楊思瑜 葉詩晴

摘 要： 2019年1月1日起，財政部要求高校全面執(zhí)行《政府會計制度》，原《高等學校會計制度》停止使用。新制度對高校固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的核算提出了新的要求，包括新增、折舊與攤銷等方面，而這些核算上的變化將對高校的財務報告產(chǎn)生較大影響。文章研究了新會計制度對固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)在購置、持有過程及處置等方面在核算上的影響，并提出相關的管理建議。

關鍵詞：政府會計制度;高等學校;固定資產(chǎn);無形資產(chǎn)

一、引言

高校因其行業(yè)的特殊性，一直以來都是實行獨立的《高等學校會計制度》。現(xiàn)行的《高等學校會計制度》 是自2014年開始實行的，該制度的特點是以收付實現(xiàn)制為主，部分經(jīng)濟業(yè)務可按照權責發(fā)生制進行核算。然而大部分高校仍完全按照收付實現(xiàn)制進行業(yè)務核算。新政府會計制度則要求高校按照雙會計核算制度進行“平行記賬”。由于核算方式改變和會計科目的調(diào)整，新制度的實施必然會對高校的財務核算產(chǎn)生巨大影響。同時，固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)作為高校財務核算與管理的重點之一，又恰是新制度調(diào)整較大的部門，因此文章將通過新舊制度差異的比較，探討新制度對固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)核算的影響，并提出相關管理建議。

二、新制度對固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)核算的影響

目前，一些高校的資產(chǎn)分類模式還未嚴格區(qū)分固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)，有些將固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)全部歸入固定資產(chǎn)該科目，無形資產(chǎn)科目形同虛設。新制度對資產(chǎn)做了嚴格分類，因此，在實施新的會計制度前，需協(xié)同學校相關部門，例如資產(chǎn)管理科，將固定資產(chǎn)中原屬于無形資產(chǎn)的部分進行重新分類。其中，需注意高校構建的房屋及構筑物，若不能夠區(qū)分購建成本中的房屋及構筑物部分與土地使用權部分的，應該全部確認為固定資產(chǎn);若能夠區(qū)分開成本中的房屋及構筑物與土地使用權部分的，則應將房屋及構筑物確認為固定資產(chǎn)，將土地使用權確認為無形資產(chǎn)。

1.資產(chǎn)新增

（1）購進資產(chǎn)。以往依據(jù)《高等學校會計制度》在購進資產(chǎn)時，核算方式一般為借記“教育事業(yè)支出”等支出科目，貸記“銀行存款”等科目;同時會借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”，貸記“非流動資產(chǎn)基金”。然而，在新的政府會計制度中已經(jīng)沒有“非流動資產(chǎn)基金”這一科目。新制度下在購進資產(chǎn)時，財務會計直接借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”，貸記“銀行存款”等，而預算會計則做相關的支出科目。

（2）自行開發(fā)的無形資產(chǎn)。對于無形資產(chǎn)，新準則中對事業(yè)單位自行研究開發(fā)的無形資產(chǎn)的計量核算也進行了重新規(guī)定?，F(xiàn)有的高等學校會計制度中提到高校自行開發(fā)的并按相關法律程序申請取得的無形資產(chǎn)，其初始入賬成本為依法取得時所發(fā)生的注冊費、律師費等費用來確定。依法取得所有權前所發(fā)生的相關研究開發(fā)費用，則于發(fā)生的當期直接計入支出，但不計入該無形資產(chǎn)的成本。以上核算方式就導致了高校自行研發(fā)的無形資產(chǎn)的初始入賬成本將低于實際支出的成本，從而不利于高校對相關科技成果進行績效評價，也將阻礙推進高校全面成本核算的發(fā)展。因此，新準則提出將無形資產(chǎn)的研發(fā)分為研究階段與開發(fā)階段，研究階段所發(fā)生的費用計入當期費用，開發(fā)階段費用先進行歸集，最終形成無形資產(chǎn)的部分將計入其成本，其余列入費用。因此，在應用新準則核算無形資產(chǎn)時，科學準確地區(qū)分資本化支出和費用化支出將顯得尤為重要。

2.資產(chǎn)的持有過程

有的高校會計制度并未強制要求對資產(chǎn)按月計提折舊和攤銷，而新政府會計制度明確要求對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)計提折舊和攤銷，對原先未計提過折舊或攤銷的資產(chǎn)需補提。同時，政府會計制度中提到文物及陳列品、動植物、圖書檔案等無須計提折舊，對使用年限不確定的無形資產(chǎn)無須攤銷，因此做好固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的分類是準確計提折舊與攤銷的前提。

同時，新舊制度銜接時，注意原固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)中也會存在使用受托代理資金購買的資產(chǎn)，這部分資產(chǎn)需在轉換時將其從固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)科目中剔除，歸置受托代理資產(chǎn)中的受托代存儲物資，并且，該部分資產(chǎn)并不需要計提折舊或攤銷。

3.資產(chǎn)的處置

從表1新舊會計制度比較中，可以看到新政府會計制度將處置資產(chǎn)的賬面價值列入了當期費用，而不再去沖減凈資產(chǎn)，從而能夠更真實地反映高校的成本費用情況。

除上述幾點在資產(chǎn)新增、持有以及處置上的核算差異外，為了更好地了解高校的財務情況新制度對于附注中資產(chǎn)信息的披露也做出了新規(guī)定。在財務報告中披露除原《高等學校會計制度》要求的內(nèi)容外，還需按照新制度的規(guī)定披露相應資產(chǎn)的計價、折舊與攤銷方法，資產(chǎn)的使用年限及賬面余額等所有與資產(chǎn)相關的情況。

三、新政府會計準則實施后高校資產(chǎn)管理建議

1.加強資產(chǎn)的采購管理

新制度實施后，計提累計折舊和攤銷的資產(chǎn)范圍更為廣泛，而折舊和攤銷都計入高校的成本費用中，這將在一定程度上增加高校的成本負擔。因此各高校應加強有關資產(chǎn)采購的內(nèi)部控制管理，建立行之有效的資產(chǎn)采購評估程序。在采購相關資產(chǎn)前，應結合自身業(yè)務及科研發(fā)展情況，對其進行成本與效益的分析，嚴禁浪費資金，避免高昂的折舊費用。

2.改變高校資產(chǎn)的核算與管理方式

一是對資產(chǎn)的原始賬面價值應開展全面分析并進行評估，不能少記、漏記或多記相關資產(chǎn)的初始成本。二是對固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)應根據(jù)各資產(chǎn)類別，并結合實際情況，計提相關的折舊與攤銷;高校對有關存貨應定期進行盤點，做到賬實相符，對毀損的資產(chǎn)及時進行處理。三是對資產(chǎn)的處置進行嚴格審批。同時，每月末，安排專門的財務人員核對財務賬上的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)與資產(chǎn)管理科資產(chǎn)云系統(tǒng)中的資產(chǎn)是否一致，不一致需查明原因，確保兩個系統(tǒng)資產(chǎn)金額與各類別保持一致，為計提當月折舊和攤銷提供數(shù)據(jù)基礎。

3.加強高校財務人員專業(yè)能力的培養(yǎng)

目前，高校財務人員的專業(yè)水平仍舊存在不足之處。財務人員的專業(yè)能力將直接影響資產(chǎn)核算的精確度，尤其新準則的實施將較多涉及財務人員的職業(yè)判斷能力，因此高校應定期開展有關新政府會計制度的培訓與講座，提升財務人員的綜合能力。同時，也可以開展一些宣傳活動，強化財務人員的崗位責任意識，間接地督促其開展自我學習。

綜上所述，新政府會計制度對高校固定資產(chǎn)及無形資產(chǎn)的核算將產(chǎn)生重大影響，也對資產(chǎn)管理水平帶來了巨大的挑戰(zhàn)。因此，各高校應積極提升相關資產(chǎn)管理和核算人員的專業(yè)能力，并結合其自身實際情況從各個方面對管理工作進行創(chuàng)新，從而提升高校資產(chǎn)管理的有效性。

參考文獻

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（責任編輯：劉海琳）