湯向玲

一、案例概述

某國企輪胎企業(yè)主要生產(chǎn)全鋼、半鋼、斜交三種產(chǎn)品，與外資企業(yè)合資一年，銷量不斷增加，但經(jīng)營結(jié)果卻不如人意，一年間虧損高達(dá)2000多萬。企業(yè)入庫及產(chǎn)成品出庫有數(shù)據(jù)，但制造過程沒有數(shù)據(jù)；原材料用BOM計(jì)算，轉(zhuǎn)換成本用胎重分?jǐn)?；用?biāo)準(zhǔn)成本法核算成本。

公司存在的主要矛盾是：財(cái)務(wù)人員認(rèn)為所有成本和費(fèi)用已經(jīng)計(jì)入成本，用胎重分?jǐn)偖a(chǎn)品成本，行業(yè)大多數(shù)國企都是這樣做的；業(yè)務(wù)人員認(rèn)為每月財(cái)務(wù)各種料、工、能、費(fèi)的投入數(shù)據(jù)都有了，月度產(chǎn)出入庫數(shù)也有了，既然投入、產(chǎn)出都有了，生產(chǎn)過程的成本不過是“肉爛在鍋里”，總數(shù)不會(huì)少，如果不賺錢一定是財(cái)務(wù)不會(huì)算賬。最終導(dǎo)致財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)兩部門存在沖突。

圖1各成本中心出入庫流程

二、解決方案

雖然成本核算是企業(yè)成本管理的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，但是核算的精確與否直接影響到企業(yè)的利潤率。當(dāng)企業(yè)生產(chǎn)需要大量直接費(fèi)用和間接費(fèi)用時(shí)，不當(dāng)?shù)馁M(fèi)用分?jǐn)偩蜁?huì)導(dǎo)致產(chǎn)品成本計(jì)算的扭曲，在不了解產(chǎn)品的真實(shí)成本時(shí)進(jìn)行定價(jià)銷售更是會(huì)產(chǎn)生不可預(yù)見的隱性虧損風(fēng)險(xiǎn)。本文通過輪胎企業(yè)案例，分析如何改變核算方法，為企業(yè)制定戰(zhàn)略提供決策。解決方案是從業(yè)財(cái)融合的角度思考核算方法，具體實(shí)施措施主要有：業(yè)務(wù)培訓(xùn)財(cái)務(wù)了解生產(chǎn)工序；財(cái)務(wù)指導(dǎo)業(yè)務(wù)以工序?yàn)橹骶€合理劃分成本中心；采集各成本中心的出入庫數(shù)據(jù)；根據(jù)作業(yè)法原理了解業(yè)務(wù)，找到每種成本最適合的成本動(dòng)因分?jǐn)傎M(fèi)用；區(qū)分不同產(chǎn)品和成本中心，每個(gè)工序有生產(chǎn)過程數(shù)據(jù)，并且按成本動(dòng)因分?jǐn)傎M(fèi)用。

三、實(shí)施步驟

步驟1：業(yè)務(wù)培訓(xùn)財(cái)務(wù)了解生產(chǎn)工序

該輪胎企業(yè)生產(chǎn)工序主要是六個(gè)步驟：膠料密煉、零部件準(zhǔn)備、輪胎成型、生胎硫化、成品質(zhì)檢、產(chǎn)成品入庫。也就是說將原材料、天然膠、合成膠、簾子布、鋼簾線和各種各樣的化學(xué)劑共二百多種加在一起，根據(jù)BOM進(jìn)行膠料密煉后打出成型的膠；各種零部件準(zhǔn)備是指把輪胎的胎面、壓出的各種部件、鋼圈、零件等準(zhǔn)備好在不同的機(jī)臺(tái)里進(jìn)行加工；輪胎成型是指把各種零件組合起來在成型機(jī)里把它作成生胎；然后生胎硫化，最后經(jīng)過一定時(shí)間后變成成品，經(jīng)過檢驗(yàn)后產(chǎn)成品入庫，這就是整個(gè)輪胎生產(chǎn)工序。對于財(cái)務(wù)人員來說，與核算有關(guān)的重要的兩大類是原材料和生產(chǎn)工藝。與原材料有關(guān)的包括部件投入、產(chǎn)出及BOM；材料價(jià)格差異；廢料；降級(jí)材料；返工；工單差異；當(dāng)月材料總損失—損耗等；與生產(chǎn)工藝有關(guān)的包括工廠工時(shí)定額；單位/小時(shí)；單機(jī)定員、輔助定員；人工工時(shí)；有效作業(yè)時(shí)間；平均運(yùn)行速度/周期時(shí)間；膠料/用量等。

步驟2：財(cái)務(wù)指導(dǎo)業(yè)務(wù)劃分成本中心

在財(cái)務(wù)指導(dǎo)業(yè)務(wù)前提下要先了解作業(yè)成本法的原理：企業(yè)所有的活動(dòng)都是由作業(yè)組成的，每個(gè)作業(yè)的活動(dòng)都會(huì)消耗資源，在消耗資源的同時(shí)必然產(chǎn)生價(jià)值，這就是我們做產(chǎn)品的過程，每個(gè)作業(yè)都會(huì)產(chǎn)生新的價(jià)值。作業(yè)成本法最主要的原理就是要想辦法杜絕一切無效的作業(yè)活動(dòng)，把每個(gè)作業(yè)都變成有價(jià)值而且是盡量高的價(jià)值。需要注意的是作業(yè)成本法的運(yùn)用沒有固定的模式，需要根據(jù)企業(yè)的業(yè)務(wù)特質(zhì)進(jìn)行規(guī)劃和設(shè)計(jì)，但原則是無論什么作業(yè)都要消耗資源，因此要特別注意成本與效益的權(quán)衡，根據(jù)企業(yè)的情況進(jìn)行合理劃分。

表1 最適合的成本分?jǐn)倓?dòng)因

表2 大小規(guī)格輪胎分?jǐn)偡?/p>

表3 工時(shí)法與胎重法比較（表中數(shù)據(jù)四舍五入）

表4 兩種方法大小胎分?jǐn)偨Y(jié)果比較（保留兩位小數(shù)）

財(cái)務(wù)指導(dǎo)業(yè)務(wù)到底應(yīng)該如何分？該案例可分三個(gè)方法進(jìn)行：工序、產(chǎn)出、機(jī)臺(tái)組合，最后確定六個(gè)成本中心：煉膠、部件準(zhǔn)備（包括胎面、膠簾布、鋼圈）、成型（胎坯）、硫化（成品胎）。

步驟3：采集各成本中心出入庫數(shù)據(jù)

各成本中心出入庫流程通過圖1來表示。

圖1表示每一個(gè)成本中心都會(huì)有半成品，經(jīng)過加工后會(huì)有個(gè)產(chǎn)出的半成品，比如成本中心A產(chǎn)出庫02與成本中心B投入庫01這兩個(gè)數(shù)據(jù)在后面的數(shù)據(jù)采集里應(yīng)該是相等的，成本中心B投入庫01的半成品里會(huì)帶著成本中心A產(chǎn)出庫02半成品的成本，加上成本中心B進(jìn)一步加工后的成本就會(huì)變成產(chǎn)出庫02累積的成本的信息，這樣每一個(gè)成本中心不停地把成本轉(zhuǎn)機(jī)上去后，等到了成品庫后就是那個(gè)規(guī)格產(chǎn)品的全部成本。

步驟4：找到每種成本最適合的成本分?jǐn)倓?dòng)因

采集到這么多的數(shù)據(jù)和信息后到底需要怎樣才能組合成有用的成本信息呢？可用四大要素進(jìn)行邏輯的歸類和定義：分類費(fèi)用、分類部門、歸集費(fèi)用和分?jǐn)傎M(fèi)用，最后找到最適合這一類成本分類費(fèi)用的成本分?jǐn)倓?dòng)因。

（1）將與制造有關(guān)的部門分類：煉膠部門、直接生產(chǎn)部門、輔助生產(chǎn)部門；

（2）確定成本核算細(xì)分的成本項(xiàng)：人工、能源、輔助材料、折舊、維修費(fèi)用等；

（3）確定每種成本項(xiàng)最適合的成本動(dòng)因：總設(shè)備工時(shí)、定額膠料重量、煉膠設(shè)備工時(shí)、硫化工時(shí)等；

（4）生產(chǎn)部門的各種成本能歸集到產(chǎn)品的都直接歸集，需要分?jǐn)偟某?/p>

表5 兩種方法差異分析

步驟5：費(fèi)用分?jǐn)偱e例

下面通過大小規(guī)格輪胎的費(fèi)用，采用胎重法和工時(shí)法不同的分?jǐn)偡椒ㄟM(jìn)行比較，并對其差異進(jìn)行分析。詳見表2至表5。

新舊核算方法結(jié)果比較：

（1）胎重法：同類產(chǎn)品，每公斤轉(zhuǎn)換成本一致。

（2）工時(shí)法：分工序、分成本項(xiàng)目，按產(chǎn)品部件定額（工時(shí)）分?jǐn)偟矫總€(gè)規(guī)格，同類產(chǎn)品每公斤轉(zhuǎn)換成本不一致；中等規(guī)格兩種方法差異不大；大規(guī)格輪胎工時(shí)法成本比胎重法低16%；小規(guī)格輪胎工時(shí)法成本比胎重法高72%。這樣就能解釋該企業(yè)銷量增加卻不賺錢的原因。

結(jié)論：在取得更加精細(xì)準(zhǔn)確的成本信息后，可以建立基于成本的定價(jià)模式，使其成本明細(xì)可以精確到每一規(guī)格，可以指導(dǎo)銷售，以效益作為導(dǎo)向，用合理的成本信息來推進(jìn)高利潤的產(chǎn)品銷售。通過上面的表格數(shù)據(jù)可知小規(guī)格輪胎成本高，因此銷售團(tuán)隊(duì)要改進(jìn)銷售組合，在推廣新產(chǎn)品時(shí)多賣大規(guī)格輪胎。

該案例也需要其他措施配合執(zhí)行才能最終達(dá)到盈利目標(biāo)，如成本節(jié)約措施、全面KPI指標(biāo)體系的建立、定價(jià)模型的設(shè)立等，花了差不多近一年的時(shí)間才完成企業(yè)扭虧為盈。

四、總結(jié)

通過改變核算方法進(jìn)而對業(yè)務(wù)流程及企業(yè)制定戰(zhàn)略產(chǎn)生影響，該家輪胎企業(yè)的利潤從前一年虧損2000多萬轉(zhuǎn)為盈利2000多萬，主要有三方面原因：（1）找出產(chǎn)品真正的利潤來源：首先找對方向，然后對癥下藥，最后轉(zhuǎn)虧為盈；（2）制造業(yè)KPI的關(guān)鍵之處，即找到適合企業(yè)的核算方法，輔以各成本中心生產(chǎn)過程控制、費(fèi)用中心的成本節(jié)約項(xiàng)目，在全廠實(shí)施KIP指標(biāo)全面考核；（3）建立基于成本的定價(jià)模型，指導(dǎo)銷售部門以效益為導(dǎo)向運(yùn)用合理的成本信息推進(jìn)高利潤產(chǎn)品的銷售，設(shè)計(jì)定價(jià)模型，讓銷售人員了解各規(guī)格輪胎成本。