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        套取醫(yī)?;鸢讣乃痉〞?huì)計(jì)鑒定

        2019-06-24 08:15:36唐立新副教授段訓(xùn)誠(chéng)唐利琴
        財(cái)會(huì)月刊 2019年11期
        關(guān)鍵詞:司法會(huì)計(jì)穩(wěn)健性金額

        唐立新(副教授),段訓(xùn)誠(chéng),唐利琴

        近年來(lái),醫(yī)療機(jī)構(gòu)涉嫌套取騙取醫(yī)保基金的案件屢見不鮮,主要表現(xiàn)在:開大處方藥量、自行加收費(fèi)用、檢查不合理、擅自將自費(fèi)項(xiàng)目改為醫(yī)療保險(xiǎn)項(xiàng)目、偽造病歷掛床、分解被保險(xiǎn)人住院人數(shù)和醫(yī)療費(fèi)用、安排不符合現(xiàn)行住院標(biāo)準(zhǔn)的被保險(xiǎn)人住院治療等一系列嚴(yán)重的欺詐行為[1]。此外,隨著農(nóng)村新型合作醫(yī)療覆蓋范圍的進(jìn)一步擴(kuò)大,新型農(nóng)村合作醫(yī)療基金詐騙事件也日益增多。

        目前,對(duì)于套取醫(yī)保基金案件的司法會(huì)計(jì)鑒定,大多數(shù)鑒定人員都是以相關(guān)政策為主線,主要是通過鑒定涉案的財(cái)務(wù)資料來(lái)查明案件事實(shí),這使得很多僅通過財(cái)務(wù)資料無(wú)法得到鑒定結(jié)果的案件難以進(jìn)行。因此,本文通過鑒定實(shí)例,主要從數(shù)量視角對(duì)套取醫(yī)?;鸢讣M(jìn)行鑒定,以期為實(shí)務(wù)界及理論界提供一定的參考。

        一、研究背景

        通過對(duì)現(xiàn)有文獻(xiàn)及相關(guān)司法會(huì)計(jì)鑒定案件的詳細(xì)梳理[1,2],結(jié)合筆者從事司法會(huì)計(jì)鑒定的工作經(jīng)歷及實(shí)踐經(jīng)驗(yàn),總結(jié)出目前套取醫(yī)?;鸬某R娛址跋鄳?yīng)鑒定思路,具體如表1所示。

        從表1可以看出,目前針對(duì)醫(yī)院套取醫(yī)?;鸢讣蔫b定思路主要圍繞醫(yī)院、患者及醫(yī)保局三者展開,很少涉及與醫(yī)院藥品直接關(guān)聯(lián)的藥品供貨商,且多采用與同區(qū)域同等級(jí)醫(yī)院或者病歷單等資料進(jìn)行對(duì)比分析的鑒定思路。而實(shí)際上,隨著國(guó)家各級(jí)審計(jì)部門對(duì)醫(yī)?;饘徲?jì)力度的加大,各涉案醫(yī)院套取醫(yī)?;鸬氖址ㄒ哺与[蔽,因此在鑒定此類案件中,應(yīng)不拘泥于傳統(tǒng)的鑒定思路,而應(yīng)依據(jù)不同的作案手法選擇相應(yīng)的鑒定對(duì)策,只有這樣才能在鑒定過程中得到最穩(wěn)健、最真實(shí)的鑒定結(jié)果。

        二、基于數(shù)量視角的鑒定思路

        本文所述的數(shù)量視角即通過比較藥品采購(gòu)量與醫(yī)保報(bào)銷量?jī)烧叩臄?shù)量關(guān)系來(lái)確定是否存在虛假報(bào)銷藥品的情況,該鑒定思路的前提是醫(yī)院存在虛假用藥的情況,且無(wú)法區(qū)分虛假用藥量的具體數(shù)額?;跀?shù)量視角的套取醫(yī)?;鸢讣闹饕b定思路如圖1所示。

        圖1中簡(jiǎn)單描述了醫(yī)院從購(gòu)藥到報(bào)銷的過程,假定該醫(yī)院在此次采購(gòu)之前為零庫(kù)存,且存在虛假用藥的情況,從數(shù)量視角對(duì)其進(jìn)行鑒定分析。

        第一,若X+Y小于等于N×M,則基于穩(wěn)健性原則,僅從數(shù)量視角無(wú)法判斷是否存在虛假報(bào)銷藥品情況,需結(jié)合歷史數(shù)據(jù)及同區(qū)域同等級(jí)醫(yī)院數(shù)據(jù)等相關(guān)資料進(jìn)行進(jìn)一步判定。第二,若X+Y大于N×M,取Q=(X+Y)-N×M,則認(rèn)定Q為虛假報(bào)銷藥品數(shù)量。從醫(yī)院記賬憑證中統(tǒng)計(jì)出每月各類藥品的報(bào)銷最低價(jià),并將其與上述認(rèn)定的虛假報(bào)銷數(shù)量相乘,得到該月各類藥品虛假報(bào)銷金額,以后各月在此基礎(chǔ)上考慮庫(kù)存量進(jìn)行同樣的計(jì)算,最后進(jìn)行統(tǒng)計(jì)可得到被鑒定醫(yī)院所需鑒定期間的虛假報(bào)銷總額。

        表1 套取醫(yī)?;鸢讣某R娛址拌b定思路匯總

        上述鑒定思路僅適用于新型農(nóng)村合作醫(yī)療保險(xiǎn)(簡(jiǎn)稱“農(nóng)保”)或城鎮(zhèn)居民及職工醫(yī)療保險(xiǎn)(簡(jiǎn)稱“醫(yī)?!保﹩我恍再|(zhì)可報(bào)銷藥品,且采購(gòu)過程無(wú)虛假采購(gòu)。但是,從目前筆者所接觸的套取醫(yī)?;鸢讣?lái)看,多數(shù)涉案醫(yī)院在采購(gòu)過程中就存在虛假采購(gòu)情況,包括虛構(gòu)采購(gòu)數(shù)量以及虛增采購(gòu)單價(jià)。另外,在農(nóng)保和醫(yī)保整合實(shí)施方案未出臺(tái)之前,所有涉案醫(yī)院均涉及農(nóng)保和醫(yī)保報(bào)銷,從記賬憑證上看農(nóng)保與醫(yī)保報(bào)銷藥品的報(bào)銷價(jià)是不同的,且按上述方法報(bào)銷農(nóng)保和醫(yī)保藥品會(huì)因?yàn)閳?bào)銷順序的不同對(duì)最終的鑒定結(jié)果造成較大偏差。因此,筆者結(jié)合多起鑒定案件經(jīng)驗(yàn),在上述基礎(chǔ)上進(jìn)行了相應(yīng)拓展,具體如圖2所示。圖2中的方案1與方案2得到的最終鑒定結(jié)果一般是不一致的,且往往誤差很大,在隨后的實(shí)際案例分析中將會(huì)體現(xiàn)這一點(diǎn)。

        圖1 醫(yī)院藥品報(bào)銷簡(jiǎn)化流程

        圖2 農(nóng)、醫(yī)??蓤?bào)銷藥品簡(jiǎn)化流程

        值得說(shuō)明的是,基于數(shù)量視角的鑒定思路對(duì)于無(wú)法區(qū)分醫(yī)院虛假用藥量的案件是十分有效的,也是鑒定該類案件相對(duì)穩(wěn)健的思路之一。這是由于在現(xiàn)實(shí)案例中,很多套取醫(yī)保基金案件無(wú)法單從記賬憑證或相關(guān)材料中明顯區(qū)分、辨別醫(yī)院實(shí)際用藥量與虛假用藥量的具體數(shù)額。尤其是鄉(xiāng)鎮(zhèn)民營(yíng)醫(yī)院,由于其會(huì)計(jì)做賬不規(guī)范、病人流動(dòng)性強(qiáng)且多為文化程度較低的農(nóng)民,容易被醫(yī)院誘導(dǎo)從而產(chǎn)生虛假用藥,加上從發(fā)現(xiàn)問題到委托鑒定需要一定的時(shí)間,由此導(dǎo)致的時(shí)滯性使得相關(guān)證據(jù)無(wú)法通過對(duì)患者回訪進(jìn)行追溯,最終導(dǎo)致鑒定人無(wú)法準(zhǔn)確核算虛假用藥量[3-5],進(jìn)而影響鑒定結(jié)果的穩(wěn)健性和審判結(jié)果的公正性。筆者通過實(shí)際案例證實(shí)了從數(shù)量視角對(duì)此類案件進(jìn)行鑒定,不但能夠保證鑒定結(jié)果的穩(wěn)健性,而且極大地簡(jiǎn)化了鑒定程序,拓寬了此類案件的傳統(tǒng)鑒定視角和思路,有效地解決了由于證據(jù)不足而導(dǎo)致的司法會(huì)計(jì)鑒定無(wú)法進(jìn)行這一難題。

        三、案例分析

        (一)案情簡(jiǎn)介

        2016年6月~2018年3月,A市H縣醫(yī)療保險(xiǎn)事業(yè)管理局原局長(zhǎng)李某與吳某、江某共同投資先后成立A市B投資有限公司以及C、D兩家民營(yíng)醫(yī)院,先后均獲批新農(nóng)合定點(diǎn)醫(yī)療機(jī)構(gòu),其中吳某為C醫(yī)院法人代表,江某為D醫(yī)院法人代表。在經(jīng)營(yíng)、管理C、D醫(yī)院期間,吳某和江某授意醫(yī)院?jiǎn)T工以制作虛假病歷、虛報(bào)藥品數(shù)量、“掛床”等手段套取醫(yī)?;穑⒁蕴撛鏊幤凡少?gòu)單價(jià)及數(shù)量的方式非法侵占C、D兩家醫(yī)院資金共計(jì)1000余萬(wàn)元。

        2018年4月28日,H縣監(jiān)察委員會(huì)委托GZ司法鑒定中心,對(duì)李某任職期間涉嫌貪污的事實(shí)和金額以及吳某和江某非法套取醫(yī)保基金的金額進(jìn)行司法會(huì)計(jì)鑒定。鑒定材料包括:吳某、江某等人在擔(dān)任C、D兩家醫(yī)院法人代表期間的記賬憑證350冊(cè)、新農(nóng)合報(bào)銷憑證400冊(cè)、會(huì)計(jì)賬簿50本、會(huì)計(jì)報(bào)表等財(cái)務(wù)資料,以及公司章程、銷售提成規(guī)定、資金往來(lái)記錄、銀行轉(zhuǎn)賬、相關(guān)協(xié)議、醫(yī)藥公司藥品銷售清單等資料。依據(jù)以上委托方提供的材料,筆者組織了司法會(huì)計(jì)鑒定小組,積極展開鑒定工作。

        (二)初步評(píng)估與鑒定計(jì)劃

        1.初步評(píng)估。鑒定人通過對(duì)H縣監(jiān)察委員會(huì)提供的相關(guān)資料進(jìn)行檢驗(yàn),發(fā)現(xiàn)C、D兩家醫(yī)院主要存在以下五個(gè)方面的問題:第一,在向某藥業(yè)有限公司等10余家醫(yī)藥公司采購(gòu)的過程中,存在虛增藥品數(shù)量和藥品單價(jià)的行為;第二,在營(yíng)業(yè)期間,存在虛構(gòu)病人住院病歷單的行為;第三,會(huì)計(jì)賬簿上多處賬務(wù)處理不符合相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定,例如隨意計(jì)提壞賬準(zhǔn)備等;第四,在向醫(yī)保局提供的報(bào)銷藥品清單中存在多報(bào)、虛報(bào)藥品的行為;第五,與某藥業(yè)有限公司等10余家醫(yī)藥公司的采購(gòu)藥品款存在回流及套現(xiàn)的行為。

        2.檢材辨析及鑒定計(jì)劃。發(fā)現(xiàn)問題后,鑒定小組首先對(duì)委托人提供的C、D醫(yī)院原始會(huì)計(jì)賬簿和進(jìn)貨單憑證、醫(yī)藥公司進(jìn)貨單明細(xì)表及相關(guān)政策文件等檢材進(jìn)行分類清點(diǎn)和整理。第一時(shí)間制定了初步鑒定思路,經(jīng)討論發(fā)現(xiàn),鑒定過程中存在以下問題可能影響鑒定結(jié)論:

        (1)鑒定期間為2016年6月~2018年3月,該期間涉及農(nóng)保和醫(yī)保的時(shí)間段區(qū)分問題。根據(jù)國(guó)家相關(guān)文件精神,該縣頒發(fā)文件規(guī)定:自2018年1月1日起城鄉(xiāng)居民實(shí)行統(tǒng)一登記參加城鄉(xiāng)居民醫(yī)保。因此,考慮到農(nóng)保、醫(yī)保可報(bào)銷比例的不同以及基藥的補(bǔ)償比例問題,在鑒定過程中需區(qū)分為2018年之前與之后兩個(gè)時(shí)間段進(jìn)行分析。

        (2)農(nóng)??蓤?bào)銷藥品部分需注意基藥與非基藥補(bǔ)償比例問題,同時(shí),對(duì)于藥品種類應(yīng)按省基本醫(yī)療保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)和生育保險(xiǎn)藥品代碼(2016年修訂)進(jìn)行確定,再根據(jù)相關(guān)文件確定最低報(bào)銷比例。

        (3)由于采購(gòu)過程中存在虛增藥品數(shù)量及單價(jià)的行為,因此C、D兩家醫(yī)院的藥品實(shí)際采購(gòu)量無(wú)法通過醫(yī)院入庫(kù)單進(jìn)行核算,需通過相關(guān)醫(yī)藥公司進(jìn)行確定。

        (4)在計(jì)算虛假報(bào)銷藥品數(shù)量的過程中,應(yīng)注意實(shí)際采購(gòu)量與報(bào)銷量的時(shí)間差問題,即醫(yī)院當(dāng)月所用藥品均在下月進(jìn)行報(bào)銷,因此在核算時(shí),將采購(gòu)量滯后報(bào)銷量一個(gè)月進(jìn)行統(tǒng)計(jì)。

        (5)從數(shù)量視角進(jìn)行虛假報(bào)銷藥品數(shù)量的鑒定,需要考慮到農(nóng)保、醫(yī)保優(yōu)先報(bào)銷順序及庫(kù)存量的問題。在實(shí)際計(jì)算中,對(duì)于負(fù)數(shù)應(yīng)按照穩(wěn)健性原則進(jìn)行歸零化處理,不可直接進(jìn)行抵減。例如,W藥品2017年3月農(nóng)保報(bào)銷量為500支,醫(yī)保報(bào)銷量為300支,上月采購(gòu)量及庫(kù)存量為600支,按照優(yōu)先報(bào)銷農(nóng)保藥品,則農(nóng)保虛報(bào)藥品數(shù)量為500-600=-100(支),即認(rèn)定農(nóng)保藥品未虛報(bào),醫(yī)保虛報(bào)藥品數(shù)量為300-(600-500)=200(支),即醫(yī)保虛報(bào)藥品數(shù)量是在農(nóng)保報(bào)銷的基礎(chǔ)上進(jìn)行計(jì)算的。

        據(jù)此,鑒定小組進(jìn)一步完善了鑒定計(jì)劃。

        (三)鑒定過程與鑒定意見

        1.鑒定過程。

        首先,通過人工錄入C醫(yī)院2016年6月~2017年12月、D醫(yī)院2017年2月~2017年12月新農(nóng)合報(bào)銷憑證藥品清單部分(僅限西藥及中成藥),并制作相應(yīng)的Excel表格(含藥品類別、名稱、單價(jià)、數(shù)量等)。另外,根據(jù)A市醫(yī)療保險(xiǎn)事業(yè)管理局(簡(jiǎn)稱“A市醫(yī)保局”)提供的C醫(yī)院、D醫(yī)院2016年6月~2018年3月城鎮(zhèn)居民及職工、城鄉(xiāng)居民報(bào)銷費(fèi)用清單制作相同規(guī)格的Excel表格,以便準(zhǔn)確核算兩家醫(yī)院藥品報(bào)銷數(shù)量、報(bào)銷金額以及報(bào)銷單價(jià)。

        其次,通過詳細(xì)篩選江西某藥業(yè)有限公司等10余家醫(yī)藥公司提供的藥品供貨單,計(jì)算兩家醫(yī)院每個(gè)月的實(shí)際采購(gòu)量。

        再次,在考慮期末庫(kù)存的前提下,通過比較兩家醫(yī)院每個(gè)月的實(shí)際采購(gòu)量與報(bào)銷量來(lái)得到兩者差量。

        最后,按照穩(wěn)健性的原則,通過合計(jì)每種藥品報(bào)銷最低價(jià)與實(shí)際采購(gòu)量和報(bào)銷量的差量的乘積,得到最終的差量藥品報(bào)銷金額,并按報(bào)銷比例計(jì)算。鑒于藥品種類繁多,且報(bào)銷藥品清單為人工錄入,考慮到工作量過大可能帶來(lái)的誤差,在實(shí)際鑒定過程中,選取了報(bào)銷金額占總金額95%以上的40種藥品進(jìn)行核算,保障了結(jié)果的穩(wěn)健性。限于篇幅,本文只截取了一部分?jǐn)?shù)據(jù)進(jìn)行說(shuō)明,C醫(yī)院2016年6月~2017年12月的虛假報(bào)銷藥品金額核算明細(xì)具體如表2所示。

        表2 C醫(yī)院2016年6月~2017年12月虛假報(bào)銷藥品金額核算明細(xì)表(部分)

        表3 C醫(yī)院2018年1~3月虛假報(bào)銷藥品金額核算明細(xì)表(部分)

        表3為C醫(yī)院2018年1~3月虛假報(bào)銷藥品金額核算明細(xì)表,在核算過程中考慮了2017年12月的庫(kù)存量。另外,由于2018年該縣實(shí)施城鄉(xiāng)居民醫(yī)保統(tǒng)一管理,故不再區(qū)分農(nóng)保、醫(yī)保,也不再計(jì)算基藥補(bǔ)償金額。

        D醫(yī)院2017年2~12月虛假報(bào)銷藥品金額計(jì)算方法與表2一致,2018年1~3月虛假報(bào)銷藥品金額計(jì)算方法與表3一致。限于篇幅,結(jié)果從略。

        2.鑒定意見。按照上述鑒定步驟進(jìn)行鑒定得到初步結(jié)論,在此基礎(chǔ)上進(jìn)行復(fù)核最終得到鑒定意見,為了使結(jié)果簡(jiǎn)單明了且易對(duì)比,用表格形式表示,詳見表4、表5。

        從表4、表5可知,不同的報(bào)銷順序?qū)τ谧罱K的鑒定結(jié)果影響很大。表4顯示出虛假報(bào)銷數(shù)量的差異為304支,虛報(bào)金額誤差比為14%(293359/2082773),而表5雖然沒有直觀表現(xiàn)出虛假報(bào)銷數(shù)量的差異,但從虛報(bào)金額誤差比16%(115986/723142)可以推斷,這種差異是由農(nóng)保、醫(yī)保的報(bào)銷價(jià)格不同所造成的。這種差異形成的原因在于,農(nóng)保和醫(yī)保的藥品報(bào)銷量是不同的,而藥品采購(gòu)量不變,因此不同的報(bào)銷順序會(huì)造成農(nóng)保、醫(yī)保虛假報(bào)銷數(shù)量發(fā)生變化,且實(shí)際計(jì)算中采取了“負(fù)數(shù)歸零化”處理,使得不同報(bào)銷順序下的農(nóng)保、醫(yī)保藥品最終的虛假報(bào)銷金額存在較大差異。在出具鑒定意見時(shí),按照穩(wěn)健性原則,本文取虛報(bào)金額較小值作為最終結(jié)果。

        表4 C醫(yī)院2016年6月~2018年3月虛假報(bào)銷藥品金額鑒定意見

        表5 D醫(yī)院2017年2月~2018年3月虛假報(bào)銷藥品金額鑒定意見

        四、案例小結(jié)與啟示

        (一)案例小結(jié)

        自接受委托之日起,鑒定人員歷時(shí)近一個(gè)月,雖然調(diào)動(dòng)了大量的人力進(jìn)行調(diào)查、回訪,并經(jīng)過了充分的檢驗(yàn)、分析和論證,最終給出了較為客觀、公正、合理的鑒定意見,但仍存在以下不足:

        1.檢材的收集尚未完全達(dá)到預(yù)期要求。委托方雖已盡力收集涉案醫(yī)院的絕大多數(shù)資料,但由于醫(yī)院部分資料不真實(shí)、會(huì)計(jì)賬簿不規(guī)范,導(dǎo)致部分鑒定所需資料難以收集,可能會(huì)在一定程度上影響司法會(huì)計(jì)鑒定意見。

        2.鑒定范圍并未涉及所有藥品。鑒定人在鑒定過程中發(fā)現(xiàn)兩家醫(yī)院涉及的藥品種類均較多,達(dá)500余種,考慮到工作量過大可能帶來(lái)的人為因素會(huì)影響結(jié)果的真實(shí)性與穩(wěn)健性,鑒定過程中選取報(bào)銷金額占總報(bào)銷金額95%以上的藥品(35~40種)進(jìn)行核算,鑒定范圍的不完全致使給出的鑒定意見可能存在一定的誤差。

        (二)啟示

        1.司法會(huì)計(jì)鑒定思路應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)。先前此類案件多從醫(yī)學(xué)視角或一般政策視角進(jìn)行取證,但因?yàn)榉N種原因(醫(yī)學(xué)視角無(wú)法判定是否為過度治療等行為,而政策如藥品加成政策已取消)使得取證變得困難。事實(shí)上,委托人在委托司法會(huì)計(jì)鑒定前投入了大量人力財(cái)力,均無(wú)法取得有力證據(jù),通過與鑒定小組深入探討案情,最終確定本次鑒定基于會(huì)計(jì)上的“四柱清冊(cè)”原理,新辟路徑,達(dá)到了鑒定目的。

        2.司法會(huì)計(jì)鑒定是證據(jù)固化的重新認(rèn)識(shí)。一直以來(lái),司法會(huì)計(jì)鑒定被認(rèn)為只能是固化證據(jù),即司法會(huì)計(jì)鑒定不得推論且要收集“完全”證據(jù)。但是,本次司法會(huì)計(jì)鑒定人運(yùn)用會(huì)計(jì)學(xué)的穩(wěn)健性原則和專業(yè)審計(jì)中的證據(jù)證明力判斷標(biāo)準(zhǔn)(充分性和適當(dāng)性),重新思考了司法會(huì)計(jì)鑒定僅僅是固化證據(jù)的意涵。

        3.司法會(huì)計(jì)鑒定檢材的完善具有動(dòng)態(tài)性。一般而言,司法會(huì)計(jì)鑒定的檢材經(jīng)初步審查后,要求委托人或利益關(guān)系人進(jìn)一步補(bǔ)充完善,這種補(bǔ)充完善是源于委托人或利益關(guān)系人不清楚后續(xù)鑒定過程還需要哪些檢材提供支撐來(lái)保障鑒定結(jié)果的穩(wěn)健性。隨著司法會(huì)計(jì)鑒定與其他多項(xiàng)專業(yè)基礎(chǔ)資料密切度的增加以及具體政策的細(xì)化及變革,司法會(huì)計(jì)鑒定檢材并不是可以一步到位甚至達(dá)到預(yù)期的,而是各方共同努力、反復(fù)推進(jìn)的結(jié)果。

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