沈應(yīng)仙

隨著農(nóng)村集體產(chǎn)權(quán)制度改革推進(jìn)，浙江省許多農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織都變更登記為農(nóng)村股份經(jīng)濟(jì)合作社，農(nóng)村的經(jīng)營性資產(chǎn)全部納入村股份經(jīng)濟(jì)合作社，由股份合作社的理事會(huì)負(fù)責(zé)管理和運(yùn)營，采用現(xiàn)代企業(yè)管理制度，進(jìn)行公司化運(yùn)營管理。很多農(nóng)村股份經(jīng)濟(jì)合作社都利用集體留用地發(fā)展二、三產(chǎn)業(yè)，以獲得一筆長期、穩(wěn)定的資產(chǎn)出租經(jīng)營收入。根據(jù)《中華人民共和國民法通則》，農(nóng)村股份經(jīng)濟(jì)合作社屬于特別法人，如果有經(jīng)營所得，需要按照企業(yè)稅收政策執(zhí)行。下面就農(nóng)村股份經(jīng)濟(jì)合作社資產(chǎn)出租經(jīng)營收入的稅務(wù)處理問題，作一探討。

【例1】花園村股份經(jīng)濟(jì)合作社留用地建設(shè)項(xiàng)目建造商務(wù)樓一幢，用于出租，租期3年，每月確認(rèn)租金收入20萬元，款項(xiàng)已收到并存入銀行，開具增值稅普通發(fā)票。由于該村股份經(jīng)濟(jì)合作社屬于小規(guī)模納稅人，出租不動(dòng)產(chǎn)征收率為5%。

【解析】其應(yīng)交增值稅計(jì)算公式為：

不含稅的銷售額＝含稅銷售額÷（1＋征收率）＝20÷（1＋5%）＝19.05萬元

應(yīng)交增值稅=不含稅銷售額×征收率=19.05×5%=0.95萬元

該案例會(huì)計(jì)處理時(shí)，按應(yīng)交增值稅額貸記“應(yīng)付款—應(yīng)交增值稅”科目（因?yàn)椤洞寮w經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)制度》中沒有“應(yīng)交稅費(fèi)”科目，村股份經(jīng)濟(jì)合作社可以增設(shè)“應(yīng)付款—應(yīng)交增值稅”科目加以反映）；按照不含稅銷售額貸記“經(jīng)營收入”科目；按照實(shí)際收到的款項(xiàng)借記“銀行存款”科目。

應(yīng)作如下稅務(wù)處理：

借：銀行存款 200 000

貸：經(jīng)營收入—房屋出租收入

190 500

應(yīng)付款—應(yīng)交增值稅

9 500

注意：以預(yù)收款形式收取租金和到期一次性收取租金都屬于采取一次性收取租金形式，出租不動(dòng)產(chǎn)取得的租金收入，可在對(duì)應(yīng)的租賃期內(nèi)平均分?jǐn)偅謹(jǐn)偤蟮脑伦饨鹗杖胛闯^10萬元的，免征增值稅（增值稅小規(guī)模納稅人的優(yōu)惠）。

【例2】花崗村股份經(jīng)濟(jì)合作社出租商務(wù)樓一幢，該不動(dòng)產(chǎn)是2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)，租期3年，當(dāng)月確認(rèn)租金收入100萬元，款項(xiàng)已收到并存入銀行，開具增值稅專用發(fā)票。由于村股份經(jīng)濟(jì)合作社直接被認(rèn)定為一般納稅人，出租不動(dòng)產(chǎn)稅率為9%。

【解析】其應(yīng)交增值稅計(jì)算公式為：

不含稅的銷售額＝含稅銷售額÷（1＋稅率）＝100÷（1＋9%）＝91.74萬元

應(yīng)交增值稅=不含稅銷售額×征收率=91.74 ×9%=8.26萬元

應(yīng)作如下稅務(wù)處理：

借：銀行存款 1 000 000

貸：經(jīng)營收入—房屋出租收入

917 400

應(yīng)付款—應(yīng)交增值稅

（銷項(xiàng)稅額）

82 600

注意：根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于納稅人提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》（2016年第16號(hào)公告）的相關(guān)規(guī)定，自2016年5月1日起施行，一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，按照5%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。一般納稅人出租其2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅。

【例3】花園村股份經(jīng)濟(jì)合作社，是小規(guī)模納稅人，按季繳納增值稅，本季度應(yīng)交增值稅6萬元，按照規(guī)定需要計(jì)提城建稅7%，教育費(fèi)附加3%，地方教育費(fèi)附加2%。

【解析】其應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的計(jì)算公式為：

應(yīng)納城建稅=（實(shí)際繳納的增值稅+消費(fèi)稅）×7%×50%=6 0 000×7%×50%=2 100元

應(yīng)納教育費(fèi)附加=（實(shí)際繳納的增值稅+消費(fèi)稅）×5%×50%=60 000×（3%+2%）×50%=1 500元

應(yīng)作如下稅務(wù)處理：

借：經(jīng)營支出 3 600

貸：應(yīng)付款—應(yīng)交城建稅

2 100

應(yīng)付款—應(yīng)交教育費(fèi)附加

1 500

注意：根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財(cái)稅〔2019〕13號(hào)）的相關(guān)規(guī)定，增值稅小規(guī)模納稅人減征地方“六稅兩附加”政策。2019年1月1日至2021年12月31日，對(duì)增值稅小規(guī)模納稅人，按照稅額的50%減征資源稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、耕地占用稅和教育費(fèi)附加、地方教育附加；可疊加享受減征50%的優(yōu)惠政策。

【例4】花崗村股份經(jīng)濟(jì)合作社，全年出租不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營所得1200萬元，經(jīng)營支出（含計(jì)提折舊及相關(guān)稅費(fèi)等）950萬元。全年經(jīng)營獲得的收益總額250萬元，符合小微企業(yè)條件，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

根據(jù)浙江省相關(guān)的法律法規(guī)，村股份經(jīng)濟(jì)合作社從事生產(chǎn)、經(jīng)營活動(dòng)所取得的所得，除按稅法規(guī)定準(zhǔn)予減免的以外，都應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。

【解析】其應(yīng)納企業(yè)所得稅的計(jì)算公式為：

應(yīng)納企業(yè)所得稅=

（經(jīng)營收入-經(jīng)營支出）×20%

=100×20%×25%

+150×20%×50%

=20萬元

應(yīng)作如下稅務(wù)處理：

借：收益分配

—計(jì)提企業(yè)所得稅

200 000

貸：應(yīng)付款—應(yīng)交企業(yè)所得稅

200 000

注意：根據(jù)財(cái)政部、稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于實(shí)施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財(cái)稅〔2019〕13號(hào)）的相關(guān)規(guī)定，對(duì)小型微利企業(yè)年應(yīng)納稅所得額不超過100萬元的部分，減按25%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅；對(duì)年應(yīng)納稅所得額超過100萬元但不超過300萬元的部分，減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。小型微利企業(yè)是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，且同時(shí)符合年度應(yīng)納稅所得額不超過300萬元、從業(yè)人數(shù)不超過300人、資產(chǎn)總額不超過5000萬元等三個(gè)條件的企業(yè)。

中共中央、國務(wù)院于2019年2月已經(jīng)發(fā)布了《關(guān)于堅(jiān)持農(nóng)業(yè)農(nóng)村優(yōu)先發(fā)展做好“三農(nóng)”工作的若干意見》，意見指出，要深入推進(jìn)農(nóng)村集體產(chǎn)權(quán)制度改革，研究完善適合農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織特點(diǎn)的稅收優(yōu)惠政策。但目前專屬稅收優(yōu)惠政策的具體操作細(xì)則還不健全，有待今后進(jìn)一步完善。