●潘小珍

一、醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)部控制現(xiàn)狀概述

隨著人民群眾對生活水平的追求不斷提高，政府對醫(yī)院的管理運(yùn)營工作也越加重視，近年來，政府不斷深入推進(jìn)醫(yī)療衛(wèi)生改革，在醫(yī)院推行 《政府會計(jì)制度》，說明其對醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理水平提出了更高的要求。醫(yī)院財(cái)務(wù)管理模式的改革不僅是對會計(jì)制度的改革，也要求醫(yī)院重點(diǎn)加強(qiáng)對內(nèi)部控制體系的管理、內(nèi)部監(jiān)督的實(shí)行。這對醫(yī)院的經(jīng)營風(fēng)險、財(cái)務(wù)風(fēng)險的控制能夠起到重要作用。

醫(yī)院的財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度涉及醫(yī)院運(yùn)作的各個流程，牽涉面廣，體系結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜，其中較為核心的版塊有以下幾個：

（一）流程管理制度

例如費(fèi)用審批流程制度，在會計(jì)信息化的環(huán)境下，實(shí)現(xiàn)費(fèi)用審核全流程線上操作，從而保證費(fèi)用審核從動支、報銷憑證準(zhǔn)備到審批手續(xù)的齊全，有利于會計(jì)的核算、預(yù)算的管理以及后期會計(jì)信息的追溯。同時也能利于信息的追查與回溯，方便明晰責(zé)任，保證每一環(huán)節(jié)的成效。

（二）資產(chǎn)管理制度

主要體現(xiàn)為保證資產(chǎn)在流轉(zhuǎn)過程中手續(xù)與記錄的健全；嚴(yán)格控制資產(chǎn)的流入與流出管理，包括固定資產(chǎn)的采購、領(lǐng)用、使用管理、固定資產(chǎn)清理等，都要有完整的申請手續(xù)和記錄備案。定期清查資產(chǎn)情況，盤查資產(chǎn)的真實(shí)使用情況，是否賬實(shí)相符；加強(qiáng)投資活動行為的評估與審核，合理利用醫(yī)院所擁有的資源，降低投資風(fēng)險。

（三）預(yù)算管理制度

醫(yī)院全面實(shí)行新政府會計(jì)制度之后，開始使用預(yù)算會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)并行的財(cái)務(wù)管理模式，將預(yù)算管理上升到關(guān)系整個醫(yī)院內(nèi)部管理的層面。業(yè)內(nèi)都已逐步重視預(yù)算管理，將其與整體的經(jīng)濟(jì)活動相互聯(lián)系，貫穿財(cái)務(wù)經(jīng)營管理的始終。預(yù)算管理對醫(yī)院的成本管理和資源利用十分重要，這也是有效減少財(cái)務(wù)風(fēng)險的重要途徑。

（四）資金管理制度

醫(yī)院資金流入與流出的途徑較為多元化，要保證醫(yī)院的資金安全，保證資金管理符合內(nèi)控要求是一項(xiàng)較為復(fù)雜的工程。資金管理制度對現(xiàn)金出納管理、存貨和資金往來等都有明確的要求和規(guī)定。尤其是現(xiàn)在互聯(lián)網(wǎng)和移動支付的普及，使患者就醫(yī)的費(fèi)用結(jié)算途徑增加，不僅有現(xiàn)金和銀行卡、醫(yī)?？ㄖЦ叮€涉及線下掃碼支付以及線上第三方平臺的支付，醫(yī)院現(xiàn)金出納管理的財(cái)務(wù)風(fēng)險有所加大，需要對其提出更高的內(nèi)控要求。

（五）內(nèi)部審計(jì)制度

大部分醫(yī)院都有內(nèi)部審計(jì)制度，會對財(cái)務(wù)部門內(nèi)部控制制度的建設(shè)、執(zhí)行、和完成情況進(jìn)行審計(jì)，包括抽查相關(guān)財(cái)務(wù)制度資料，質(zhì)詢內(nèi)部控制重點(diǎn)工作完成情況等等。建立內(nèi)審制度是一種財(cái)務(wù)風(fēng)險規(guī)避的方法，能夠?qū)ω?cái)務(wù)部門進(jìn)行外部施壓，使財(cái)務(wù)工作有所牽制，在日常的內(nèi)部控制管理中做到嚴(yán)格紀(jì)律，提高工作效率。

二、醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控制度存在的問題

目前在醫(yī)院不斷改革的要求下，其內(nèi)部管理人員的內(nèi)控意識正在不斷加強(qiáng)，醫(yī)院也制定了一些規(guī)章制度來加強(qiáng)內(nèi)控管理。但從實(shí)際的應(yīng)用效果來看，雖然醫(yī)院對內(nèi)部控制的理論要求已明確，但在實(shí)行的過程中效果不佳，執(zhí)行難度大，還存在一些問題：

（一）職權(quán)分離難以執(zhí)行到位

為了實(shí)現(xiàn)職務(wù)分離，醫(yī)院內(nèi)部一般要求每個業(yè)務(wù)流程條線經(jīng)辦、審核、管理者人員要分離，不同財(cái)務(wù)印章的管理者分離，出納與會計(jì)分離等等，相互制約的因素較多。但在實(shí)際執(zhí)行中，由于人員有限，手續(xù)較為繁雜，涉及的部門分散，許多信息流程的傳達(dá)難以到位，導(dǎo)致仍存在一人擔(dān)任多種角色的現(xiàn)象，而一般的管理制度只是對職權(quán)分離有規(guī)定，但對于這些工作的執(zhí)行情況沒有進(jìn)行后期的回溯與審查，難以實(shí)現(xiàn)嚴(yán)格意義上的完全分離，容易產(chǎn)生財(cái)務(wù)風(fēng)險。

（二）資產(chǎn)管理困難

醫(yī)院的內(nèi)部資產(chǎn)種類和數(shù)量繁多，且分散在不同地方，財(cái)務(wù)部門人員憑一己之力難以管理到位。每到季末、年末，對資產(chǎn)所有情況定期清查和盤點(diǎn)的工作量大，財(cái)務(wù)人員需要耗費(fèi)較多精力來完成此項(xiàng)工作。若要減輕財(cái)務(wù)部門人員負(fù)擔(dān)，做到日常管理流程規(guī)范，由于涉及的資產(chǎn)使用者、責(zé)任人分散在各個部門，水平參差不齊，難以保證管控到位，且所耗費(fèi)的人力物力管理成本高，獲得的效益卻不明顯，各層級的人員積極性不高。

（三）預(yù)算管理仍不完善

雖然政府管理部門一再強(qiáng)調(diào)醫(yī)院預(yù)算管理的重要性，但是預(yù)算管理的牽涉面廣，調(diào)整難度大，醫(yī)院的財(cái)務(wù)部門實(shí)行起來仍存在較大困難。另外，預(yù)算編制的牽頭部門一般是財(cái)務(wù)部門，編制人員對醫(yī)院涉及的整體業(yè)務(wù)情況難以透徹了解，與各部門之間的聯(lián)動也較少，導(dǎo)致預(yù)算編制的準(zhǔn)確度不高。預(yù)算管理的后續(xù)管理較差，財(cái)務(wù)部門對于后期的執(zhí)行情況缺乏主動監(jiān)督的動力，積極性不高，對預(yù)算管理大多處于應(yīng)付的狀態(tài)，導(dǎo)致預(yù)算管理在真正落實(shí)的時候未能有實(shí)質(zhì)意義。

（四）內(nèi)部審計(jì)機(jī)制不健全

雖然一般醫(yī)院對自身內(nèi)部審計(jì)工作都有較為明確的要求，但在落實(shí)的過程中效果不佳，沒有合理的激勵和懲罰機(jī)制，內(nèi)審工作的成效如何對內(nèi)審工作人員的績效、評優(yōu)等沒有太多影響，他們甚至?xí)驗(yàn)閾?dān)心得罪其他部門人員，對內(nèi)審工作敷衍了事，導(dǎo)致醫(yī)院的內(nèi)部稽核制度流于形式，難以真正發(fā)現(xiàn)問題、解決問題。財(cái)務(wù)部門在不嚴(yán)格的內(nèi)審機(jī)制下，自然也會產(chǎn)生投機(jī)心理，不愿意消耗自身的管理成本去進(jìn)行內(nèi)控體系的加強(qiáng)，一般是受到上級管理者的督促才會被動地做出改善，這不利于醫(yī)院保持良好的內(nèi)控環(huán)境。

醫(yī)院內(nèi)部控制制度的建設(shè)和完善是提高醫(yī)院整體財(cái)務(wù)管理水平的重要環(huán)節(jié)，也是政府推行醫(yī)療衛(wèi)生改革，加強(qiáng)醫(yī)院整體經(jīng)營能力的現(xiàn)實(shí)需要。但是從目前的內(nèi)部控制制度建設(shè)水平來看，由于醫(yī)院的內(nèi)部稽核機(jī)制較為薄弱，難以激發(fā)醫(yī)院加強(qiáng)內(nèi)部管理的內(nèi)生動力，常常是在外部監(jiān)管或是政府部門的強(qiáng)壓政策下進(jìn)行被動改善。醫(yī)院的內(nèi)部控制管理部門，目前大部分都由內(nèi)審部門擔(dān)任或單獨(dú)另設(shè)，與財(cái)務(wù)管理部門之間存在著互相博弈與牽制的關(guān)系，且財(cái)務(wù)部門和內(nèi)控部門之間的博弈是處于長時間、持續(xù)不斷互相調(diào)整變換策略的狀態(tài)。若要建設(shè)完善的內(nèi)部控制制度，提高內(nèi)控質(zhì)量，可以從博弈理論的角度出發(fā)，來研究財(cái)務(wù)部門和內(nèi)控管理部門之間的博弈關(guān)系，為激發(fā)醫(yī)院加強(qiáng)內(nèi)部控制的主觀能動性提供有效建議。

三、博弈論在內(nèi)部控制制度建設(shè)中的應(yīng)用

內(nèi)部控制制度建設(shè)是現(xiàn)代醫(yī)院管理中重要的一環(huán)，醫(yī)院應(yīng)該利用內(nèi)部控制制度的完善來助力整體管理能力的提高。但由于醫(yī)院內(nèi)部管理中，會存在各種部門及人員形成的分工，各部門出于自身利益的考慮，可能會做出影響整體利益的舉動。通過加強(qiáng)內(nèi)部控制，可以讓多方的分工互相牽制，形成一個制衡的機(jī)制，從而加強(qiáng)醫(yī)院的內(nèi)部治理能力。內(nèi)部控制水平的不足常常與內(nèi)控制度的制訂者、執(zhí)行者、監(jiān)督者關(guān)系密切，因此，研究內(nèi)控行為關(guān)系中各方主體的博弈關(guān)系，能夠?yàn)樘岣邇?nèi)部控制水平提供一定的決策建議。

博弈論在一般的企業(yè)管理研究中，常常是用來研究企業(yè)內(nèi)部各個角色沖突及合作的重要理論工具。趙乃璞（2013）研究了高校內(nèi)部的審計(jì)部門與管理者之間的博弈行為，通過均衡策略分析得到的結(jié)論為，要不斷提高內(nèi)部審計(jì)的質(zhì)量，樹立內(nèi)審部門在高校內(nèi)的威信，從而提高內(nèi)審部門的積極性，也能夠同時促進(jìn)內(nèi)部管理者自身內(nèi)控水平不斷提高。張玲（2011）認(rèn)為，從會計(jì)信息管理方面來看，企業(yè)存在會計(jì)人員、企業(yè)管理者、股東之間的三方博弈，企業(yè)需要加強(qiáng)內(nèi)部控制水平，完善內(nèi)審制度，對重大事項(xiàng)的決策建立監(jiān)督機(jī)制等，來完善企業(yè)的會計(jì)監(jiān)督機(jī)制。徐壽森（2016）通過對內(nèi)審單位與醫(yī)院管理部門建立博弈模型發(fā)現(xiàn)，內(nèi)審的成本以及管理部門收益會對醫(yī)院的整體審計(jì)效果產(chǎn)生影響。

過去對企業(yè)或事業(yè)單位的博弈研究主要運(yùn)用靜態(tài)博弈研究，博弈方在企業(yè)內(nèi)部運(yùn)營的過程中，對于同一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)行為，同時進(jìn)行各方的決策，各方都是在不完全信息狀態(tài)下，不知道對方將采取何種舉動。但在單位的財(cái)務(wù)人員及內(nèi)控部門之間的博弈中，常常是一方先采取行動，后采取行動的一方會根據(jù)先采取行動者的選擇來制定下一步行動的方案，雙方的后續(xù)行動方案也會持續(xù)進(jìn)行變化與調(diào)整，這是一個長期的過程，屬于動態(tài)博弈行為。同樣，在醫(yī)院的內(nèi)部控制管理中，醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理部門和內(nèi)控部門之間的博弈過程也屬于動態(tài)博弈，雙方為了追求各自的利益最大化，將會動態(tài)地調(diào)整自己的方案，其博弈結(jié)果也會影響醫(yī)院內(nèi)部的管理水平。因此，需要采用動態(tài)博弈理論來研究醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控管理的影響因素，并借此完善醫(yī)院的內(nèi)控制度，提高內(nèi)部管理水平。

四、醫(yī)院財(cái)務(wù)部門與內(nèi)控部門的動態(tài)博弈模型

在醫(yī)院的財(cái)務(wù)內(nèi)部控制體系中，主要的兩大參與主體是財(cái)務(wù)部門和醫(yī)院的內(nèi)控部門，他們在自己的經(jīng)濟(jì)決策中都會衡量采取這項(xiàng)行動所需要消耗的成本及獲得的收益，選擇利益最大化的方案。但加強(qiáng)內(nèi)部控制管理的活動只有短期成本及收益可計(jì)量，后續(xù)的成本及收益難以測算。在雙方提高內(nèi)部控制水平的初期，都會存在初期搭建成本高的現(xiàn)象，例如消耗人力成本、時間成本、財(cái)務(wù)成本去完善制度、編制內(nèi)控管理方案等，但因提高內(nèi)部控制水平所帶來的收益不是即時的，大部分需要到后期才能夠逐漸顯現(xiàn)，即在初期雙方均認(rèn)為加強(qiáng)內(nèi)控是成本高收益低的決策。因此，財(cái)務(wù)部門和內(nèi)控部門在初期都會產(chǎn)生明顯的惰性效應(yīng)，將不愿意付出多余的成本來加強(qiáng)內(nèi)部控制，這樣的情況難以激發(fā)雙方的積極性。為了打破這種惰性帶來的平衡，需要醫(yī)院管理者定義懲罰成本和激勵機(jī)制，使財(cái)務(wù)部門在維持惰性現(xiàn)狀時有可能會受到監(jiān)管的處罰，使內(nèi)控部門在監(jiān)管時有可能獲得一定的收益，這樣對于雙方來說，維持惰性現(xiàn)狀都難以保證是利益最大化的方案，將會驅(qū)使雙方改變惰性策略，向加強(qiáng)內(nèi)部控制水平的方向轉(zhuǎn)變，從而追求各自能夠獲取更大利益的方案。

在醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理內(nèi)部控制動態(tài)博弈模型中，博弈的局中人是財(cái)務(wù)管理部門和內(nèi)部控制管理部門。由于不管是財(cái)務(wù)管理部門加強(qiáng)財(cái)務(wù)內(nèi)部控制管理，還是內(nèi)部控制管理部門加強(qiáng)監(jiān)管活動，都會增加各自的成本，鑒于機(jī)會主義行為的存在，在實(shí)際的內(nèi)部管理活動中，雙方的管理行為難以完全得到有效實(shí)施。根據(jù)以上情況，提出兩個假設(shè)。假設(shè)1：財(cái)務(wù)管理部門有兩種策略。提高財(cái)務(wù)管理強(qiáng)度，對應(yīng)的概率為p；維持較為松散的內(nèi)部管理現(xiàn)狀，對應(yīng)的概率為1-p。假設(shè)2：內(nèi)部控制監(jiān)管部門也有兩種策略。提高內(nèi)部控制管理強(qiáng)度，加強(qiáng)監(jiān)管能力，對應(yīng)的概率為q；維持低強(qiáng)度的監(jiān)督管理現(xiàn)狀，對應(yīng)的概率為1-q。

醫(yī)院各部門之間的內(nèi)部信息交流不完全，雙方均不知道對方下一步將采取的舉動，屬于不完全信息下的動態(tài)博弈。財(cái)務(wù)部門作為被監(jiān)管的一方，是更具有信息優(yōu)勢的，而內(nèi)控部門作為監(jiān)管方，因?yàn)殡y以掌握被監(jiān)管方的真實(shí)情況，存在信息劣勢。但不管是財(cái)務(wù)管理部門還是內(nèi)部控制管理部門，雙方都希望在管理行為中最大化自身的回報。且財(cái)務(wù)部門與內(nèi)控部門的博弈不是僅針對單一的經(jīng)濟(jì)行為，而是有長期的、互相調(diào)整博弈策略的過程，會根據(jù)對方采取的行動來調(diào)整下輪博弈的策略。

假設(shè)在博弈過程中，雙方的成本與收益是可計(jì)量的、可測算的。在初始狀態(tài)下，財(cái)務(wù)部門和內(nèi)控部門都因?yàn)榧訌?qiáng)內(nèi)部控制的初始成本較高而處于一種較為松懈的管理狀態(tài)，即維持現(xiàn)狀時，雙方都無法從本次決策中獲取額外的收益，也無需消耗多余的管理成本，此時雙方的收益都是0。若內(nèi)控部門維持現(xiàn)狀，財(cái)務(wù)部門單方面加強(qiáng)自身的內(nèi)部控制管理，內(nèi)控部門因?yàn)闆]有新增管理成本也沒有獲得監(jiān)管收益，其總收益仍然是0，財(cái)務(wù)部門雖然加強(qiáng)管理會增加一定的管理成本C1（C1＞0），但是也會因?yàn)榧訌?qiáng)管理帶來一定的收益 R1（R1＞0），因此此時財(cái)務(wù)部門的總收益為R1-C1，但僅在R1-C1＜0時才會存在雙方的博弈，因此本文僅討論R1-C1＜0的情況。

當(dāng)內(nèi)控部門加強(qiáng)監(jiān)管時，若財(cái)務(wù)部門仍維持現(xiàn)狀，雖然財(cái)務(wù)部門不會付出多余的管理成本，但此時財(cái)務(wù)部門面臨著被監(jiān)管處罰的成本 F1（F1＞0），內(nèi)控部門因加強(qiáng)監(jiān)管會產(chǎn)生多耗費(fèi)的管理成本C2（C2＞0），但會因監(jiān)管得力得到一定的收益R2（R2＞0），故內(nèi)控部門的收益為R2-C2（R2-C2＞0）。若在內(nèi)控部門加強(qiáng)監(jiān)管時財(cái)務(wù)部門也加強(qiáng)了內(nèi)部管理，則財(cái)務(wù)部門的收益為R1-C1（R1-C1＜0），內(nèi)控部門無法獲得監(jiān)管得力的收益，但仍需要付出一定的監(jiān)管成本，因此總收益為-C2。

得到財(cái)務(wù)部門和內(nèi)控部門的博弈矩陣：

表1 財(cái)務(wù)部門與內(nèi)控部門的博弈矩陣

根據(jù)博弈矩陣可得財(cái)務(wù)部門的期望收益E （f）＝p［q（R1－C1）＋（1－q）（R1－C1）］＋（1－p）（－qF1）。

同理，根據(jù)博弈矩陣可得內(nèi)控部門的期望收益E(g)=q[-pC2+(1-p)(R2-C2)]。

內(nèi)部控制執(zhí)行部門和財(cái)務(wù)管理部門之間的博弈屬于不完全信息的動態(tài)博弈，雙方的行為會產(chǎn)生相互影響，是一個持續(xù)而反復(fù)的過程。在目前的醫(yī)院內(nèi)部財(cái)務(wù)管理模式下，內(nèi)部控制的強(qiáng)度是較弱的，相應(yīng)的財(cái)務(wù)管理也是偏向于較松散的狀態(tài)，隨著松散的管理狀態(tài)的延續(xù)，加強(qiáng)內(nèi)部控制所獲得的額外收益R1會逐漸增加，同時加強(qiáng)內(nèi)部控制的成本在起步時較高，后續(xù)維護(hù)成本逐漸降低，呈現(xiàn)一個先升后降的趨勢，使得財(cái)務(wù)管理部門提高內(nèi)部管控的幾率會不斷增加。隨著財(cái)務(wù)管理能力的提升，內(nèi)部控制執(zhí)行部門的額外收益會逐漸下降，監(jiān)管強(qiáng)度也就是高強(qiáng)度監(jiān)管的幾率也會相應(yīng)降低，回到原有水平。因此，在財(cái)務(wù)管理部門和內(nèi)部控制管理部門之間可能最終會實(shí)現(xiàn)兩種均衡的狀態(tài)：維持松散的財(cái)務(wù)管理現(xiàn)狀，加強(qiáng)內(nèi)部控制管理；加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，維持內(nèi)部控制管理現(xiàn)狀。

五、醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度完善途徑

（一）進(jìn)一步加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控管理

首先，可以進(jìn)一步修訂、完善內(nèi)部控制制度。內(nèi)部控制制度的調(diào)整是一個動態(tài)的過程，無法一次就能調(diào)整到位，在內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生變化時，需要根據(jù)實(shí)際情況多次進(jìn)行調(diào)整和修訂。醫(yī)院可以根據(jù)目前的宏觀環(huán)境要求、政府監(jiān)管要求，從全局的視角將過去的內(nèi)控制度進(jìn)行調(diào)整，保留可行的，補(bǔ)充不足的地方。確保醫(yī)院內(nèi)部控制制度的各個環(huán)節(jié)都是可以實(shí)行的、有意義的。

其次，內(nèi)部控制制度與醫(yī)院各項(xiàng)規(guī)章制度都是緊密結(jié)合的，在修訂內(nèi)控制度的過程中，要強(qiáng)化與其他規(guī)章制度的融合，使內(nèi)控制度能夠與其他制度相互銜接但是不重復(fù)。同時，也可以對其他制度進(jìn)行相應(yīng)的細(xì)化，從另一個角度來規(guī)范財(cái)務(wù)相關(guān)流程的工作行為。使內(nèi)部控制管理融合在財(cái)務(wù)系統(tǒng)的各項(xiàng)管理之中，相輔相成，相互促進(jìn)和提高財(cái)務(wù)管理水平。

最后，要保證內(nèi)部控制制度在財(cái)務(wù)管理中能夠執(zhí)行到位，過程管理是必不可少的，要制定相應(yīng)的監(jiān)督機(jī)制和獎懲機(jī)制。后期的監(jiān)督和獎懲如果執(zhí)行不到位，不僅會降低整體的內(nèi)部控制制度執(zhí)行效果，甚至?xí)a(chǎn)生負(fù)效應(yīng)，即內(nèi)部控制的各方參與者會因監(jiān)管不嚴(yán)而產(chǎn)生消極對待的心理，甚至?xí)械赖嘛L(fēng)險。因此，如果監(jiān)督管理者在后期發(fā)現(xiàn)某項(xiàng)工作因?yàn)閳?zhí)行力度不夠，甚至某個內(nèi)控環(huán)節(jié)未能實(shí)現(xiàn)，導(dǎo)致了嚴(yán)重的問題，應(yīng)該及時有應(yīng)對措施，對相關(guān)的責(zé)任人進(jìn)行相應(yīng)處罰，并且通報至各相關(guān)部門，從而強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制制度執(zhí)行的重要性，保證內(nèi)部控制制度從頭到尾地貫徹落實(shí)。

（二）充分調(diào)動博弈雙方積極性

如今在一般的醫(yī)院中，財(cái)務(wù)部門和內(nèi)控或?qū)徲?jì)部門之間的博弈是不完全的，由于沒有更為直接的機(jī)制去調(diào)動雙方的積極性，雙方更加偏向于消極的內(nèi)部控制管理模式，因此，需要從多種維度來調(diào)動雙方的主觀能動性，刺激雙方進(jìn)入一個積極的博弈狀態(tài)。

完善醫(yī)院的內(nèi)控信息披露制度及監(jiān)督機(jī)制是提高雙方積極性的一種有效途徑。當(dāng)前的內(nèi)控及監(jiān)管制度主要是由財(cái)務(wù)部門和內(nèi)控部門制定的，而博弈的參與方也是這兩個部門，因此在制定相關(guān)規(guī)則的時候會存在弊端。為了保證規(guī)則制定得更加合理有效，保護(hù)博弈雙方的利益，應(yīng)引入第三方，例如醫(yī)院的管理層牽頭成立的內(nèi)控小組，對財(cái)務(wù)部門的內(nèi)部控制制度規(guī)范進(jìn)行明確要求，培養(yǎng)財(cái)務(wù)部門的內(nèi)控意識，使其成為財(cái)務(wù)部門的一個常態(tài)化工作。內(nèi)控小組作為整個規(guī)則的制定者，對內(nèi)控部門的監(jiān)審機(jī)制也需要提出明確的路徑要求，特別是獎懲機(jī)制，日常監(jiān)管的工作重點(diǎn)和流程規(guī)范，促使內(nèi)控部門打破雙方惰性管理的平衡，提高博弈的積極性，同時也可以實(shí)時監(jiān)控博弈的狀態(tài)、雙方的管理行為，適當(dāng)利用績效考核來調(diào)整獎懲幅度，保持博弈狀態(tài)，促使雙方長期進(jìn)入良好的內(nèi)部管理環(huán)境。

另外，還要求財(cái)務(wù)部門和內(nèi)控部門定期披露其內(nèi)部控制的情況、相關(guān)的組織流程搭建的情況，使博弈的雙方對信息的了解更為完善，從而使博弈更加充分。醫(yī)院的管理者或是內(nèi)控小組需要督促財(cái)務(wù)部門或內(nèi)控部門定期公開其近期所做的內(nèi)控制度相關(guān)的工作內(nèi)容，可對其成果進(jìn)行評價，并公布具有權(quán)威性的評價報告，對醫(yī)院的內(nèi)部控制成效發(fā)表意見。對于內(nèi)部控制制度執(zhí)行后期的管理成績追溯，要實(shí)行問責(zé)機(jī)制，保證內(nèi)部控制制度的落實(shí)成效，規(guī)定各項(xiàng)制度的經(jīng)辦人、責(zé)任人，并落實(shí)績效考核辦法，對于違反內(nèi)控制度的經(jīng)辦人、責(zé)任人，要加大懲罰力度，提高財(cái)務(wù)部門偏離規(guī)則的成本支出，從而使內(nèi)部控制信息披露得到均衡。

（三）細(xì)化預(yù)算管理制度

完善內(nèi)部控制制度，其中一個有效的途徑就是實(shí)行精細(xì)化財(cái)務(wù)管理，將財(cái)務(wù)流程的每一個節(jié)點(diǎn)都進(jìn)行明確的規(guī)定，使其符合內(nèi)控的要求，同時精細(xì)化管理也可以減少人為的資源漏損，使每一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動都有制度可循。在財(cái)務(wù)管理中，預(yù)算管理是非常重要的環(huán)節(jié)，也是內(nèi)部控制重點(diǎn)要關(guān)注的環(huán)節(jié)。因此，做好成本精細(xì)化管理，也是對內(nèi)部控制制度完善的重要部分。新的政府會計(jì)制度對醫(yī)院預(yù)算管理的核算要求、流程制度等作了更為細(xì)化的規(guī)定，使醫(yī)院提高了成本費(fèi)用的使用效率，降低了資源浪費(fèi)，減少了經(jīng)手人員的違規(guī)操作行為，有效降低了財(cái)務(wù)風(fēng)險。醫(yī)院的預(yù)算管理應(yīng)該與收入相匹配，對于預(yù)算管理的分工可以根據(jù)人員或是醫(yī)院科室等來分配。根據(jù) “誰受益、誰負(fù)擔(dān)”的原則來合理安排各個部門的預(yù)算分配，然后進(jìn)行記錄、上報及審核，保證費(fèi)用歸集的完整性。醫(yī)院的全面預(yù)算管理應(yīng)該對各個科室乃至各個工作人員的成本費(fèi)用支出都進(jìn)行完整的核算及記錄，然后進(jìn)行歸集，并且體現(xiàn)到預(yù)算報表中，定期回溯預(yù)算管理成果。

另外，對于醫(yī)院資金的流出，應(yīng)該建立健全資金授權(quán)審批制度，明確各項(xiàng)資金流出的審批流程，包括各個層級的審核制度、落實(shí)責(zé)任人，特別是大宗的資金流出事項(xiàng)，例如采購、投資等。例如醫(yī)院新推出了一項(xiàng)醫(yī)療技術(shù)服務(wù)，為了使該項(xiàng)服務(wù)所帶來的成本支出控制在預(yù)算管控范圍內(nèi)，需要先對技術(shù)支持和相關(guān)的醫(yī)療器械采購成本進(jìn)行費(fèi)用預(yù)算和評估，這樣也可以減少不必要的資源消耗，提高工作效率。評估過程中要實(shí)行嚴(yán)格的事前審查，完善調(diào)研資料，實(shí)行大型儀器采購的招標(biāo)制度，并且保證項(xiàng)目合同的合規(guī)性和嚴(yán)謹(jǐn)性，完善項(xiàng)目驗(yàn)收制度，保證資源配置的合理有效，避免不合規(guī)的行為發(fā)生。

加強(qiáng)對醫(yī)院的成本花費(fèi)和資金的流出管理，雖然從財(cái)務(wù)的角度來看，資金流出管理的成果最終只會體現(xiàn)在利潤和現(xiàn)金凈流量中，但是過于控制成本也會對醫(yī)院的醫(yī)療技術(shù)水平有影響，同時也會降低醫(yī)院內(nèi)部人員的工作積極性。因此，財(cái)務(wù)部門人員需要使成本預(yù)算的擬定在一個合理的區(qū)間范圍內(nèi)，將其作為財(cái)務(wù)內(nèi)部控制管理的重要工作。同時，對于預(yù)算支出的把控，財(cái)務(wù)部門人員也需要站在全局管理的高度，根據(jù)在醫(yī)院實(shí)際經(jīng)營過程中間不斷發(fā)生的新需求，對預(yù)算進(jìn)行合理的、實(shí)時的調(diào)整，并且需要經(jīng)過各層級的審批。做好全面的財(cái)務(wù)預(yù)算管理和成本管理是確保醫(yī)院內(nèi)部管理和財(cái)務(wù)管理良好運(yùn)作的基石，所以在對財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度的完善過程中要特別重視預(yù)算管理工作。

（四）完善內(nèi)部審計(jì)制度

良好的內(nèi)部監(jiān)督審查機(jī)制，能夠促使醫(yī)院的內(nèi)部管理更加有序有條理地進(jìn)行，有效防范風(fēng)險，加強(qiáng)工作成效，提高整體內(nèi)部運(yùn)營效率，從而實(shí)現(xiàn)醫(yī)院的管理目標(biāo)。要提高醫(yī)院內(nèi)部的監(jiān)督管理機(jī)制，必須明確財(cái)務(wù)部門和審計(jì)部門之間的分工定義，讓雙方都有一個整體的意識，即雙方都是為了醫(yī)院建立良好的內(nèi)部控制制度，進(jìn)入更好的經(jīng)營模式而努力，雙方有博弈關(guān)系，但也有合作關(guān)系，要保持溝通和聯(lián)系，互相交流內(nèi)部控制制度建設(shè)理念。提高醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)部控制水平，不僅是要抓財(cái)務(wù)部門自身的內(nèi)部控制制度建設(shè)和執(zhí)行，還需要進(jìn)一步完善內(nèi)部審計(jì)制度，讓內(nèi)審機(jī)構(gòu)充分發(fā)揮其監(jiān)督管理者的職責(zé)。

內(nèi)部審計(jì)是對財(cái)務(wù)內(nèi)部控制情況進(jìn)行督查，內(nèi)部互相牽制的一個重要手段，也是完善財(cái)務(wù)內(nèi)部控制制度的重點(diǎn)，各家醫(yī)院要做好內(nèi)部控制管理，尤其要健全其內(nèi)部審計(jì)的制度。醫(yī)院若能擁有健全的內(nèi)審制度，良好的內(nèi)審管理機(jī)制，將會對醫(yī)院的財(cái)務(wù)乃至整體的經(jīng)營運(yùn)作都有全面的控制。醫(yī)院建立單獨(dú)的內(nèi)審或者內(nèi)控機(jī)構(gòu)，完善內(nèi)審機(jī)構(gòu)的督導(dǎo)辦法，能夠切實(shí)地提高醫(yī)院整體內(nèi)控水平，制約財(cái)務(wù)部門內(nèi)控工作執(zhí)行不到位等問題。要保證內(nèi)部審計(jì)在醫(yī)院管理環(huán)境中起到作用，需要醫(yī)院管理層對內(nèi)審機(jī)構(gòu)有一個較高的定位，使內(nèi)審機(jī)構(gòu)在后期執(zhí)行的過程中具有一定的權(quán)威性，也使審計(jì)監(jiān)察的結(jié)果有公信力。另外，在保證內(nèi)審機(jī)構(gòu)有個較高定位的前提下，也需要提高內(nèi)審機(jī)構(gòu)的督導(dǎo)水平，完善審計(jì)的相關(guān)流程和制度，對財(cái)務(wù)相關(guān)的流程、涉及的機(jī)構(gòu)行為進(jìn)行控制，并且建立評價機(jī)制，充分發(fā)揮其站在獨(dú)立視角對財(cái)務(wù)內(nèi)控制度建設(shè)的監(jiān)督職能，肩負(fù)起有效監(jiān)督管理的責(zé)任。

審計(jì)部門應(yīng)定期對財(cái)務(wù)部門的內(nèi)控工作進(jìn)行核查，提高內(nèi)部審計(jì)的頻率，加大內(nèi)部審計(jì)的力度，檢查的內(nèi)容應(yīng)該更為精細(xì)。涉及的工作包括財(cái)務(wù)部門人員信息及執(zhí)業(yè)資格的核查，對崗位職責(zé)設(shè)定范圍的核查，對單證管理的核查，對內(nèi)部操作流程合理合規(guī)性的核查等。在財(cái)務(wù)流程管理中要督促財(cái)務(wù)部門建立相互制約的監(jiān)督管理機(jī)制，例如對于報銷憑證或是重要的業(yè)務(wù)，需要實(shí)行“雙簽制”，防止一人獨(dú)權(quán)的情況導(dǎo)致的財(cái)務(wù)風(fēng)險。財(cái)務(wù)的各項(xiàng)崗位職責(zé)和職權(quán)都要注意相互分離，例如授權(quán)與執(zhí)行相分離，執(zhí)行與審查相分離，資產(chǎn)的保管與會計(jì)核算崗位相分離等等。并且定期出具審計(jì)報告，將檢查出來的問題進(jìn)行內(nèi)部公開，然后督促財(cái)務(wù)部門進(jìn)行整改，同時也可以針對問題較為普遍的環(huán)節(jié)挖掘更深層次的原因，從而完善內(nèi)部控制制度，及時發(fā)現(xiàn)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理中存在的隱患。另外，審計(jì)部門除了進(jìn)行日常的審查工作之外，還需要建立風(fēng)險排查預(yù)警系統(tǒng)，對潛在的風(fēng)險進(jìn)行預(yù)判，及時進(jìn)行評測，以對醫(yī)院的財(cái)務(wù)風(fēng)險進(jìn)行有效控制，減少醫(yī)院因此帶來的經(jīng)濟(jì)損失。

六、結(jié)論

醫(yī)院財(cái)務(wù)的內(nèi)部控制制度建設(shè)，是醫(yī)院降低財(cái)務(wù)風(fēng)險，提升內(nèi)部管理水平的重要一環(huán)，只有做好了財(cái)務(wù)內(nèi)部控制，醫(yī)院管理者才能得到真實(shí)的會計(jì)信息、經(jīng)營情況，才能及時了解醫(yī)院運(yùn)作過程中可能存在的問題及潛在的風(fēng)險。在醫(yī)院的財(cái)務(wù)內(nèi)控管理中，財(cái)務(wù)部門和內(nèi)控部門是最重要的兩個角色，要充分利用雙方利益最大化的目標(biāo)導(dǎo)向，誘導(dǎo)其開展積極的博弈行為，使醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)部控制建設(shè)得更加完善，進(jìn)入良性循環(huán)的狀態(tài)，促使醫(yī)院整體內(nèi)部控制水平的提高?！?/p>