趙芬

摘 要：事業(yè)單位改革的不斷深入，原來適用的收付實現(xiàn)制逐漸暴露出諸多缺陷，由于無法正確反映事業(yè)單位在公共服務或公共產(chǎn)品上的成本消耗，不僅影響了事業(yè)單位的公信力，而且也不利于事業(yè)單位的長期發(fā)展。權責發(fā)生制作為確認和記錄會計要素的另一標準，在政府及行政事業(yè)單位的會計核算中，發(fā)揮著促進財政管理改革、防范財政風險以及確保財務信息完整等重要作用。文章首先概述了收付實現(xiàn)制下會計核算存在的缺陷，隨后就會計核算中權責發(fā)生制的具體應用展開了簡要分析。

關鍵詞：權責發(fā)生制；收付實現(xiàn)制；會計核算；會計信息披露

2017年10月份，財政部印發(fā)了《政府會計制度—行政事業(yè)單位會計科目和報表》的通知，該文件進一步推動了權責發(fā)生制在事業(yè)單位會計核算中的應用。權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制雖然都是會計核算的重要依據(jù)，但是在社會主義市場經(jīng)濟體制下，事業(yè)單位采用權責發(fā)生制，在促進財政管理改革、提高財政管理水平等方面其優(yōu)勢更加明顯。因此，各基層事業(yè)單位必須基于自身實際情況，探究基于權責發(fā)生制的會計核算新方法，實現(xiàn)資金的科學管理和統(tǒng)籌配置，為事業(yè)單位各項服務工作的開展奠定基礎。

1 收付實現(xiàn)制在會計核算中的應用問題

事業(yè)單位非營利性和資金來源國有化的特點，決定了在資金利用過程中，必須實現(xiàn)資金的合理配置，防范資金挪用與浪費，以便于更好地發(fā)揮事業(yè)單位公共服務職能。但是收付實現(xiàn)制模式下的會計核算，通在財務支出中只反映了現(xiàn)金實際支付的部分，而對于那些本期已經(jīng)發(fā)生，但是尚未用現(xiàn)金支付的債務，則不能在會計核算中加以體現(xiàn)。這就容易給事業(yè)單位帶來較大的財務風險，如果事業(yè)單位財務人員不能及時發(fā)現(xiàn)和改正，很有可能出現(xiàn)資金漏洞，既定的公共服務工作也會因為資金短缺而不能得到順利開展。

2 會計核算中運用權責發(fā)生制的價值分析

2.1 有助于促進事業(yè)單位財政管理改革

首先，基于權責發(fā)生制的會計核算，能夠在事業(yè)單位內部逐步建立起一套完善的績效評價制度，進而為行政事業(yè)單位公共管理的深化改革奠定扎實的基礎。近年來，公眾的民主監(jiān)督意識不斷增強，事業(yè)單位引進基于權責發(fā)生制的會計核算，也能夠更加及時、準確的公開財務信息，既可以滿足公眾的監(jiān)督需求，又能夠增加資產(chǎn)信息透明度，這對于事業(yè)單位提高資金管控力度和防范資金使用風險也有積極幫助。其次，權責發(fā)生制還能夠在一定程度上促進財務報告制度的建立與健全。事業(yè)單位的高層領導在制定經(jīng)營決策時，也可以參照財務報告，提高決策的科學性，這對于事業(yè)單位深化改革和健康發(fā)展也大有裨益。

2.2 有助于提高會計信息的完整性

基于收付實現(xiàn)制的會計核算，所表現(xiàn)出來的負債信息具有不完整的特點，無法為事業(yè)單位領導決策提供必要的參照。在使用權責發(fā)生制后，雖然在會計核算方法上更加煩瑣，但是從工作結果上來看，不僅能夠更加全面的反映事業(yè)單位的資產(chǎn)情況和負債信息，而且還能夠從經(jīng)濟角度，進行分析和預測，提高了會計信息的參考價值。特別是對于事業(yè)單位這類直接提供公共服務的部門，更加完整、更加科學的會計信息，對提升公共服務質量和優(yōu)化公共資源配置也有直接作用。

2.3 有助于實現(xiàn)資金的合理配置和最優(yōu)化利用

事業(yè)單位雖然不以追求經(jīng)濟利潤作為發(fā)展目標，但是各項公共服務職能的體現(xiàn)，仍然離不開資金的支持。同時，事業(yè)單位資金來源國有化，這也就決定了事業(yè)單位必須通過會計核算，實現(xiàn)有限資金的最優(yōu)化利用，真正做到把錢花在刀刃上。而運用權責發(fā)生制，會計人員能夠將負債事項條理清晰的一一列出，不僅可以簡化會計核算的工作難度，而且更加方便、直觀的掌握資金的流動方向，了解資金的使用需求，從而從專業(yè)角度進行資金的合理分配。

3 權責發(fā)生制下會計核算的新方法

3.1 債權債務的核算

在收付實現(xiàn)制模式下，債權債務核算的內容大體可以分為兩種類型，既包括非經(jīng)營性業(yè)務，也涵蓋了一些經(jīng)營性相關業(yè)務。但是眾所周知，事業(yè)單位具有非營利性的特點，特別是隨著近年來事業(yè)單位改革的不斷深入，這也就決定了在進行債權債務核算時，需要將經(jīng)營性業(yè)務收入和非經(jīng)營性業(yè)務收入獨立開來，分別核算，從而體現(xiàn)出會計核算的嚴謹性和精確性。在權責發(fā)生制模式下，事業(yè)單位關于債權債務的核算，主要有以下創(chuàng)新：其一，對于應收未收的部分，需要在事業(yè)單位已經(jīng)獲得收款權利后，借記“其他應收款”，貸記“收入類”科目；其二，對于應付未付的部分，借記“費用支出類”科目，貸記“其他應付款”。

3.2 固定資產(chǎn)的核算

現(xiàn)階段事業(yè)單位對于固定資產(chǎn)的成本核算，采用的方法是將采購成本直接歸為“當期支出”，其價值通過固定資產(chǎn)和固定基金來反映。在收付實現(xiàn)制模式下，事業(yè)單位所用的固定資產(chǎn)，會隨著年限的增加而出現(xiàn)不同程度的損耗，但是這部分損耗不計提折舊，而是直接從事業(yè)單位的收入中，按照特定比例提取一部分修購基金。這種固定資產(chǎn)核算方法，存在的一個明顯弊端就是需要事業(yè)單位獨自承擔固定資產(chǎn)折舊損失，無形中增加了基層事業(yè)單位的財政負擔。在權責發(fā)生制下，事業(yè)單位則可以參照《小企業(yè)會計制度》中關于固定資產(chǎn)的核算方法，一方面可以更加精準的管理固定資產(chǎn)，另一方面也能夠維護事業(yè)單位自身利益。

3.3 集中采購的核算

對于政府集中采購業(yè)務，經(jīng)常會由于金額較大而出現(xiàn)跨年支付的情況，這樣就會導致本期采購費用被計入下一年的情況，不利于準確反映當前的收支情況。基于權責發(fā)生制的會計核算，則能夠針對集中采購業(yè)務，做出適應性的調整，這樣就可以明確采購責任，方便進行集中采購的精確核算。通常情況下，可以將所有屬于本期應付的采購費用，全部列入“本期列支”，即借記支出類科目。同樣的，所有不屬于本期的采購費用，即便是在當年已經(jīng)支付，也不允許列入“本期列支”，即借記“預付賬款”。

4 優(yōu)化應用權責發(fā)生制的幾點建議

4.1 重點落實權責發(fā)生制在資產(chǎn)、收入、費用核算方面的應用

權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制兩種不同的記賬基礎在確認資產(chǎn)價值、本期收入及費用中的表現(xiàn)差別較大，因此，重點完善權責發(fā)生制在事業(yè)單位會計要素核算中的具體制度。如對于未實際收到的應收收入按權責發(fā)生制進行確認；取消目前事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算中設立“固定基金”的做法，學習企業(yè)開設“累計折舊”科目，并在資產(chǎn)負債表中對固定資產(chǎn)原值、累計折舊及凈值同時進行反映。

4.2 繼續(xù)完善會計信息披露制度

權責發(fā)生制下的會計核算，雖然能夠進一步提升資金配置的合理性，但是隨著近年來事業(yè)單位改革的不斷深入，對會計信息的精確性和及時性提出了更加嚴格的要求。為了適應這一情況的變化，要求事業(yè)單位要加強重視，投入人力、物力，繼續(xù)做好會計信息披露制度的完善工作。例如，為了防范未收到的實際款項被高估的情況，可以在會計報表中以備注的形式，增加對收付實現(xiàn)制確認的收入情況的披露。除此之外，還要投入專項力量，重點做好符合事業(yè)單位特殊情況的會計報告體系，這樣在今后的會計核算工作中，也可以為財會人員提供必要的參考。

5 結論

會計制度的轉換，是事業(yè)單位改革進程中的必然趨勢。權責發(fā)生制相比于收付實現(xiàn)制，在提高財務信息完整性、體現(xiàn)負債狀況全面性等方面體現(xiàn)出了突出優(yōu)勢。事業(yè)單位的會計核算中，也要嘗試運用權責發(fā)生制，這樣才能在不斷優(yōu)化會計工作質量的基礎上，更好地推動行政事業(yè)單位的健康發(fā)展。

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