◆龐鳳喜 ◆劉 暢

內(nèi)容提要：面對(duì)當(dāng)前錯(cuò)綜復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，中央就減稅降費(fèi)進(jìn)行了力度空前的決策部署，而現(xiàn)行稅系間、稅種間及納稅主體間的稅負(fù)結(jié)構(gòu)分布，在一定程度上掣肘了減稅降費(fèi)的收入空間。文章認(rèn)為，減稅降費(fèi)需與稅負(fù)結(jié)構(gòu)調(diào)整相配合，亟需調(diào)整優(yōu)化稅負(fù)分配結(jié)構(gòu)，公平稅負(fù)，激發(fā)市場(chǎng)活力，推進(jìn)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)，進(jìn)而為經(jīng)濟(jì)健康持續(xù)發(fā)展和社會(huì)公平正義提供稅收上的制度性保障。

一、減稅降費(fèi)的直接財(cái)政效應(yīng)

近年來，面對(duì)國內(nèi)外錯(cuò)綜復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，為進(jìn)一步給企業(yè)紓難解困，創(chuàng)設(shè)公平的營商環(huán)境，有效提升市場(chǎng)活力，我國政府利用營改增等載體，實(shí)施了大規(guī)模減稅降費(fèi)政策。據(jù)粗略統(tǒng)計(jì)，自2012年增值稅擴(kuò)圍以來，僅營改增一項(xiàng)，五年來就已累計(jì)為企業(yè)減稅超過17,000億元，年均約3000余億元，且減稅降費(fèi)紅利的釋放力度不斷加大，其中，2016—2018年各年度政府工作報(bào)告所部署的減稅規(guī)模分別增至5000多億元、5500億元以及13,000億元。

2019年3月5日，李克強(qiáng)總理在政府工作報(bào)告中提出要進(jìn)行更大規(guī)模的減稅降費(fèi)，圍繞增值稅降低稅率、城鎮(zhèn)職工基本養(yǎng)老保險(xiǎn)單位繳費(fèi)比例下調(diào)等進(jìn)行了力度空前的決策部署，預(yù)計(jì)2019年度減稅額度將高達(dá)20,000億元之巨。與以往相比，此次減稅降費(fèi)的決策部署呈現(xiàn)出鮮明的大手筆、普惠性、實(shí)質(zhì)性降負(fù)等特征，是優(yōu)化資源配置、激發(fā)市場(chǎng)活力、提高企業(yè)發(fā)展?jié)撃艿摹把┲兴吞俊敝e。

減稅降費(fèi)引致的直接后果就是當(dāng)期財(cái)政收入的減少，而我國當(dāng)前為應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)下行壓力正在實(shí)施積極財(cái)政政策。積極財(cái)政政策的實(shí)施，不僅需要加大減稅降費(fèi)力度，且需要輔之以財(cái)政支出的適度擴(kuò)張。很顯然，在當(dāng)前政府支出剛性極強(qiáng)的背景下，勢(shì)必進(jìn)一步累及政府債務(wù)擴(kuò)增，使減稅、增稅、削減債務(wù)等三方目標(biāo)難以同時(shí)兼顧（參見表1）。自2010年起，盡管8年間我國財(cái)政收支均呈現(xiàn)持續(xù)增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，但收支增幅在2012年均出現(xiàn)顯著回落，且以財(cái)政收入尤甚。在其后各年度中，隨著減稅效應(yīng)的不斷釋放，財(cái)政收入增速更是明顯下探，并總體呈現(xiàn)出財(cái)政收入增速較之于支出更為趨緩的變動(dòng)態(tài)勢(shì)。從歷年財(cái)政盈余狀況來看，除2011年外，財(cái)政收支“剪刀差”不斷增大，收支缺口由2010年的6772.65億元擴(kuò)增至2018年的37,554億元。與此同時(shí)，我國地方政府債務(wù)仍不斷增長(zhǎng)，截至2019年2月末，全國地方政府債務(wù)余額高達(dá)19.142萬億元，地方政府債務(wù)余額再創(chuàng)新高，地方政府債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)顯然也在不斷累積，由此必然引致減稅降費(fèi)的空間被顯著壓縮，進(jìn)而掣肘減稅降費(fèi)的政策效果，造成財(cái)政收支的內(nèi)在秩序紊亂。在財(cái)政支出一定的情況下，以財(cái)政收入端為抓手，通過稅負(fù)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，實(shí)現(xiàn)不同稅系、不同納稅主體間“有增有減”的稅負(fù)調(diào)整，無疑是保障收入端和支出端動(dòng)態(tài)平衡，確保政府的政策目標(biāo)順利貫徹的重要途徑，以期在財(cái)政收入、財(cái)政支出以及政府債務(wù)三者間尋求新的平衡，從而保障我國經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的總體平穩(wěn)與可持續(xù)。

表1 2010—2018年度全國財(cái)政收支情況

二、優(yōu)化稅負(fù)結(jié)構(gòu)：為減稅降費(fèi)提供收入空間

理論與實(shí)踐表明，稅收作為現(xiàn)代社會(huì)生產(chǎn)關(guān)系處理中極為重要的制度安排，其職能作用的實(shí)現(xiàn)程度與實(shí)現(xiàn)重心均與稅負(fù)結(jié)構(gòu)密切關(guān)聯(lián)。所謂稅負(fù)結(jié)構(gòu)，是指各類稅費(fèi)負(fù)擔(dān)基于在公共收入、課稅對(duì)象、負(fù)稅主體內(nèi)部的比例分配及權(quán)重界分而形成的稅負(fù)歸宿的內(nèi)在結(jié)構(gòu)性布局。一國不同時(shí)期稅負(fù)結(jié)構(gòu)優(yōu)化的施力重心與施力方向，與同期所處的稅收環(huán)境密切相關(guān)。因此，優(yōu)化稅負(fù)結(jié)構(gòu)，需順應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展基本趨勢(shì)，與經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和要素配置優(yōu)化相契合，并應(yīng)與當(dāng)前普惠式、實(shí)質(zhì)性減稅降費(fèi)形成良性互動(dòng)。

需要明確的是，面對(duì)當(dāng)前復(fù)雜嚴(yán)峻的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，優(yōu)化稅負(fù)結(jié)構(gòu)并不是短期性政策權(quán)宜，而是普惠性減稅降費(fèi)政策取向下的基礎(chǔ)性制度調(diào)整。為此，必須更加倚重以結(jié)構(gòu)性減稅為主要內(nèi)容的“引擎”切換與質(zhì)量提升，以稅負(fù)分配與經(jīng)濟(jì)稅源結(jié)構(gòu)相協(xié)調(diào)為基本指引，以經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整與要素配置優(yōu)化為發(fā)展導(dǎo)向，通過稅負(fù)布局的調(diào)整與重組，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和經(jīng)濟(jì)動(dòng)能切換，從而為減稅降費(fèi)提供可靠的收入保障。

隨著全面深化改革的不斷推進(jìn),減稅降費(fèi)的持續(xù)加力，亟需稅負(fù)結(jié)構(gòu)的深度調(diào)整相配合。即應(yīng)在控制稅收負(fù)擔(dān)總量的基礎(chǔ)上，按照改革的導(dǎo)向，降低部分納稅主體與主要稅種的稅負(fù)，同時(shí)調(diào)增相關(guān)主體、重要稅種、輔助稅種的稅負(fù)，進(jìn)而通過稅負(fù)分配的結(jié)構(gòu)性優(yōu)化，進(jìn)一步公平稅負(fù)，激發(fā)市場(chǎng)活力，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)。

總體而言，減稅降費(fèi)的空間，除來自支出維度財(cái)政支出結(jié)構(gòu)的優(yōu)化及支出效率的提升外，從財(cái)政收入維度來看，在民生支出剛性擴(kuò)增、整體增稅不可行的情形下，加快稅負(fù)的結(jié)構(gòu)性優(yōu)化，應(yīng)該是新一輪全面減稅降費(fèi)的重要選擇。簡(jiǎn)言之，大力推進(jìn)財(cái)政收入領(lǐng)域的結(jié)構(gòu)優(yōu)化，是更大規(guī)模實(shí)質(zhì)性減稅降費(fèi)中極為關(guān)鍵的改革舉措。不僅如此，在當(dāng)前減稅降費(fèi)浪潮的推動(dòng)下，稅負(fù)結(jié)構(gòu)布局設(shè)計(jì)是否公平合理，還將直接關(guān)涉減稅降費(fèi)政策的貫徹程度以及可拓展空間等基本問題，由此也將進(jìn)一步影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展的質(zhì)量與效益，并影響國際稅收競(jìng)爭(zhēng)秩序中我國對(duì)稅源的吸引力與保持力。

因此，有必要進(jìn)一步優(yōu)化稅負(fù)結(jié)構(gòu)，使稅種間、納稅主體間的稅負(fù)分配格局與稅源結(jié)構(gòu)及其可拓展性相吻合，實(shí)現(xiàn)“稅源趨降則稅負(fù)調(diào)減，稅源豐沛則稅負(fù)升增”的稅負(fù)配置優(yōu)化，并藉由對(duì)支付能力較強(qiáng)的納稅主體、具有挖掘潛力的稅種進(jìn)行適當(dāng)“開源”，以緩解大規(guī)模減稅降費(fèi)所引致的財(cái)政支出壓力。

三、我國當(dāng)前稅負(fù)結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀及問題分析

從我國的情況來看，當(dāng)前稅負(fù)結(jié)構(gòu)主要體現(xiàn)在不同納稅主體之間、不同稅系之間以及同一稅系內(nèi)部的稅負(fù)格局。其現(xiàn)狀如下：

（一）納稅主體間稅負(fù)布局失衡

納稅主體間的稅負(fù)布局，主要涉及企業(yè)與自然人之間的稅負(fù)分配狀況，以及企業(yè)與企業(yè)之間的稅負(fù)配置。其中，企業(yè)間的稅負(fù)結(jié)構(gòu)失衡，則以虛擬經(jīng)濟(jì)與實(shí)體經(jīng)濟(jì)之間體現(xiàn)得更為充分。因此，對(duì)企業(yè)與企業(yè)之間的稅負(fù)分析，本文選擇以實(shí)體經(jīng)濟(jì)與虛擬經(jīng)濟(jì)之間的稅負(fù)結(jié)構(gòu)作為分析對(duì)象進(jìn)行闡析。具體來看：

1. 自然人與企業(yè)間稅負(fù)重心有待調(diào)整

企業(yè)與自然人作為稅收負(fù)擔(dān)的最終落腳點(diǎn)，共同構(gòu)成稅負(fù)的承載主體。但是，作為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要支撐，企業(yè)不僅是貢獻(xiàn)財(cái)政收入的重要擔(dān)綱，且在促進(jìn)就業(yè)、履行社會(huì)責(zé)任、出口創(chuàng)匯、維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定等方面發(fā)揮著積極效用。而稅收負(fù)擔(dān)作為企業(yè)利潤的減項(xiàng)以及影響企業(yè)現(xiàn)金流的重要因素，稅負(fù)水平高低無疑會(huì)對(duì)企業(yè)投資積極性，以及稅收職能作用的發(fā)揮產(chǎn)生不同程度的影響。

在兩類納稅主體所涉稅收收入①為簡(jiǎn)化分析，部分難以區(qū)分稅負(fù)主體的稅種（耕地占用稅、契稅，證券交易印花稅）未納入統(tǒng)計(jì)范疇，而剔除證券交易部分的印花稅大致可視為企業(yè)稅負(fù)。中，不考慮稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁因素，自然人端所涉稅收具體包括個(gè)人所得稅、車船稅和車輛購置稅②2011—2014年四年間，我國營運(yùn)汽車增量?jī)H為私人汽車增量的6.54%，且營運(yùn)汽車于2015年和2016年連續(xù)兩年出現(xiàn)負(fù)增長(zhǎng)；同時(shí)，歷年船舶數(shù)量在私人汽車總量中的占比小于0.1%，數(shù)量微乎其微。因此，可大致將車船稅和車輛購置稅視為自然人稅負(fù)。；企業(yè)端所涉稅收則包括除自然人稅收之外的其他稅種，如增值稅、消費(fèi)稅③本文所選用的增值稅和消費(fèi)稅計(jì)算口徑為“國內(nèi)增值稅和消費(fèi)稅稅收收入+進(jìn)口貨物增值稅和消費(fèi)稅-出口貨物退增值稅和消費(fèi)稅”。、原營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、資源稅等稅種。從企業(yè)端稅收和自然人端稅收的關(guān)系來看（參見表2），2011—2017年，我國企業(yè)納稅人的直接稅收貢獻(xiàn)度高達(dá)90%左右，而由居民個(gè)人繳納的稅收占比僅約10%。盡管自2012年起，企業(yè)稅收占比呈微幅下跌趨勢(shì)，但作為稅負(fù)直接承受主體之地位依然不可撼動(dòng)。

表2 企業(yè)和自然人稅負(fù)格局

2. 實(shí)體經(jīng)濟(jì)與虛擬經(jīng)濟(jì)間稅負(fù)配比不盡合理

在實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)和虛擬經(jīng)濟(jì)企業(yè)所涉稅收構(gòu)成中，均包含流轉(zhuǎn)稅、所得稅和其他財(cái)產(chǎn)行為稅等，但又以前兩者影響最為突出。本文以制造業(yè)和金融業(yè)④關(guān)于金融企業(yè)是否應(yīng)納入虛擬經(jīng)濟(jì)范疇，學(xué)界尚有不同看法。嚴(yán)格意義上講，金融業(yè)中的衍生品交易業(yè)務(wù)更符合虛擬經(jīng)濟(jì)特征。本文為資料所限，直接將金融業(yè)視為并歸入虛擬經(jīng)濟(jì)企業(yè)考慮。兩行業(yè)作為實(shí)體經(jīng)濟(jì)和虛擬經(jīng)濟(jì)的代表為例進(jìn)行闡析（如表3所示）。兩類企業(yè)因企業(yè)屬性、業(yè)務(wù)運(yùn)營及財(cái)務(wù)處理等方面兩相迥異，進(jìn)而在企業(yè)內(nèi)部形成差異化的稅負(fù)布局。同時(shí)，稅種間的內(nèi)部結(jié)構(gòu)及動(dòng)態(tài)組合又形成企業(yè)總體稅負(fù)及利潤水平的核心影響因素。2011—2017年間，兩類企業(yè)中增值稅與所得稅均是稅收整體負(fù)擔(dān)中最為重要的構(gòu)成，但就兩類企業(yè)稅種地位來看，則形成“制造業(yè)流轉(zhuǎn)稅占比高，而金融業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)重”的稅種間負(fù)擔(dān)差異格局。

之所以如此，其原因在于，流轉(zhuǎn)稅與企業(yè)營業(yè)收入相關(guān)而與獲得的利潤無關(guān)。因此，實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)往往因較為豐厚的貨物與勞務(wù)流轉(zhuǎn)額而產(chǎn)生大量流轉(zhuǎn)稅。但問題是，企業(yè)貢獻(xiàn)的所得稅體量大小才是利潤水平高低的真實(shí)映照。因此，對(duì)于盈利能力更強(qiáng)的虛擬經(jīng)濟(jì)企業(yè)而言，則盡管企業(yè)流轉(zhuǎn)額同樣不低，但因其利潤水平更高，使得由此承擔(dān)的所得稅負(fù)擔(dān)更重，繼而形成企業(yè)間鮮明的稅負(fù)格局差異。顯然，所得稅雖構(gòu)成企業(yè)的直接負(fù)擔(dān)，但因其處于社會(huì)再生產(chǎn)過程中的最終環(huán)節(jié)，體現(xiàn)純所得在國家與企業(yè)之間的分配關(guān)系，因而較高的所得稅負(fù)擔(dān)水平，不僅是虛擬經(jīng)濟(jì)企業(yè)稅負(fù)承載能力較高的集中體現(xiàn)，更是遠(yuǎn)超于實(shí)體經(jīng)濟(jì)盈利能力的客觀反映。

表3 實(shí)體經(jīng)濟(jì)與虛擬經(jīng)濟(jì)稅負(fù)格局

（二）稅系之間的稅負(fù)結(jié)構(gòu)亟待優(yōu)化

稅系結(jié)構(gòu)不僅反映了同類稅種的聚集程度及與異類稅種的分布差異，也為納稅主體的稅源增長(zhǎng)趨勢(shì)和稅負(fù)調(diào)整方向提供了必要指引。從稅系結(jié)構(gòu)來看，當(dāng)前我國流轉(zhuǎn)稅在稅制結(jié)構(gòu)中比重畸高，直接稅比重雖有上行態(tài)勢(shì)，但未見明顯（參見表4）。在三大稅系①流轉(zhuǎn)稅系涉及的稅種具體包括增值稅、消費(fèi)稅、原營業(yè)稅、關(guān)稅及城市維護(hù)建設(shè)稅；所得稅系包括企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅；財(cái)產(chǎn)稅及其他稅系則包括房產(chǎn)稅、車船稅、船舶噸稅、耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅和契稅等稅種。中，我國流轉(zhuǎn)稅連續(xù)多年在總體稅收收入中占據(jù)半壁江山，依照統(tǒng)籌考慮進(jìn)（出）口征（退）稅的口徑計(jì)算，2011—2018年間，我國流轉(zhuǎn)稅比重保持在48.58%～60.82%之間浮動(dòng)并呈緩步下行趨勢(shì)。所得稅居于次位，盡管比重已由2011年的25.43%漸次爬坡至2018年的31.45%，但其占比依然略低。而盡管財(cái)產(chǎn)稅及其他稅比重在微幅波動(dòng)中上升，并于2018年升至8年來的最高點(diǎn)19.97%，但相對(duì)而言仍處于占比最低的劣位，與我國多年來已集聚巨額財(cái)富的現(xiàn)實(shí)稅源遠(yuǎn)遠(yuǎn)不相匹配。

表4 三大稅系稅負(fù)布局結(jié)構(gòu)

（三）稅系內(nèi)部結(jié)構(gòu)尚需調(diào)整

1. 所得稅系內(nèi)部企業(yè)所得稅稅負(fù)畸重

從所得稅系內(nèi)部結(jié)構(gòu)看，在企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅之間，具體呈現(xiàn)為企業(yè)所得稅“一邊倒”的分布狀況。2011年至2018年間，兩稅收入差距總體呈現(xiàn)不斷擴(kuò)大趨勢(shì)，從兩者在稅收總收入中所占的具體份額來看，8年間，個(gè)人所得稅占比在5.78%～8.87%之間浮動(dòng)，盡管比重有逐年提升趨向，但上升空間依然廣闊。同時(shí)，因工資薪金所得依然是個(gè)人所得稅的最主要來源，由此導(dǎo)致源泉扣繳的工薪階層稅負(fù)沉重，而難于控管的資本性、財(cái)產(chǎn)性所得，稅收貢獻(xiàn)則較為稀少，這也與構(gòu)建結(jié)構(gòu)優(yōu)化、稅負(fù)公平的現(xiàn)代稅收制度目標(biāo)相背離。而企業(yè)所得稅則大體呈現(xiàn)小幅漸進(jìn)式提升態(tài)勢(shì)，由2011年的18.69%緩步升至2018年的22.58%（參見表5）。

表5 所得稅系內(nèi)部結(jié)構(gòu)

2. 流轉(zhuǎn)稅系內(nèi)部?jī)?yōu)化空間尚存

目前，我國流轉(zhuǎn)稅系內(nèi)部稅負(fù)結(jié)構(gòu)①鑒于統(tǒng)計(jì)資料中，在核算商品、勞務(wù)及服務(wù)的進(jìn)出口征退稅情況時(shí)，未將增值稅和消費(fèi)稅稅收項(xiàng)目進(jìn)行區(qū)分，故本文僅分析國內(nèi)增值稅和消費(fèi)稅稅負(fù)情況。同時(shí)，本部分側(cè)重分析一般性征收稅種與選擇性征收稅種的稅負(fù)布局狀況，因而將“營改增”完成前的“原營業(yè)稅”并入增值稅匯總計(jì)算。大體呈現(xiàn)為增值稅與消費(fèi)稅的斷層式分布格局（參見表6）。從相對(duì)水平觀之，增值稅在總稅收收入中的比重最高但持續(xù)微幅下滑，其變動(dòng)軌跡也與近年來的經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)及結(jié)構(gòu)性減稅舉措相吻合；而消費(fèi)稅則在7.08%～8.44%區(qū)間微幅波動(dòng)，在2015年達(dá)到最高點(diǎn)后，呈現(xiàn)下探態(tài)勢(shì)。

從流轉(zhuǎn)稅內(nèi)部結(jié)構(gòu)觀之，在以增值稅為主導(dǎo)的流轉(zhuǎn)稅稅制結(jié)構(gòu)安排下，與其“普遍征收、環(huán)環(huán)征收”的特征相適應(yīng)，現(xiàn)行稅收制度更側(cè)重對(duì)一般性征收稅種收入籌措功能的強(qiáng)化，而淡化了從高端消費(fèi)領(lǐng)域汲取稅收收入、調(diào)控收入分配及調(diào)節(jié)消費(fèi)的考量。由于具有調(diào)節(jié)功能的消費(fèi)稅在稅制體系中占有的份額較小，也使其在階層間、產(chǎn)業(yè)間及區(qū)域間的稅收職能作用空間較為狹小。

表6 流轉(zhuǎn)稅系內(nèi)部結(jié)構(gòu)

上述分析表明，當(dāng)前，我國納稅主體間、稅系間及稅系內(nèi)部的稅負(fù)布局狀況，存在諸多掣肘稅收職能發(fā)揮的結(jié)構(gòu)性矛盾，并有壓縮減稅降費(fèi)可拓空間、惡化收入分配、弱化公共治理能力和加重稅負(fù)痛感之虞，亟需政府從稅負(fù)結(jié)構(gòu)端發(fā)力，為順利貫徹減稅降費(fèi)舉措、構(gòu)建現(xiàn)代稅收制度創(chuàng)造必要條件。

四、優(yōu)化我國稅負(fù)結(jié)構(gòu)，改善減稅降費(fèi)可承受空間的基本思路

在以構(gòu)建現(xiàn)代稅收制度為目標(biāo)的深化稅制改革的實(shí)踐中，與建立現(xiàn)代稅收制度的稅改目標(biāo)相對(duì)接，以稅負(fù)結(jié)構(gòu)優(yōu)化為發(fā)力點(diǎn)，藉由稅系、稅種與稅制要素的重新安排，對(duì)納稅人實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)進(jìn)行“升增”和“減降”并舉的結(jié)構(gòu)性布局調(diào)整，不僅有助于進(jìn)一步發(fā)揮稅收的收入籌措與收入分配效能，且有助于實(shí)現(xiàn)稅收遵從成本降低，征管效能增強(qiáng)，還將為順利貫徹減稅降費(fèi)政策騰挪空間，進(jìn)而為經(jīng)濟(jì)健康可持續(xù)發(fā)展和社會(huì)公平正義提供制度保障。鑒于此，優(yōu)化我國稅負(fù)結(jié)構(gòu)、改善減稅降費(fèi)空間可遵循以下基本思路。

（一）推進(jìn)稅收共治與涉稅信息共享，加快提升個(gè)人所得稅稅收貢獻(xiàn)度

為企業(yè)釋放減稅降費(fèi)紅利，進(jìn)而為企業(yè)生存發(fā)展開拓空間，不僅要將調(diào)減企業(yè)稅負(fù)作為稅制改革總體框架的核心考量，還需提高自然人稅收占比，從而穩(wěn)定總體稅負(fù)水平，這也是減輕企業(yè)稅負(fù)、穩(wěn)定企業(yè)預(yù)期的破題之舉。在我國高凈值人群異軍突起、貧富差距逐步擴(kuò)大的背景下，也更為需要倚重自然人稅收的收入籌措功能，并實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅收與自然人稅收的協(xié)調(diào)與協(xié)同，這既與稅制改革的戰(zhàn)略意圖相契合，又與當(dāng)前減稅降費(fèi)的政策方略相呼應(yīng)。新個(gè)人所得稅法自2019年1月1日起開始實(shí)施，其綜合所得的征收以及各類扣除，尤其是專項(xiàng)附加扣除的成功實(shí)施，均必須依賴全社會(huì)的涉稅信息共享與稅收共治，而涉稅信息共享與稅收共治，必然會(huì)為自然人收入側(cè)的稅負(fù)結(jié)構(gòu)優(yōu)化創(chuàng)造良好契機(jī)。

從域外國家和地區(qū)稅收實(shí)踐的成功經(jīng)驗(yàn)來看，涉稅信息共享是提升自然人稅收征管能力的基礎(chǔ)性保障，我國立法部門、各級(jí)政府及稅務(wù)部門有必要積極推動(dòng)第三方涉稅信息共享，加快以財(cái)稅部門為主體的涉稅資源平臺(tái)建設(shè)，提升稅收數(shù)據(jù)比對(duì)質(zhì)效，以顯著提升稅收征管效能。同時(shí)，不應(yīng)忽視的是，個(gè)人所得稅收入潛力的挖掘，需聚焦于高凈值群體財(cái)源稅源的掌控。為此，可以以中國版“金融賬戶涉稅信息自動(dòng)交換”（CRS）實(shí)施為契機(jī)，加強(qiáng)對(duì)居民全球收入與財(cái)富的征稅力度，以此全面提升涉稅信息管控能力，為包括個(gè)人所得稅及財(cái)產(chǎn)稅在內(nèi)的自然人稅收體量擴(kuò)增奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。在實(shí)際操作層面，需要我國相關(guān)部門盡快出臺(tái)高凈值人群海外財(cái)富的稅收法律及配套措施，將監(jiān)管重心聚焦于防范居民將財(cái)富轉(zhuǎn)移至低稅率國家的避稅逃稅行為，并重點(diǎn)關(guān)注“大量金融資產(chǎn)置留境外的境內(nèi)人群”和“金融資產(chǎn)留在境內(nèi)但已取得海外國籍人群”。在核查對(duì)象方面，不僅應(yīng)包括股票、理財(cái)產(chǎn)品、信托、債券、金融衍生品等個(gè)人海外金融資產(chǎn)，還需兼顧對(duì)海外房地產(chǎn)、古董字畫、游艇、飛機(jī)等實(shí)物資產(chǎn)的稽查與追蹤。同時(shí)，還應(yīng)特別關(guān)注消極類非金融公司，即注冊(cè)在避稅天堂的特殊目的空殼公司，仔細(xì)甄別其將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移出境的動(dòng)機(jī)，進(jìn)而從嚴(yán)核查資金來源與流向是否合規(guī)，投資收益分紅是否存在逃稅行為，謹(jǐn)防該類企業(yè)逃避稅行為對(duì)本國稅收的沖擊與侵蝕。需要強(qiáng)調(diào)的是，要真正實(shí)現(xiàn)涉稅信息共享，必須統(tǒng)籌稅務(wù)部門與涉稅各方力量，著力構(gòu)建全社會(huì)共同參與的稅收共治格局。

（二）盡快補(bǔ)齊財(cái)產(chǎn)稅系短板，為減稅降費(fèi)開拓空間

長(zhǎng)期以來，受制于我國強(qiáng)大的間接稅稅制運(yùn)行慣性，財(cái)產(chǎn)稅處于較為邊緣的地位。而我國經(jīng)濟(jì)歷經(jīng)多年的繁榮發(fā)展，藏富于民已十分普遍，從而也為進(jìn)一步挖潛財(cái)產(chǎn)稅稅源及其稅收貢獻(xiàn)奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。具體來看，財(cái)產(chǎn)稅是具備收入挖掘潛力的稅種，主要包括對(duì)居民住宅征收的房地產(chǎn)稅，對(duì)遺產(chǎn)及生前贈(zèng)與征收的遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅，以及車船稅等。

在房地產(chǎn)稅方面，我國已經(jīng)歷滬渝地區(qū)逾8年的前期試點(diǎn)工作，且房地產(chǎn)稅稅源極為充沛。據(jù)瑞士信貸銀行2019年年初發(fā)布的《2018年全球財(cái)富報(bào)告》的數(shù)據(jù)，我國2018年身價(jià)過100萬美元的人數(shù)已超過348萬人，僅次于美國，位列全球第二；該機(jī)構(gòu)還估測(cè)，2023年以前，該數(shù)字將進(jìn)一步突破546萬人，即我國的百萬美元富豪將在5年內(nèi)增加60%。不僅如此，目前房產(chǎn)占家庭財(cái)產(chǎn)的比重，我國高達(dá)77.7%，而美國僅為34.6%；加之房地產(chǎn)屬于難以藏匿的顯性財(cái)產(chǎn)，其增稅效應(yīng)將倍加顯著。對(duì)于居民住宅房地產(chǎn)稅來說，作為新增的自然人稅負(fù)，其征收應(yīng)更多從我國實(shí)際國情出發(fā)，保證住房的基本居住屬性，避免“一刀切”取向，科學(xué)合理確立免征額度量方法，按照“廣覆蓋、輕稅負(fù)”的征收原則，避免激發(fā)納稅人強(qiáng)烈的稅負(fù)痛感，以減輕房地產(chǎn)稅改革中的推進(jìn)阻力，盡快使房地產(chǎn)稅成為財(cái)政減收后的有效后補(bǔ)力量。

在遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅方面，由于該稅種在我國的長(zhǎng)期缺位，使得轉(zhuǎn)移性收入，特別是在代際間單向流動(dòng)的家族內(nèi)部財(cái)產(chǎn)脫離了財(cái)產(chǎn)稅稅制框架，造成稅源嚴(yán)重流失?？紤]到目前我國社會(huì)財(cái)富積累存量已經(jīng)達(dá)到了較高水平，因此，擇機(jī)開征遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與稅將是一個(gè)現(xiàn)實(shí)問題。同時(shí)，由于我國當(dāng)前自然人納稅意識(shí)尚處喚醒階段，稅收征管水平有待進(jìn)一步提升。因此，可以在個(gè)人所得稅改革和房地產(chǎn)稅開征的前期推動(dòng)下，在部門間涉稅信息形成整體聯(lián)動(dòng)的基礎(chǔ)上，考慮采用總遺產(chǎn)稅模式，對(duì)遺留財(cái)產(chǎn)凈額課征。其中，財(cái)產(chǎn)范圍包括動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn)等各類財(cái)產(chǎn)，采用超額累進(jìn)稅率予以課征，從而為實(shí)質(zhì)性提升自然人稅收、穩(wěn)定減稅降費(fèi)政策效果創(chuàng)造有利條件。

此外，就車船稅而言，盡管該稅種已完成全部立法程序，但作為財(cái)產(chǎn)稅，理論上其計(jì)稅依據(jù)應(yīng)為車船的價(jià)值。從實(shí)踐來看，我國當(dāng)前的車船尤其是車輛占有量不斷增加，且擁有高端汽車、超豪華車輛的自然人范圍日益擴(kuò)大，而可使用的公路、停車位及石油類資源的供應(yīng)則日益緊張，因此，無論是從增加收入的角度，還是從調(diào)控經(jīng)濟(jì)的角度，都亟待將現(xiàn)行車船稅的征收方式由從量計(jì)稅改為從價(jià)計(jì)征，從而使納稅人實(shí)際稅負(fù)與其支付能力相契合，同時(shí)提高國家財(cái)政收入的有效汲取能力。此外，有必要繼續(xù)推進(jìn)消費(fèi)稅改革，尤其是應(yīng)盡快將奢侈性消費(fèi)行為納入消費(fèi)稅征稅范圍，這不僅有助于化解當(dāng)前財(cái)政收支矛盾，同時(shí)也有助于進(jìn)一步提升稅收增收空間。

（三）形成虛擬經(jīng)濟(jì)與實(shí)體經(jīng)濟(jì)互為支撐的稅負(fù)格局，大力挖掘虛擬經(jīng)濟(jì)潛在稅源

稅收作為收入調(diào)節(jié)及財(cái)富分配的重要工具，理應(yīng)為納稅人提供公平的起跑線。然而從稅負(fù)水平與投資回報(bào)的相互關(guān)系來看，較之于具有高投資回報(bào)率的虛擬經(jīng)濟(jì)和以創(chuàng)新為依托、具有較強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力的新實(shí)體經(jīng)濟(jì)而言，傳統(tǒng)實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)的稅負(fù)狀況與盈利水平則不甚樂觀，特別是該類企業(yè)偏重的流轉(zhuǎn)稅負(fù)擔(dān)，較易造成企業(yè)資金占?jí)?，最終形成傳統(tǒng)實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)的投資壁壘。而以新產(chǎn)業(yè)、新模式和新業(yè)態(tài)為表征的虛擬經(jīng)濟(jì)呈現(xiàn)爆發(fā)式的增長(zhǎng)之勢(shì)，業(yè)已具備較大的稅源拓展空間。以比特幣為例，作為一種可套現(xiàn)的虛擬貨幣，截至2017年12月17日，比特幣已達(dá)到歷史最高價(jià)19,850美元，而遺憾的是，至今其在稅收征管領(lǐng)域尚屬盲區(qū)?？梢?，充分挖掘虛擬經(jīng)濟(jì)潛在稅源，優(yōu)化實(shí)體經(jīng)濟(jì)與虛擬經(jīng)濟(jì)的稅負(fù)配置，有助于為實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)減稅降費(fèi)創(chuàng)造條件。

為此，需從宏觀層面加快稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整，為不同類型納稅主體的稅負(fù)結(jié)構(gòu)優(yōu)化、切實(shí)保障實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)稅負(fù)調(diào)減創(chuàng)造空間。其具體操作要點(diǎn)在于：其一，從增值稅維度，在簡(jiǎn)并、調(diào)低增值稅稅率的基礎(chǔ)上，盡快實(shí)現(xiàn)增值稅“由簡(jiǎn)入減”的稅制優(yōu)化，繼續(xù)完善增值稅抵扣鏈條，著力減輕實(shí)體經(jīng)濟(jì)特別是傳統(tǒng)實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)的增值稅負(fù)擔(dān)。其二，對(duì)需要重點(diǎn)鼓勵(lì)的實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)，適當(dāng)降低實(shí)體經(jīng)濟(jì)利潤分配環(huán)節(jié)的稅負(fù)水平，以提高我國稅收競(jìng)爭(zhēng)力，間接提升實(shí)體經(jīng)濟(jì)企業(yè)的資本回報(bào)率，并以此吸納各類經(jīng)濟(jì)資源向?qū)嶓w經(jīng)濟(jì)回流，逐步實(shí)現(xiàn)實(shí)體經(jīng)濟(jì)與虛擬經(jīng)濟(jì)互為支撐的均衡發(fā)展格局。其三，加強(qiáng)對(duì)虛擬經(jīng)濟(jì)的稅源監(jiān)控及征管。如對(duì)現(xiàn)存的征管“盲區(qū)”，需采取切實(shí)有效的措施堵塞稅收漏洞；對(duì)不斷涌現(xiàn)的新興虛擬交易，需保障稅收制度的實(shí)時(shí)跟進(jìn)、稅收監(jiān)管的密切追蹤，謹(jǐn)防制度漏洞對(duì)稅基的進(jìn)一步侵蝕，以虛擬經(jīng)濟(jì)稅負(fù)提升為實(shí)體經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)調(diào)減提供可能。

總體而言，通過實(shí)現(xiàn)直接稅與間接稅“升增”與“減降”式的稅負(fù)配置優(yōu)化，推動(dòng)企業(yè)納稅人和自然人納稅人之間、企業(yè)與企業(yè)納稅人之間的稅負(fù)實(shí)質(zhì)性調(diào)整，有助于實(shí)現(xiàn)對(duì)特定稅種、特定納稅人的稅收“開源”，并為減稅降費(fèi)政策效應(yīng)的持久穩(wěn)定創(chuàng)造必要的條件。