秦滿剛

摘要：個人所得稅在籌集財政收入和調(diào)節(jié)居民收入差距方面都發(fā)揮了積極的作用。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷深入發(fā)展，個人所得稅制也在不斷調(diào)整完善。2018年12月13日國務(wù)院頒布了《關(guān)于印發(fā)個人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法的通知》，對子女教育在內(nèi)的6項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除進(jìn)行了明確的規(guī)定。本文旨在通過對該政策的解讀和分析，發(fā)現(xiàn)該政策存在的不足之處，提出進(jìn)一步完善我國個人所得稅專項(xiàng)附加扣除制度的建議。

關(guān)鍵詞：個人所得稅;專項(xiàng)附加扣除;完善建議

一、我國實(shí)行個人所得稅專項(xiàng)附加扣除制度的背景和意義

隨著我國經(jīng)濟(jì)和社會的不斷發(fā)展和變革。例如，嚴(yán)重的人口老齡化、學(xué)費(fèi)負(fù)擔(dān)沉重、醫(yī)療費(fèi)用昂貴、購買房屋困難以及高昂的租房問題越來越突出，由此帶來的社會問題越來越引起人們的關(guān)注。在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)下行的情況下，如何能夠保持或者提高人民的生活水平是關(guān)乎民生的重要任務(wù)。2018年8月31日《個人所得稅法》的再次修正、2018年10月20日財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《個人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法（征求意見稿）》、2018年12月13日國務(wù)院發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)個人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法的通知》（以下簡稱《暫行辦法》）、2018年12月21日國家稅務(wù)總局發(fā)布了《個人所得稅專項(xiàng)附加扣除操作辦法（試行）》的公告，這一系列的關(guān)于降低個人所得稅的改革政策，能夠讓廣大人民群眾真實(shí)的享受到改革的紅利，這在提高人民生活水平方面發(fā)揮了非常重要的作用。

二、個人所得稅專項(xiàng)附加扣除制度的存在的不足

（一）子女教育專項(xiàng)附加扣除制度存在的不足

《暫行辦法》中對子女教育專項(xiàng)附加扣除的規(guī)定中指出對于年滿3歲以上的子女教育支出可以按照1000元/月的標(biāo)準(zhǔn)定額扣除。首先該規(guī)定中未提及0-3歲子女撫養(yǎng)支出的問題，孩子在0-3歲之間，正處于早期教育的黃金時代，眾多家長為了不讓孩子輸在起跑線上，在這一時期對孩子的教育投入非常多，因此在子女教育專項(xiàng)附加扣除中囊括范圍偏窄問題顯現(xiàn)突出。另外在子女教育專項(xiàng)附加扣除方式上只能按照1000元/月定額扣除，不能按照實(shí)際支出據(jù)實(shí)扣除，未能考慮到經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)與經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)教育支出水平的差別，不能夠按照經(jīng)濟(jì)的發(fā)展程度進(jìn)行調(diào)整。

（二）繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除制度存在的不足

在繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除方面，《暫行辦法》中規(guī)定納稅人接受繼續(xù)教育支出每年可以按照4800元或者3600元定額扣除。納稅人接受繼續(xù)教育只能按照固定的額度進(jìn)行扣除，扣除方式也只能定額扣除，過于簡單未能考慮實(shí)際情況，同時對于扣除對象沒有具體明確，容易產(chǎn)生因避免少繳稅而爭相舞弊去進(jìn)行所謂的繼續(xù)教育。

（三）大病醫(yī)療專項(xiàng)附加扣除制度存在的不足

在大病醫(yī)療專項(xiàng)附加扣除方面，規(guī)定中指出納稅人發(fā)生的醫(yī)藥費(fèi)用支出可以選擇由本人或者其配偶扣除，一般大病發(fā)生的概率中老年人的發(fā)生概率比較高，高昂的醫(yī)療救護(hù)費(fèi)用，對于一般的家庭來說基本承擔(dān)不起，雖說有基本醫(yī)療保險的救助，但往往竭盡全家人的財力支援，而對于中老年人來說，他們的財力資源大部分來自于工資或者是退休金，大病醫(yī)療的扣除對象僅限于納稅人本人或者配偶，往往他們這些人的工資或者退休金基本都達(dá)不到扣稅的標(biāo)準(zhǔn)，因而也就享受不到大病醫(yī)療專項(xiàng)附加扣除的待遇。

（四）贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除制度存在的不足

隨著生活條件的不斷提高，人口老齡化問題日益嚴(yán)重。據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局統(tǒng)計(jì)，2017年全國人口共計(jì)139008萬人，其中65歲及以上人口為15831萬人，老年撫養(yǎng)比為15.9%，人口老齡化問題嚴(yán)重隨之帶來的贍養(yǎng)老人的負(fù)擔(dān)加重。現(xiàn)行社會中獨(dú)生子女家庭占據(jù)了較大部分，這些獨(dú)生子女一方面承擔(dān)著對下一代子女撫養(yǎng)的問題，并且還要承擔(dān)父母的養(yǎng)老問題。根據(jù)《暫行辦法》的規(guī)定，夫妻雙方只能在負(fù)責(zé)自己的父母養(yǎng)老時獲得贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除，并且在贍養(yǎng)老人方面只能按照2000元/月的標(biāo)準(zhǔn)定額扣除，老齡人口發(fā)生重大疾病的概率急劇上升，一旦出現(xiàn)重大疾病的，每月2000元的定額扣除顯現(xiàn)的微乎其微;規(guī)定中還指出對于贍養(yǎng)老人的扣除對象必須是60歲（含）以上，但是如果贍養(yǎng)對象還沒有到60歲就因意外或者疾病而不能工作失去生活自理能力的規(guī)定中沒有涉及，顯現(xiàn)出贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除在扣除主體、扣除對象和扣除方式上的不足。

（五）住房貸款利息專項(xiàng)附加扣除制度存在的不足

根據(jù)央行統(tǒng)計(jì)結(jié)果顯示，2018年末個人住房貸款余額25.75萬億元，同比增長17.8%，增速比上年末低4.4個百分點(diǎn)。可以看出，按揭貸款買房仍是大部分購房人的選擇，高按揭貸款支出和高房貸利息支出，是我國居民面臨的重大民生問題。根據(jù)《暫行辦法》的規(guī)定納稅人發(fā)生的首套住房貸款利息支出，按照1000元/月的標(biāo)準(zhǔn)定額扣除，對于這樣規(guī)定，由于房價隨著地理位置的不同而不同，按照1000元/月的標(biāo)準(zhǔn)定額扣除沒有有效的考慮地域的差別，并且對于出臺這項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除政策，可能會間接的帶來房價上漲的不良后果。對于達(dá)不到扣稅標(biāo)準(zhǔn)的那些按揭貸款買房的納稅人，對于這項(xiàng)政策的出臺，其實(shí)也享受不到這項(xiàng)優(yōu)惠待遇。

（六）住房租金專項(xiàng)附加扣除制度存在的不足

相較于高房價，租房居住仍是大部分人階段性和過渡性的消費(fèi)，尤其表現(xiàn)在高校應(yīng)屆畢業(yè)生和外出務(wù)工人員，然而租金成本高也成為他們的沉重負(fù)擔(dān)。以北京市為例，根據(jù)安居客租房網(wǎng)數(shù)據(jù)得出，北京市2018年3月-2019年2月房租平均價格為4500元/月，《暫行規(guī)定》指出納稅人以直轄市為主要工作地沒有自有住房而發(fā)生的住房租金支出，扣除標(biāo)準(zhǔn)為每月1500元，這與4500元相差較遠(yuǎn)，因而對于減輕納稅人負(fù)擔(dān)顯得微乎其微，起不到減稅的目的。規(guī)定中還指出夫妻雙方主要工作城市相同的只能由一方扣除住房租金支出，這對于原本雙方都可以享受這項(xiàng)待遇的，結(jié)果也只能一方享受，顯現(xiàn)出這項(xiàng)政策的不公平。

三、個人所得稅專項(xiàng)附加扣除制度的完善建議

（一）子女教育專項(xiàng)附加扣除制度的完善建議

關(guān)于子女教育專項(xiàng)附加扣除制度方面的不足，首先建議將子女教育專項(xiàng)附加扣除修改為子女撫養(yǎng)專項(xiàng)附加扣除，其中包括0-18歲子女以及一些天生或者意外殘疾造成生活不能自理的子女的撫養(yǎng);然后在扣除方式上建議使用定額扣除與據(jù)實(shí)扣除相結(jié)合的方式，這樣既可以降低稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管成本、又能發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)作用;最后在扣除標(biāo)準(zhǔn)上可以參考住房租金專項(xiàng)附加扣除制度的模式，根據(jù)各地的經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度、收入水平和消費(fèi)水平能夠動態(tài)的調(diào)整，最大限度的發(fā)揮其稅收調(diào)節(jié)的作用。

（二）繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除制度的完善建議

相比較于學(xué)歷教育，繼續(xù)教育在我國還不算完善，國家對于高新技術(shù)人才還十分欠缺，應(yīng)當(dāng)鼓勵有專業(yè)技能的人才進(jìn)行繼續(xù)教育。一方面在扣除標(biāo)準(zhǔn)上每年4800元或者3600元，這對于繼續(xù)教育的劃分上顯得微不足道，因此應(yīng)提高扣除的標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)行據(jù)實(shí)扣除的方式。另一方面在扣除對象上進(jìn)行細(xì)致的明確，對進(jìn)行繼續(xù)教育支出的學(xué)雜費(fèi)、書本費(fèi)、住宿費(fèi)等必要的支出納入扣除對象范圍內(nèi)，從而促進(jìn)納稅人積極進(jìn)行繼續(xù)教育，提高專業(yè)技術(shù)知識技能，也更好的避免了因避免少繳稅而爭相舞弊去進(jìn)行所謂的繼續(xù)教育行為的發(fā)生。

（三）大病醫(yī)療和贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除制度的完善建議

對于大病醫(yī)療和贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除制度的不足，建議建立以家庭為單位的大病醫(yī)療和贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除制度，將大病醫(yī)療的扣除主體擴(kuò)大至家庭，可以分?jǐn)傊良彝サ拿恳晃怀蓡T，將贍養(yǎng)老人的扣除對象擴(kuò)大至納稅人夫妻雙方父母。建議提高專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)，大病醫(yī)療方面可以根據(jù)病情劃分標(biāo)準(zhǔn)，贍養(yǎng)老人方面根據(jù)年齡層次劃分標(biāo)準(zhǔn)等。

（四）住房貸款利息和住房租金專項(xiàng)附加扣除制度的完善建議

住房貸款利息專項(xiàng)附加扣除制度存在的不足主要表現(xiàn)在扣除標(biāo)準(zhǔn)上，1000元/月的定額扣除標(biāo)準(zhǔn)未適應(yīng)各地域房價的差別，因此建議住房貸款利息專項(xiàng)附加扣除制度參考住房租金專項(xiàng)附加扣除制度，根據(jù)各地域房價的差別制定適合的扣除標(biāo)準(zhǔn)。在住房租金專項(xiàng)附加扣除制度方面，對于低收入群體增加其他直接補(bǔ)貼的配套措施，包括大力發(fā)展租房市場，增加租房貸款利息扣除等。

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