毛杰 王剛

【摘要】我國企業(yè)業(yè)務(wù)模式不斷創(chuàng)新以及經(jīng)濟(jì)全球一體化的進(jìn)程加快，企業(yè)在執(zhí)行舊收入準(zhǔn)則中存在的問題也逐漸凸顯。為了規(guī)范對(duì)收入的會(huì)計(jì)處理，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部頒布了“新收入準(zhǔn)則”，此次準(zhǔn)則的修訂對(duì)建筑業(yè)影響較大。本文從新收入準(zhǔn)則與建造合同準(zhǔn)則的變化以及對(duì)建筑業(yè)的影響進(jìn)行了分析，并對(duì)此提出了應(yīng)對(duì)措施，目的在于幫助建筑企業(yè)對(duì)新收入準(zhǔn)則進(jìn)行深入的研讀，這樣才能讓建筑企業(yè)緊緊抓住新收入準(zhǔn)則這個(gè)發(fā)展契機(jī)，提高建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)核算水平，保證財(cái)務(wù)核算的真實(shí)可靠性，促進(jìn)建筑企業(yè)健康穩(wěn)定的發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】新收入準(zhǔn)則；建筑業(yè)；變化；影響

【中圖分類號(hào)】F275；F426.92；F406.7

建筑業(yè)具有建設(shè)周期長、行業(yè)環(huán)境復(fù)雜、標(biāo)的資產(chǎn)造價(jià)高等行業(yè)特征。而新收入準(zhǔn)則統(tǒng)一了各行業(yè)收入核算方法，給建筑企業(yè)的財(cái)務(wù)管理工作帶來較大的改變，對(duì)這些改變建筑企業(yè)要進(jìn)行詳細(xì)的了解，從市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境和自身情況出發(fā)，積極采用科學(xué)合理的對(duì)策來應(yīng)對(duì)，這樣才能提高財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的正確性，保證建設(shè)項(xiàng)目的順利完成。

一、新舊收入準(zhǔn)則的變化

（一）確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)

按照建造合同基本原則的要求，所有建造合同的收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)是按照完工程度，而不能按照工程的時(shí)點(diǎn)來確認(rèn)收入。頒布實(shí)施新收入準(zhǔn)則后，風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移向控制權(quán)轉(zhuǎn)移進(jìn)行了轉(zhuǎn)變，確認(rèn)收入的時(shí)點(diǎn)也得到了改變，這就意味著建造合同并不是所有的都在一個(gè)時(shí)間內(nèi)進(jìn)行收入的確認(rèn)。建筑企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的時(shí)候，合同完工時(shí)點(diǎn)與收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)是較為接近的。

（二）衡量合同完工進(jìn)度方法

建筑企業(yè)通常情況下有著較長的生產(chǎn)經(jīng)營周期，一般來說可以持續(xù)一年或一年以上。施工方的成本在施工期間是不斷攀升的，然而客戶是在不同時(shí)點(diǎn)來支付對(duì)價(jià)的，這就加大了建筑合同履行期間內(nèi)直接配比成本和收入的難度。首先建筑企業(yè)在新收入準(zhǔn)則下應(yīng)該判斷在這個(gè)期間內(nèi)是否發(fā)生了收入，如果沒有發(fā)生就不用確認(rèn)收入，如果發(fā)生了就必須確認(rèn)收入。按照新收入準(zhǔn)則中的規(guī)定，一般計(jì)量合同履約進(jìn)度的方法有以下幾種：一種是投入法，另外一種是產(chǎn)出法，兩者的重點(diǎn)都放在了工程項(xiàng)目的建設(shè)進(jìn)度方面，如果選擇了投入法來確認(rèn)收入，就要將某些不能履行義務(wù)的資金投入排除在外。

（三）信息披露

按照建造合同準(zhǔn)則的要求，需要客觀真實(shí)的披露合同中的有關(guān)金額，例如披露預(yù)計(jì)虧損、方法、成本等，披露的內(nèi)容相對(duì)來說很簡單。但是在新收入準(zhǔn)則實(shí)施后，提出全方位的披露相關(guān)信息的要求，建筑企業(yè)需要對(duì)合同中的負(fù)債、資產(chǎn)進(jìn)行列明，披露合同中關(guān)于客戶、資產(chǎn)減值準(zhǔn)確情況、相關(guān)義務(wù)等情況。

二、新收入準(zhǔn)則影響建筑企業(yè)會(huì)計(jì)核算的幾處關(guān)鍵點(diǎn)

（一）確認(rèn)合同成本

履約成本、合同的投標(biāo)成本等構(gòu)成了合同的總成本，我們可以通過以下案例來具體分析新收入準(zhǔn)則所帶來的變化：

案例1：甲房地產(chǎn)公司在2016年1月份需要建設(shè)一個(gè)辦公樓，決定將這項(xiàng)建筑工程向外公開招標(biāo)，但是對(duì)一些未能中標(biāo)的企業(yè)并不補(bǔ)償相關(guān)的競標(biāo)費(fèi)用。在認(rèn)真研究招標(biāo)合同之后，乙建筑企業(yè)覺得自身競標(biāo)成功的機(jī)率較大，花費(fèi)的調(diào)查評(píng)估費(fèi)用為2萬元。在優(yōu)先成為主要競標(biāo)方之后，乙公司開始深入調(diào)查甲公司的建筑項(xiàng)目，在調(diào)查中制作標(biāo)書過程中花費(fèi)了3萬元，設(shè)計(jì)成本1萬元，在成功完成中標(biāo)之后，乙公司獎(jiǎng)勵(lì)4萬元給主要負(fù)責(zé)競標(biāo)的工作人員。

分析：按照以上案例，合同成本的確認(rèn)金額為3+1+4=8萬元，確認(rèn)費(fèi)用為2萬元。

結(jié)合以上案例，無論乙公司是否能夠中標(biāo)，在調(diào)查評(píng)估費(fèi)用和制作標(biāo)書的費(fèi)用都是會(huì)發(fā)生的，計(jì)入費(fèi)用的金額應(yīng)該是2+3=5萬元，由于獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)用的發(fā)生是與中標(biāo)之后是否能夠取得合同有著直接關(guān)系的，如果不中標(biāo)就不會(huì)發(fā)生，并且預(yù)計(jì)會(huì)在一年后收回，因此4萬元應(yīng)該確認(rèn)為成本，因此在新收入準(zhǔn)則下，乙公司確認(rèn)費(fèi)用為5萬元，成本確認(rèn)為4+1=5萬元。

（二）收入時(shí)點(diǎn)的確認(rèn)

案例2：甲房地產(chǎn)公司由于生產(chǎn)經(jīng)營的需要想建設(shè)一個(gè)辦公樓，因此在2016年1月與乙建筑公司簽訂了建筑合同，甲公司約定了合同的金額是1 200萬元，其中注明了相關(guān)的特殊條款，乙建筑企業(yè)收到了甲房地產(chǎn)公司的定金為800萬元，條件是乙建筑公司需要在一年半之內(nèi)完工，甲公司就可以支付工程的尾款。如果不能在1.5年內(nèi)完成辦公樓的建設(shè)，甲房地產(chǎn)公司不能支付工程尾款。2016年12月經(jīng)過計(jì)算對(duì)完工進(jìn)度進(jìn)行了25%的確認(rèn)。

分析：乙建筑公司按照簽訂合同的規(guī)定，收入確認(rèn)的金額為300（1 200×25%）萬元。

甲房地產(chǎn)企業(yè)在新收入準(zhǔn)則中，取得控制權(quán)的時(shí)點(diǎn)是辦公樓能夠按期完工的時(shí)候，因此確認(rèn)全部收入是在一年半乙建筑公司將這項(xiàng)工程完工之后，當(dāng)收到800萬元的時(shí)候并不能確認(rèn)為收入，而是要作為預(yù)收賬款進(jìn)行入賬，當(dāng)竣工驗(yàn)收的時(shí)候才能確認(rèn)1 200萬元的收入，如果乙建筑公司不能按照合同規(guī)定的時(shí)間完工，那么確認(rèn)收入的金額就僅為800萬元。

（三）確定合同的履約進(jìn)度

案例3：接案例2，乙公司在2016年開工，到年底共發(fā)生了200萬元的成本，預(yù)計(jì)還會(huì)發(fā)生800萬元的成本。在合同履行的過程中，乙公司由于第一次與丙施工隊(duì)進(jìn)行合作，在施工過程中出現(xiàn)了業(yè)務(wù)不熟練和溝通不暢的問題，因此延遲了2個(gè)月的工期，增加了5萬元的人工成本，耗費(fèi)了1萬元的材料，乙公司在6月采購了一批建筑材料，成本為20萬元，到年底這批材料耗費(fèi)了40%。

分析：如果乙公司采用完工百分比方法進(jìn)行核算，那么完工進(jìn)度如下：200/（200+800）=20%。

如果存在不能夠幫助履行履約義務(wù)的成本，例如返工、廢料、預(yù)計(jì)外的人工成本等，合同價(jià)格中包含的除外，應(yīng)該根據(jù)實(shí)際情況來對(duì)成本進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。在上面的例子中，施工隊(duì)由于材料價(jià)格和人工成本上升等方面的原因，直接影響到了合同義務(wù)的履行，因此在投入法中要予以扣除，其中60%的材料并未使用，也應(yīng)該進(jìn)行扣除，列入到未使用成本當(dāng)中，因此為履行這項(xiàng)建筑合同乙公司所發(fā)生投入的金額為182（200-5-1-20×60%）萬元，公司預(yù)計(jì)的總投入為994萬元（200+800-5-1），履約合同的進(jìn)度為182/994×100=18.3%。

三、建筑企業(yè)應(yīng)對(duì)在新收入準(zhǔn)則下的建議

從上述情況來看，新收入準(zhǔn)則下給建筑企業(yè)會(huì)計(jì)核算帶來了較大的變化，因此建筑企業(yè)要從以下幾個(gè)方面入手來進(jìn)行應(yīng)對(duì)：

（一）對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略進(jìn)行重新的規(guī)劃

建筑企業(yè)的財(cái)務(wù)管理工作會(huì)受到新收入準(zhǔn)則的直接影響，因此也會(huì)影響到一些戰(zhàn)略安排。建筑企業(yè)還要充分的考慮確認(rèn)收入模型的變化對(duì)稅務(wù)產(chǎn)生的影響，應(yīng)該提前做好規(guī)劃，事先對(duì)新收入準(zhǔn)則頒布實(shí)施后產(chǎn)生的影響做出評(píng)價(jià)和評(píng)估，有利于舊準(zhǔn)則向新準(zhǔn)則的順利過渡。

（二）重建和評(píng)估企業(yè)信息系統(tǒng)程序

很多數(shù)據(jù)在新收入準(zhǔn)則下是通過評(píng)估來進(jìn)行收入的確認(rèn)，例如合同變更的評(píng)估、客戶風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估等方面，在進(jìn)行估計(jì)的過程中就需要大量的數(shù)據(jù)來完成。建筑企業(yè)必須根據(jù)實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營情況，科學(xué)客觀的評(píng)估內(nèi)部控制和信息系統(tǒng)程序，這樣在新收入準(zhǔn)則下就可以為確認(rèn)收入提供必要的數(shù)據(jù)和程序支持。

（三）重視會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)能力的提高

建筑企業(yè)在提高工程質(zhì)量的同時(shí)，也要認(rèn)識(shí)到在新收入準(zhǔn)則下不可或缺的是高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)較高會(huì)較好的適應(yīng)新收入準(zhǔn)則帶來的變化，提高會(huì)計(jì)工作的效率和水平。一方面，建筑企業(yè)要引入高素質(zhì)的復(fù)合型會(huì)計(jì)人才，建立起科學(xué)合理的培訓(xùn)機(jī)制，定期給予會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)培訓(xùn)的機(jī)會(huì)，讓會(huì)計(jì)人員及時(shí)掌握最新的財(cái)會(huì)政策，這樣可以提高業(yè)務(wù)處理的準(zhǔn)確性；另一方面，為了調(diào)動(dòng)起會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)的積極性，建筑企業(yè)可以制定出相關(guān)的獎(jiǎng)罰考核制度，對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)水平進(jìn)行定期的考核，這樣可以激發(fā)出會(huì)計(jì)人員學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則的主動(dòng)性和能動(dòng)性，有利于更好的適應(yīng)新收入準(zhǔn)則的要求。

（四）提高建造合同的管理水平

確認(rèn)合同收入的條件在新收入準(zhǔn)則中得到了改變，提出了較高的建筑合同模式要求，因此建筑企業(yè)要在認(rèn)真分析影響確認(rèn)收入因素的同時(shí)，也必須重新核定相關(guān)建筑合同中的具體條款，例如充分考量合同中的相關(guān)價(jià)格是否屬于重大融資性質(zhì)，有關(guān)合同條款與識(shí)別履約義務(wù)是否有密切關(guān)系，強(qiáng)化合同意識(shí)，規(guī)范對(duì)建筑合規(guī)的管理，對(duì)建筑合同中的時(shí)間、用料等問題要予以明確，及時(shí)發(fā)現(xiàn)建筑合同中的違規(guī)行為，拒絕簽訂一切違規(guī)行為的合同，當(dāng)發(fā)現(xiàn)違規(guī)條款要及時(shí)的上報(bào)管理人員，及時(shí)的修訂合同，保證建筑合同的合法性。

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