中企業(yè)內(nèi)外部資源配置優(yōu)勢，投入企業(yè)價值鏈中真正能創(chuàng)造價值的戰(zhàn)略環(huán)節(jié)，形成企業(yè)的核心競爭力。

二、國企內(nèi)審?fù)獍写嬖诘娘L(fēng)險

（一）基于管理者主觀誤區(qū)的風(fēng)險

目前，一些國有企業(yè)在內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包時，往往存在忽視市場調(diào)查及行業(yè)口碑，僅憑個人主觀臆斷選擇中介機(jī)構(gòu)或企業(yè)的情況。此類情況帶來的風(fēng)險主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

第一，因為缺乏事先調(diào)查，難以分辨被選擇的中介機(jī)構(gòu)的當(dāng)前發(fā)展和資質(zhì)業(yè)績等真實狀態(tài)，容易因為其“表面繁榮”而為自身帶來內(nèi)部審計風(fēng)險。此類風(fēng)險一般表現(xiàn)為巨大訴訟風(fēng)險隱患。

第二，尋找適宜外包企業(yè)及合作磨合期間，因雙方存在相互選擇成本，可能導(dǎo)致后續(xù)外包成本增加。這一點往往容易被企業(yè)管理者所忽略。

第三，在內(nèi)審?fù)獍鼒?zhí)行過程中，因局限于委托企業(yè)人員審計水平，導(dǎo)致審計結(jié)果的真實性、準(zhǔn)確性不足等問題。由于國有企業(yè)的管理者并不能完全介入被委托機(jī)構(gòu)的審計過程中，這個問題很難在審計中被企業(yè)管理者及時發(fā)現(xiàn)。

（二）基于審計外包資產(chǎn)專有性的風(fēng)險

國企由于有不同的類型，內(nèi)審的對象和內(nèi)容也存在差異，因此并非所有國企或國企所有業(yè)務(wù)都適合使用審計外包模式，尤其是內(nèi)審涉及國企的個性管理、核心資源、專屬業(yè)務(wù)等方面。當(dāng)然，以審計外包資產(chǎn)專有性作為考察國企是否適合選擇審計外包方式的指標(biāo)時，還需要考慮提供外包服務(wù)的中介機(jī)構(gòu)，能否按照國有企業(yè)的審計目標(biāo)與發(fā)展要求，切合實際為國企提供專業(yè)性和針對性強(qiáng)、高效合理的審計服務(wù)。畢竟，服務(wù)質(zhì)量與服務(wù)能力的高低，服務(wù)的契合與對口性等，都會影響服務(wù)成效。

通常情況下，國有企業(yè)在內(nèi)部審計執(zhí)行過程中，往往以代理成本中的訂約成本和守約成本為關(guān)注和考評對象，對于因預(yù)計不足所導(dǎo)致的監(jiān)督成本和剩余損失等卻相對忽視。如果企業(yè)訂約成本和守約成本的關(guān)注比例遠(yuǎn)高于監(jiān)督成本和剩余損失，很有可能帶來內(nèi)審監(jiān)督失衡的狀態(tài)。尤其是國有企業(yè)在對中介機(jī)構(gòu)的職業(yè)能力、操作水平過于信賴的前提下，更容易為企業(yè)帶來內(nèi)審成效的失真等諸多風(fēng)險及影響。

此外，部分大型國有企業(yè)下設(shè)多層級直屬單位，下級單位在項目建設(shè)完成后，通常會尋找造價咨詢公司來輔助完成造價審計，以最后做出更為準(zhǔn)確合理的竣工決算報告。但是，為整體把控審計格局和審計效率，統(tǒng)一管理集團(tuán)所屬單位內(nèi)部審計業(yè)務(wù)，一級集團(tuán)可能牽頭組織和選擇中介機(jī)構(gòu)，并設(shè)立組織結(jié)構(gòu)來完成下級項目竣工決算的審計。在此過程中，一級集團(tuán)常常在行政上和業(yè)務(wù)上獨斷，造成二級和三級等單位在成本制約、權(quán)限范圍不對等因素的影響下，在與集團(tuán)、各層級單位以及造價咨詢公司、中介機(jī)構(gòu)等單位的相互協(xié)調(diào)與審計實施過程中，常陷入方方面面的被動。這種狀態(tài)可能會影響國有企業(yè)內(nèi)部審計工作的統(tǒng)籌管理效力，從而影響最終的審計效率和審計效果，甚至?xí)黾訉徲嬶L(fēng)險。

三、國有企業(yè)現(xiàn)代轉(zhuǎn)型要求下降低內(nèi)部審計外包風(fēng)險的建議

（一）嚴(yán)格選擇和管理外部審計機(jī)構(gòu)

內(nèi)部審計外包作為內(nèi)部審計的擴(kuò)充領(lǐng)域，應(yīng)該推行外部審計機(jī)構(gòu)準(zhǔn)入與退出機(jī)制。在國家法律法規(guī)框架下制定合乎企業(yè)實際的中介選擇與競爭流程，確保外包審計機(jī)構(gòu)的獨立性、先進(jìn)性、專業(yè)性與契合性。這要求國有企業(yè)在選擇外包機(jī)構(gòu)之前，先考察調(diào)研外包機(jī)構(gòu)業(yè)務(wù)資質(zhì)與行業(yè)信譽(yù)，盡量選擇實力強(qiáng)、業(yè)內(nèi)信譽(yù)好、執(zhí)業(yè)經(jīng)驗豐富、質(zhì)量控制體系健全的中介機(jī)構(gòu)。同時，建立科學(xué)合理的評價指標(biāo)，定期對外包審計業(yè)務(wù)執(zhí)行效果進(jìn)行考核與評價。另外，還可以制定嚴(yán)密的責(zé)任追究制度，對照外包審計機(jī)構(gòu)的履職程序和要求，對審計業(yè)務(wù)目標(biāo)未達(dá)標(biāo)或履職不到位的情況，及時追究責(zé)任。

（二）審計外包過程中確保企業(yè)掌控主動權(quán)，避免道德風(fēng)險和逆向選擇風(fēng)險

國企在選擇外包服務(wù)時，必須掌控內(nèi)部審計工作主動權(quán)，通過嚴(yán)格謹(jǐn)慎的合約，相互牽制與合作。這要求外包中介機(jī)構(gòu)強(qiáng)化對注冊會計師、造價工程師等的職業(yè)道德教育，以提升審計隊伍的職業(yè)道德水平，提高審計工作效率。外包中介機(jī)構(gòu)要制訂詳細(xì)的審計計劃和審計目標(biāo)與任務(wù)，并定期與審計各方做好溝通與協(xié)調(diào)。審計工作完成進(jìn)度和效果可與付費進(jìn)程掛鉤，以約束外包機(jī)構(gòu)，從總體上避免出現(xiàn)道德風(fēng)險和逆向選擇風(fēng)險等問題。

（三）選擇恰當(dāng)?shù)耐獍问綄衅髽I(yè)的內(nèi)審?fù)獍匾?/p>

筆者結(jié)合工作實際，總結(jié)了審計外包的形式，包括審計業(yè)務(wù)的補(bǔ)充、審計業(yè)務(wù)全外包、審計業(yè)務(wù)外包與內(nèi)審相結(jié)合等形式。筆者建議國有企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身的行業(yè)特征和業(yè)務(wù)實際，正確選擇審計業(yè)務(wù)外包的形式，充分發(fā)揮審計外包的優(yōu)勢;在充分掌控外包機(jī)構(gòu)服務(wù)內(nèi)容和服務(wù)信息基礎(chǔ)上，選擇安全保密性強(qiáng)、服務(wù)范圍適當(dāng)、專業(yè)性強(qiáng)、契合度高的內(nèi)審?fù)獍?wù)。內(nèi)審與外審相互制約，最終達(dá)到防控企業(yè)審計風(fēng)險的目的。

（作者單位為廣東省公路建設(shè)有限公司）

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