摘? 要:本文首先引入同一控制施工企業(yè)稅收籌劃概念,然后通過概念的確認(rèn),對(duì)其籌劃方式加以相應(yīng)的探析,以此更為有效的促進(jìn)施工企業(yè)的最大效益實(shí)現(xiàn),為同行提供相應(yīng)的參考依據(jù)。
關(guān)鍵詞:同一控制;施工企業(yè)合并;稅收籌劃
對(duì)于施工企業(yè)而言,企業(yè)合并程序繁雜,其合并的成功與否對(duì)于企業(yè)成本而言影響較大。在宏觀經(jīng)濟(jì)下,稅收會(huì)對(duì)企業(yè)經(jīng)營決策與經(jīng)營活動(dòng)的開展產(chǎn)生一定影響,對(duì)于施工企業(yè)而言,合理的稅收籌劃能夠促進(jìn)各環(huán)節(jié)避稅效應(yīng)的有效發(fā)揮,使得企業(yè)的合并成本大大的降低,是影響其合并效益的關(guān)鍵要素。在此種前提下,我們需要對(duì)同一控制之下,施工企業(yè)合并稅收籌劃加以研究。
一、同一控制下施工企業(yè)合并稅收籌劃的相關(guān)概念
企業(yè)合并包含兩種形式:同一控制的企業(yè)合并,就是參與合并的企業(yè),都會(huì)受到一方控制或者是多方控制,這種控制一般不是永久性的,都是暫時(shí)的,這是第一種形式。如果在同一控制下的企業(yè)合并,合并前后并未受到控制,這是第二種形式。
同一控制下的企業(yè)合并無論是立足于合并方還是被合并方,究其根源都是一個(gè)存在主體,將權(quán)益合法作為其應(yīng)用的會(huì)計(jì)政策。立足于合并方角度,取得合并方資產(chǎn)之后,賬面機(jī)制和支付價(jià)格之間往往不相同,為調(diào)整二者的差距,一般通過調(diào)整資本公積來實(shí)現(xiàn),如果資本公積不足,就要通過留存收益加以調(diào)整。同一控制下的施工企業(yè),要依據(jù)稅法等規(guī)定,調(diào)整稅收籌劃的一些交易事項(xiàng),以此調(diào)整合并過程中所支出的稅費(fèi),從而維護(hù)企業(yè)的相關(guān)收益。
二、同一控制下施工企業(yè)合并稅收籌劃的方式
(1)合理選擇合并方式
同一控制合并中一般實(shí)現(xiàn)形式有三種:控股方式、吸收方式以及新設(shè)方式。控股合并方式,就是合并方通過股權(quán)置換、收購等形式,收取股權(quán)使得占股比例達(dá)到50%以上以此實(shí)現(xiàn)控股,對(duì)于被合并方在實(shí)現(xiàn)控股合并之后,被合并方具有正常經(jīng)營的條件。吸收合并方式,就是合并方收購被合并方的所有資產(chǎn),在合并之后將被合并方進(jìn)行注銷。新設(shè)合并,就是合并方和被合并方共同出資,成立一個(gè)新的企業(yè),新企業(yè)對(duì)原有企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債以及權(quán)益等,擁有繼承權(quán),在新企業(yè)成立之后,合并方以及被合并方都要予以注銷。作為施工企業(yè),在合并之后,由于合并方式的差異,因此企業(yè)稅費(fèi)支出也會(huì)有所不同。施工企業(yè)由于在合并之前有享有的某些優(yōu)惠,如果到期之后在合并后就不能繼續(xù)享有該優(yōu)惠,如果企業(yè)在合并之前享有的某些優(yōu)惠,是在某些特定的條件之內(nèi),在吸收合并或者是新設(shè)合并之后只有滿足原有的限定條件才能享有原有的優(yōu)惠,否則不再繼續(xù)享有該優(yōu)惠。而在控股合并下,施工企業(yè)在合并之前所享有的稅收優(yōu)惠在合并之后依然可以繼續(xù)享有。以企業(yè)所得稅為例,在施工企業(yè)合并之前,企業(yè)內(nèi)部所雇傭殘疾人比例達(dá)到一定標(biāo)注,則企業(yè)可以享有減免稅優(yōu)惠,在吸收合并或新設(shè)合并方式下,需重新核算合并后企業(yè)所雇傭殘疾人比例是否達(dá)到相關(guān)標(biāo)準(zhǔn),確認(rèn)達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)后方可繼續(xù)享有相關(guān)減免稅優(yōu)惠。若施工企業(yè)合并通過控股合并方式來實(shí)現(xiàn),則不需重新核算合并后企業(yè)所雇傭殘疾人比例,被合并方若在企業(yè)合并之前享有稅收優(yōu)惠,那么在合并后依然可以享有稅收優(yōu)惠。若施工企業(yè)合并之前參與各方所享有的稅收優(yōu)惠并未到期,則在企業(yè)合并后需要由相關(guān)部門來進(jìn)行重新核定,方可對(duì)相關(guān)稅收優(yōu)惠進(jìn)行享受。
(2)合理選擇價(jià)款支付方式
在同一控制下,施工企業(yè)合并的實(shí)現(xiàn),需要合并方結(jié)合相應(yīng)對(duì)價(jià)方被合并控制權(quán)來進(jìn)行支付,在差異化的價(jià)款支付方式下,企業(yè)合并過程中稅費(fèi)支出也會(huì)受到一定影響,而有所不同。同一控制下企業(yè)合并的實(shí)現(xiàn),價(jià)款支付主要通過現(xiàn)金支付、股權(quán)支付以及債務(wù)承擔(dān)等來實(shí)現(xiàn)。
所謂現(xiàn)金支付,就是指合并對(duì)價(jià)的支付是依靠企業(yè)貨幣資金或交易性金融資產(chǎn)來實(shí)現(xiàn)的,從本質(zhì)上來說,現(xiàn)金支付從屬于應(yīng)稅合并,被合并股權(quán)由被合并方股東進(jìn)行對(duì)外轉(zhuǎn)讓,受到相對(duì)現(xiàn)金對(duì)價(jià)后即可確定。在合并施工企業(yè)的過程中,所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)對(duì)外銷售有被合并企業(yè)來實(shí)現(xiàn),所得具體收益由被合并方來進(jìn)行確認(rèn),進(jìn)而繳納相應(yīng)稅費(fèi)。也就是說,現(xiàn)金支付方式下,被合并方無法獲得虧損抵減效應(yīng),在相關(guān)資產(chǎn)購入過程中若依照資產(chǎn)公允價(jià)值,則需通過公允價(jià)值來對(duì)合并方資產(chǎn)取得的成本進(jìn)行計(jì)量,這是提高固定資產(chǎn)成本計(jì)量準(zhǔn)確性的關(guān)鍵。若固定資產(chǎn)公允價(jià)值高于賬面價(jià)值,則需在合并方存續(xù)期間對(duì)稅前抵扣折舊額進(jìn)行增加。
股權(quán)支付,是指企業(yè)在對(duì)相關(guān)合并對(duì)價(jià)進(jìn)行支付的過程中,主要通過股票來實(shí)現(xiàn)。從本質(zhì)上來說,股權(quán)支付方式為免稅合并,被合并方股東在轉(zhuǎn)讓過程中無需對(duì)資本利得轉(zhuǎn)讓所得稅進(jìn)行繳納。被合并企業(yè)也無需對(duì)資本轉(zhuǎn)讓收入進(jìn)行確認(rèn),無需對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn),更不涉及相關(guān)稅費(fèi)繳納。在股權(quán)支付方式下,合并方抵稅收益的獲得可通過被合并方虧損的利用來實(shí)現(xiàn)。
就債務(wù)承擔(dān)來看,其實(shí)際上是指合并方在合并對(duì)價(jià)支付的過程中主要通過承擔(dān)被合并方債務(wù)的形式,實(shí)際上該種方式屬于免稅合并,對(duì)于被合并方股東來說,施工企業(yè)合并并不會(huì)對(duì)其產(chǎn)生影響,無需對(duì)資本利得轉(zhuǎn)讓所得稅進(jìn)行繳納。對(duì)于被合并方來說,其資產(chǎn)無需進(jìn)行轉(zhuǎn)讓,更不需要對(duì)相關(guān)稅費(fèi)進(jìn)行繳納。被合并方債務(wù)由合并方承擔(dān)后,合并方可獲得債務(wù)利息抵稅收益。也就是說,通過債務(wù)承擔(dān)方式來進(jìn)行施工企業(yè)合并時(shí),對(duì)于參與合并的雙方來說都是有利于節(jié)稅的。
(3)合理選擇重組交易方式
要保證同一控制下企業(yè)合并稅收籌劃有效實(shí)現(xiàn),在進(jìn)行重組時(shí)一定要選定最為科學(xué)的方法,對(duì)于合并重組交易一般體現(xiàn)在應(yīng)稅與免稅兩方面。針對(duì)合并方而言,合并過程之中要區(qū)分開應(yīng)稅合并和免稅合并,各自影響會(huì)有一定的差異,對(duì)于重組交易方式要依據(jù)實(shí)際科學(xué)選用。依據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定出發(fā),對(duì)稅收處理原則進(jìn)行明確,施工企業(yè)應(yīng)稅合并與免稅合并在方式上存在一定差異,在同一控制下,需要施工企業(yè)在參與合并的過程中結(jié)合自身實(shí)際情況對(duì)合并方式進(jìn)行選擇。應(yīng)稅合并實(shí)際上是指企業(yè)合并相關(guān)交易事項(xiàng)中,要確定企業(yè)所轉(zhuǎn)讓相關(guān)資產(chǎn)收入與成本費(fèi)用,在計(jì)稅基礎(chǔ)確認(rèn)方面,以交易價(jià)格為依據(jù)。所謂免稅合并,則是在企業(yè)合并交易相關(guān)事項(xiàng)中,待交易轉(zhuǎn)讓相關(guān)資產(chǎn)收入與成分費(fèi)用存在不確定性,在計(jì)稅基礎(chǔ)和原有價(jià)值的支持下方可明確具體操作方向。在施工企業(yè)合并過程中,必須要結(jié)合實(shí)際情況對(duì)應(yīng)稅合并與免稅合并這兩種方式進(jìn)行科學(xué)選擇和應(yīng)用,以確保企業(yè)合并重組方式的規(guī)范化進(jìn)行,令企業(yè)應(yīng)納稅額得到最大限度減少,這對(duì)于企業(yè)最大收益的維護(hù)是非常重要的。在同一控制下的施工企業(yè)合并中,若被合并方資產(chǎn)存在市場低估的情況,合并方在重組交易方式選擇過程中,可避免采用股權(quán)支付方式,而是以現(xiàn)金方式來對(duì)被合并方股東所持有股權(quán)進(jìn)行購買,此種方式下,相比于股權(quán)支付方式,現(xiàn)金支付方式更具有優(yōu)勢。其原因在于,被合并方資產(chǎn)存在市場低估的情況下,其賬面價(jià)值會(huì)高于市場價(jià)值,在應(yīng)稅合并重組交易方式下,被合并資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓處理過程中,往往會(huì)對(duì)施工企業(yè)造成虧損情況,而通過對(duì)被合并方資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓虧損的利用,合并方能夠?qū)?yīng)納稅額進(jìn)行有效抵減,此時(shí)稅務(wù)負(fù)擔(dān)得到明顯減輕。在股權(quán)支付方式下,免稅合并交易的過程中,無法轉(zhuǎn)讓被合并方的資產(chǎn),在賬面價(jià)值高于市場價(jià)值的情況下,無法利用這種虧損來對(duì)合并方應(yīng)納稅額進(jìn)行抵減,這就導(dǎo)致節(jié)稅目的無法實(shí)現(xiàn),在此種情況下,同一控制下施工企業(yè)合并的過程中,需要結(jié)合具體情況來進(jìn)行綜合分析,以確保重組交易方式選擇的科學(xué)性。
(4)合理選擇合并對(duì)象
當(dāng)被合并對(duì)象所處行業(yè)、地區(qū)與及自身財(cái)務(wù)狀況不同的情況下,對(duì)于施工企業(yè)合并稅收籌劃所產(chǎn)生的影響也存在明顯不同,因此在同一控制下施工企業(yè)合并稅收籌劃的實(shí)現(xiàn),要對(duì)合并對(duì)象進(jìn)行科學(xué)選擇,以稅收優(yōu)惠地區(qū)或行業(yè)的被合并企業(yè)作為最佳選擇。我國稅收政策在不同地區(qū)下對(duì)于施工企業(yè)存在一定適用性,政策扶持開發(fā)地區(qū)施工企業(yè)一般都享有稅收優(yōu)惠政策,能源消耗大且污染嚴(yán)重等行業(yè)施工企業(yè),往往承擔(dān)較重的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。環(huán)保、高新技術(shù)以及新興服務(wù)業(yè)等行業(yè)施工企業(yè)則享有差異化的稅收優(yōu)惠政策,稅務(wù)負(fù)擔(dān)也比較輕。對(duì)于施工企業(yè)來說,要積極培養(yǎng)稅務(wù)人才,做好稅收籌劃,規(guī)范經(jīng)營方式,實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)。
三、結(jié)語
通過以上分析可知,在同一控制下,施工企業(yè)合并是一個(gè)復(fù)雜的過程,所涉及交易事項(xiàng)眾多,稅務(wù)處理事項(xiàng)也較為復(fù)雜,這就需要企業(yè)合理安排交易事項(xiàng),依法履行納稅義務(wù),并通過合理的稅收籌劃來減輕稅務(wù)負(fù)擔(dān),對(duì)于施工企業(yè)而言,其效益最大化也能夠得到實(shí)現(xiàn)。在施工企業(yè)合并稅收籌劃的過程中,要立足自身環(huán)境狀況以及稅務(wù)籌劃方案實(shí)施成本等進(jìn)行具體分析,以確保同一控制下施工企業(yè)合并稅收籌劃的可行性。
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作者簡介:趙媛,女,本科,單位:中交一公局集團(tuán)有限公司,職務(wù):財(cái)務(wù)。