袁 月，孫光國

(東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)院/中國內(nèi)部控制研究中心，遼寧 大連 116025)

一、問題的提出

2018年9月1日，中共中央國務(wù)院《關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績效管理的意見》指出，預(yù)算績效管理是深化財(cái)稅體制改革、建立現(xiàn)代財(cái)政制度的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化需要全面實(shí)施預(yù)算績效管理，構(gòu)建全方位、全過程、全覆蓋的預(yù)算績效管理體系，從而優(yōu)化財(cái)政資源配置，提升公共服務(wù)質(zhì)量。全方位、全過程、全覆蓋的預(yù)算績效管理體系的提出既是響應(yīng)國家治理現(xiàn)代化的號召，也是我國財(cái)政發(fā)展的現(xiàn)實(shí)需要。然而，現(xiàn)行預(yù)算績效管理仍然存在支出項(xiàng)目只增不減，資金使用碎片化，預(yù)算執(zhí)行不均衡等突出問題，因此，必須全面實(shí)施預(yù)算績效管理，提高預(yù)算績效，改變預(yù)算資金分配的固化格局，提高預(yù)算管理水平和政策實(shí)施效果，從而推動財(cái)政資金聚力增效。在新時(shí)代背景下，全面預(yù)算績效管理在國家治理中如何定位，如何開展，從而完善國家治理體系，推動國家治理能力的提升，這是學(xué)者和政策制定者在全面深化改革進(jìn)程中必須考慮的關(guān)鍵問題。

二、國家治理視角下全面預(yù)算績效管理的內(nèi)涵界定

(一)全面預(yù)算績效管理的目標(biāo)定位

預(yù)算是財(cái)政收支計(jì)劃，是將取得的預(yù)算收入以預(yù)算支出的形式配置到每一個(gè)政府部門、事業(yè)單位和公共項(xiàng)目上，使其獲得的預(yù)算份額與承擔(dān)的公共受托責(zé)任相配比[1]。因此，預(yù)算是國家資源配置的手段，既是賦權(quán)也是約束，通過權(quán)責(zé)制衡形成國家治理效應(yīng)。各級政府受國家委托，以預(yù)算作為資金支撐，開展公共治理活動，履行公共受托責(zé)任，是國家治理的具體實(shí)施者。

完善和發(fā)展中國特色社會主義制度，推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化是中國全面深化改革的總目標(biāo)。與治理活動密切相關(guān)的各個(gè)領(lǐng)域的制度安排構(gòu)成了國家治理體系，運(yùn)用這些制度管理社會事務(wù)的能力即為國家治理能力[2]。推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的內(nèi)在要求之一便是完善現(xiàn)代預(yù)算制度，全面實(shí)施預(yù)算績效管理，構(gòu)建全面預(yù)算績效管理體系，優(yōu)化資源配置、提高預(yù)算績效。

全面預(yù)算績效管理體系符合國家治理體系現(xiàn)代化的理念，構(gòu)建全面預(yù)算績效管理體系需要健全預(yù)算績效管理制度，硬化預(yù)算績效管理約束，加強(qiáng)預(yù)算績效管理工作的組織協(xié)調(diào)，強(qiáng)調(diào)績效理念和方法，推動績效信息公開透明，與制度化、法治化、協(xié)調(diào)化、高效化和民主化這五個(gè)國家治理體系現(xiàn)代化的標(biāo)準(zhǔn)[3]相契合。預(yù)算績效管理能力則體現(xiàn)為預(yù)算管理責(zé)任主體制定并執(zhí)行預(yù)算績效管理制度進(jìn)而能夠?qū)崿F(xiàn)的效果，反映國家履行公共受托責(zé)任的能力。全面預(yù)算績效管理體系是國家治理體系的重要組成部分，相應(yīng)的預(yù)算績效管理能力是國家治理能力的集中體現(xiàn)，全面實(shí)施預(yù)算績效管理旨在實(shí)現(xiàn)優(yōu)化資源配置和提高預(yù)算績效的目標(biāo)，完成推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的使命。

(二)全面預(yù)算績效管理的內(nèi)涵

預(yù)算績效管理的全面實(shí)施強(qiáng)調(diào)“全面”和“績效”，實(shí)現(xiàn)預(yù)算和績效管理一體化，將績效管理落實(shí)到政府預(yù)算的各個(gè)方面?？臻g維度上縱橫交貫，縱向納入政府各個(gè)層級的預(yù)算，橫向覆蓋所有口徑的預(yù)算；時(shí)間維度上包括預(yù)算的整個(gè)過程，形成全方位、全過程、全覆蓋的預(yù)算績效管理體系。

預(yù)算績效管理的全方位和全覆蓋側(cè)重預(yù)算的整體性和協(xié)調(diào)性，實(shí)現(xiàn)不同層級預(yù)算之間的銜接和統(tǒng)一。全方位預(yù)算績效管理強(qiáng)調(diào)預(yù)算管理多層次，涵蓋五級政府及下屬部門和事業(yè)單位，實(shí)施政府預(yù)算、部門和單位預(yù)算、政策和項(xiàng)目預(yù)算績效管理。從以政策和項(xiàng)目為對象考察政策及項(xiàng)目在整個(gè)實(shí)施周期的績效拓展到部門和單位以及政府預(yù)算績效。明確預(yù)算資金在不同層級政府以及同級政府不同部門之間的分配，按層級、按部門全面梳理政策項(xiàng)目，跨層級、跨部門的政策及項(xiàng)目應(yīng)注重預(yù)算的統(tǒng)籌性，根據(jù)政策及項(xiàng)目的覆蓋對象實(shí)行頂層設(shè)計(jì)，預(yù)算目標(biāo)層層分解，提高預(yù)算的有效性。

全覆蓋預(yù)算績效管理側(cè)重預(yù)算管理內(nèi)容全口徑，除一般公共預(yù)算外，將各級政府的政府性基金預(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算和社會保險(xiǎn)基金預(yù)算也全部納入績效管理。一方面，科學(xué)界定政府收支范圍和口徑，凡屬于政府收支的全部納入預(yù)算管理，不屬于政府收支的應(yīng)明確管理方式[4]。另一方面，理順政府與市場、政府與企業(yè)之間的關(guān)系，將涉及財(cái)政資金的政府投資基金、主權(quán)財(cái)富基金、政府和社會資本合作、政府采購、政府購買服務(wù)以及政府負(fù)有償還義務(wù)的債務(wù)也納入預(yù)算績效管理范疇。

全過程預(yù)算績效管理指的是在預(yù)算編制、執(zhí)行、監(jiān)督各個(gè)階段以績效為導(dǎo)向。預(yù)算編制階段要在事前進(jìn)行預(yù)算績效評估，設(shè)定細(xì)化、量化的績效目標(biāo)，以績效目標(biāo)為依據(jù)編制和審核預(yù)算；預(yù)算執(zhí)行階段考察預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度和績效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)情況，及時(shí)反饋并調(diào)整；預(yù)算監(jiān)督階段要結(jié)合目標(biāo)實(shí)現(xiàn)情況編制和審核決算，使預(yù)算整個(gè)過程置于控制之下，并從內(nèi)外部評價(jià)預(yù)算績效，將評價(jià)結(jié)果作為以后預(yù)算安排的依據(jù)，加強(qiáng)預(yù)算激勵(lì)和問責(zé)。

三、全面預(yù)算績效管理的實(shí)施路徑

在推動國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的使命要求以及優(yōu)化資源配置和提高預(yù)算績效的目標(biāo)導(dǎo)向下，全面預(yù)算績效管理的實(shí)施應(yīng)堅(jiān)持黨的領(lǐng)導(dǎo)和預(yù)算法定原則，制定具體的預(yù)算績效管理辦法和工作規(guī)定，明確預(yù)算績效管理的責(zé)任主體、管理對象、管理指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)以及管理程序等[5]，如圖1所示。

預(yù)算績效管理的責(zé)任主體主要有編制主體、執(zhí)行主體、預(yù)算評價(jià)和監(jiān)督主體。財(cái)政部門及各預(yù)算部門的具體預(yù)算管理單位是編制主體，政府部門及具體負(fù)責(zé)單位是執(zhí)行主體，同級和上級財(cái)政部門是評價(jià)主體，同級和上級審計(jì)部門以及人大是監(jiān)督主體。

根據(jù)預(yù)算層級的不同，預(yù)算績效管理對象主要包括納入政府預(yù)算、部門預(yù)算、政策和項(xiàng)目預(yù)算范疇的全部預(yù)算的績效情況，如各層級預(yù)算績效目標(biāo)的設(shè)定情況，預(yù)算編制及執(zhí)行情況，為實(shí)現(xiàn)績效目標(biāo)制定的制度、采取的措施，還有績效目標(biāo)完成情況[6]以及績效自評結(jié)果等。

預(yù)算績效管理指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)是衡量和評價(jià)預(yù)算績效的工具。管理指標(biāo)根據(jù)通用性可以分為共性指標(biāo)和個(gè)性指標(biāo)。共性指標(biāo)適用于所有管理對象，主要評價(jià)預(yù)算安排合理程度、預(yù)算編制和執(zhí)行情況、績效目標(biāo)設(shè)定和實(shí)現(xiàn)情況等，個(gè)性指標(biāo)則根據(jù)不同預(yù)算對象由主管單位針對性制定。可以在現(xiàn)有的項(xiàng)目支出、部門整體支出以及財(cái)政預(yù)算績效評價(jià)共性指標(biāo)體系的基礎(chǔ)上進(jìn)一步完善，并吸收和總結(jié)中央及地方政府預(yù)算績效評價(jià)實(shí)踐，分層級、分類別、分行業(yè)逐步建立核心績效指標(biāo)和績效標(biāo)準(zhǔn)，構(gòu)建一整套契合各預(yù)算層級實(shí)際的全面預(yù)算績效評價(jià)指標(biāo)體系，指導(dǎo)預(yù)算績效目標(biāo)的設(shè)定、執(zhí)行和評價(jià)。

預(yù)算績效管理的程序主要包括獲取預(yù)算績效信息、控制預(yù)算管理流程和評價(jià)監(jiān)督預(yù)算效果。首先，預(yù)算績效管理建立在預(yù)算收支信息以及預(yù)算活動信息可得的基礎(chǔ)之上。其次，預(yù)算績效管理必須有一套完善的預(yù)算管理流程來指導(dǎo)預(yù)算績效管理活動，通過預(yù)算流程控制糾正預(yù)算執(zhí)行偏差，保障預(yù)算績效實(shí)現(xiàn)。最后，為確保預(yù)算績效管理工作不流于形式，還必須對預(yù)算績效管理進(jìn)行評價(jià)、監(jiān)督以及應(yīng)用評價(jià)和監(jiān)督結(jié)果，進(jìn)而優(yōu)化預(yù)算決策。通過執(zhí)行上述程序，預(yù)算績效管理責(zé)任主體以管理指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)為評判依據(jù)，對納入預(yù)算績效管理范圍的各個(gè)層級、各個(gè)口徑的預(yù)算全過程實(shí)施預(yù)算績效管理。

四、全面預(yù)算績效管理的保障機(jī)制

(一)深化政府會計(jì)改革，夯實(shí)全面預(yù)算績效管理信息基礎(chǔ)

1. 統(tǒng)一政府會計(jì)實(shí)施要求，推動不同層級、不同類別預(yù)算績效信息分析和對比

政府會計(jì)改革實(shí)現(xiàn)了行政部門、事業(yè)單位的會計(jì)制度的統(tǒng)一，大大提高了政府各部門、各單位會計(jì)信息的可比性，提供了更為豐富的信息，為合并單位、部門財(cái)務(wù)報(bào)表和逐級匯總編制部門預(yù)、決算提供了信息和制度依據(jù)。

政府預(yù)算、部門和單位預(yù)算至少應(yīng)編制包括預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動表和財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表在內(nèi)的預(yù)算會計(jì)報(bào)表，按照統(tǒng)一的報(bào)表格式列示各項(xiàng)預(yù)算收入來源及收入支出的變動情況。此外，應(yīng)將預(yù)算會計(jì)期間向前延伸，報(bào)告更長期間的預(yù)算收支，列示橫縱向比較數(shù)據(jù)，并在報(bào)表附注中補(bǔ)充披露數(shù)字變化的原因、收支安排的政策依據(jù)以及關(guān)于報(bào)表重要項(xiàng)目的說明等內(nèi)容。政府預(yù)算應(yīng)響應(yīng)國家戰(zhàn)略和重大政策，部門和單位預(yù)算應(yīng)圍繞部門和單位職責(zé)以及行業(yè)發(fā)展規(guī)劃展開，切實(shí)制定預(yù)算收支增長目標(biāo)與績效目標(biāo)，更加全面地反映政府整體層面以及部門層面的預(yù)算信息，提高預(yù)算信息在同一預(yù)算績效管理責(zé)任主體不同會計(jì)期間的可比性以及同一會計(jì)期間不同預(yù)算績效管理責(zé)任主體之間的可比性。

政策預(yù)算要求各責(zé)任主體按相關(guān)政策編制政策預(yù)算會計(jì)報(bào)表，協(xié)調(diào)跨預(yù)算層級的政策預(yù)算，圍繞政策目標(biāo)統(tǒng)籌設(shè)計(jì)，將同一個(gè)政策下的各預(yù)算層級的收支情況詳細(xì)列示，從而判斷新政策的科學(xué)合理性以及已有政策的有效性和延續(xù)的必要性。項(xiàng)目預(yù)算應(yīng)編制項(xiàng)目預(yù)算收入支出表和項(xiàng)目預(yù)算進(jìn)度完成表，詳細(xì)報(bào)告項(xiàng)目的收支情況、績效目標(biāo)以及支出的政策依據(jù)，為項(xiàng)目預(yù)算績效管理提供信息。

2. 擴(kuò)大政府會計(jì)應(yīng)用范圍，實(shí)現(xiàn)不同口徑預(yù)算績效信息全面反映

從總額控制的角度推動一般公共預(yù)算、政府性基金預(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算和社會保險(xiǎn)基金預(yù)算(以下簡稱“四本預(yù)算”)的有效整合，既要根據(jù)各口徑特點(diǎn)編制預(yù)算，也要注意四本預(yù)算之間的銜接，形成統(tǒng)一的預(yù)算框架[7]。

一般公共預(yù)算資金以及政府性基金預(yù)算資金在財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表中反映，根據(jù)財(cái)政撥款種類分項(xiàng)列示，設(shè)置基本支出和項(xiàng)目支出，反映不同項(xiàng)目的財(cái)政撥款預(yù)算收支及調(diào)整情況。除已有項(xiàng)目外，一般公共預(yù)算報(bào)表還應(yīng)反映涉及一般公共預(yù)算資金的政府采購、政府和社會資本合作、政府債務(wù)項(xiàng)目等領(lǐng)域的預(yù)算情況。政府性基金預(yù)算資金大多作為項(xiàng)目投入，應(yīng)分項(xiàng)目編制預(yù)算，?？顚Ｓ茫ㄟ^對政府性基金投入的項(xiàng)目進(jìn)行支出績效管理從而考察政府性基金預(yù)算績效。

國有資本經(jīng)營預(yù)算遵循以收定支原則，預(yù)算收入應(yīng)根據(jù)國有企業(yè)利潤實(shí)現(xiàn)情況適度調(diào)整上繳比例，提高預(yù)算收入的科學(xué)性，預(yù)算支出方向和重點(diǎn)應(yīng)根據(jù)政府宏觀經(jīng)濟(jì)政策需要以及不同時(shí)期國有企業(yè)改革發(fā)展任務(wù)適時(shí)調(diào)整，考察國有資本經(jīng)營預(yù)算支出除調(diào)入一般公共預(yù)算和補(bǔ)充全國社會保障基金外，還要看是否服務(wù)于國家戰(zhàn)略目標(biāo)。

社會保險(xiǎn)基金預(yù)算收入來源于參保人、參保人所在單位、政府對社會保險(xiǎn)基金的財(cái)政補(bǔ)貼以及社會保險(xiǎn)基金的銀行利息、投資回報(bào)和社會捐贈等。鑒于收入來源與預(yù)算當(dāng)年的參保人數(shù)掛鉤，因此要結(jié)合人口數(shù)量、人口結(jié)構(gòu)、就業(yè)狀況等多種因素合理編制預(yù)算并預(yù)測保費(fèi)收入的增長趨勢以及其他預(yù)算調(diào)入情況[8]。社會保險(xiǎn)基金預(yù)算支出的受益對象主要是自然人，預(yù)算編制的同時(shí)應(yīng)設(shè)定各明細(xì)保險(xiǎn)基金對受益人保障的績效目標(biāo)。

3. 完善政府會計(jì)核算基礎(chǔ)，滿足全過程預(yù)算績效信息運(yùn)用需求

預(yù)算支出的執(zhí)行體現(xiàn)為預(yù)算資金形態(tài)的變化，轉(zhuǎn)化為行政成本、費(fèi)用等經(jīng)常性、消耗性支出或是轉(zhuǎn)化為資本性支出，形成政府實(shí)物資產(chǎn)或權(quán)益[9]。政府成本會計(jì)核算以及政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的編制可以反映預(yù)算執(zhí)行的結(jié)果，為下一步的預(yù)算決策提供基礎(chǔ)信息。因此，一方面，應(yīng)推行政府成本會計(jì)核算，反映政府行政成本，結(jié)合政府成本核算的特殊性，靈活借鑒分步法、分批法、標(biāo)準(zhǔn)成本法[10]、作業(yè)成本法[11]等企業(yè)成本核算方法歸集政府行政成本，從而制定科學(xué)合理的政府和部門支出標(biāo)準(zhǔn)，為預(yù)算資金分配、預(yù)算績效評價(jià)提供成本依據(jù)。另一方面，完善權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的編制，反映預(yù)算執(zhí)行中形成的資產(chǎn)和負(fù)債等政府財(cái)務(wù)狀況以及運(yùn)行情況，為加強(qiáng)預(yù)算管理提供信息支撐[12]。應(yīng)綜合考慮企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的修訂以統(tǒng)一政府部門和國有控股企業(yè)的會計(jì)核算口徑，著力于解決公共設(shè)施資產(chǎn)確認(rèn)、政府內(nèi)部債權(quán)債務(wù)合并抵消、職能部門與財(cái)政部門的信息溝通與協(xié)調(diào)[13]等政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告編制的難點(diǎn)問題，建立統(tǒng)一規(guī)范的政府會計(jì)核算系統(tǒng)，開展編制人員培訓(xùn)，提高編制效率和效果，從而提高政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的可利用程度，為預(yù)算績效管理提供評價(jià)依據(jù)。比如，利用“收入費(fèi)用表”中的“單位管理費(fèi)用”金額除以“預(yù)算收入支出表”中的“行政支出”金額得到的“單位管理費(fèi)用/行政支出”比率指標(biāo)或者“單位管理費(fèi)用”金額除以單位公職人員人數(shù)得到的“人均單位管理費(fèi)用”指標(biāo)來衡量各政府部門的預(yù)算支出效率。

(二)健全政府內(nèi)部控制，優(yōu)化全面預(yù)算績效管理實(shí)施環(huán)境

1. 明確政府內(nèi)部控制實(shí)施對象，強(qiáng)化不同層級預(yù)算績效管理責(zé)任落實(shí)

各個(gè)層級的預(yù)算績效管理責(zé)任主體即為政府內(nèi)部控制實(shí)施對象。依靠政府內(nèi)部控制建設(shè)，明確各預(yù)算績效管理責(zé)任主體的權(quán)力與責(zé)任，促進(jìn)各主體之間的溝通與合作。一方面，各級財(cái)政部門負(fù)責(zé)完善預(yù)算績效管理制度和工作辦法，組織與指導(dǎo)本級部門、單位和下級財(cái)政部門預(yù)算績效管理工作，統(tǒng)籌預(yù)算收支總量和結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)預(yù)算監(jiān)管。各部門各單位按照預(yù)算和績效管理一體化要求，結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)，優(yōu)化預(yù)算管理流程，完善內(nèi)部控制制度，明確部門內(nèi)部績效目標(biāo)的設(shè)定、執(zhí)行、監(jiān)控、評價(jià)和審核等責(zé)任分工，實(shí)現(xiàn)部門財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)工作的有效融合[14]。層層分解績效目標(biāo)，從而將績效管理責(zé)任落實(shí)到具體的預(yù)算項(xiàng)目組或個(gè)人，促進(jìn)預(yù)算績效管理責(zé)任主體履行責(zé)任。另一方面，明晰各預(yù)算責(zé)任主體之間的信息傳遞路線，建立預(yù)算信息溝通和協(xié)調(diào)機(jī)制，使得預(yù)算編制部門、預(yù)算管理部門與資金撥付、基建管理等其他預(yù)算業(yè)務(wù)相關(guān)部門之間溝通順暢，提高預(yù)算績效目標(biāo)設(shè)定的科學(xué)性，保證預(yù)算執(zhí)行和績效監(jiān)控的有效性，以及績效結(jié)果考核應(yīng)用的約束力。

2. 拓展政府內(nèi)部控制實(shí)施范圍，銜接不同口徑預(yù)算績效管理

一般公共預(yù)算、政府性基金預(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算和社會保險(xiǎn)基金預(yù)算等四本預(yù)算涉及的業(yè)務(wù)活動有所交叉，隨著預(yù)算績效管理覆蓋面的延伸，需要內(nèi)部控制實(shí)施范圍也由經(jīng)濟(jì)活動向全部業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部權(quán)力運(yùn)行拓展[15]。由于同一口徑預(yù)算內(nèi)部的資金分配、不同口徑預(yù)算資金的調(diào)入和結(jié)轉(zhuǎn)的背后均是利益的博弈，因此，預(yù)算績效管理的全覆蓋不僅包括對四本預(yù)算分別進(jìn)行獨(dú)立的績效管理，還旨在優(yōu)化四本預(yù)算之間的資金調(diào)劑，設(shè)計(jì)不同口徑預(yù)算之間的銜接制度，協(xié)調(diào)統(tǒng)籌、及時(shí)反饋。加大一般公共預(yù)算中對欠發(fā)達(dá)地區(qū)和基層政府的轉(zhuǎn)移支付力度，控制貧困地區(qū)債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)不同口徑預(yù)算管理情況酌情調(diào)整政府性基金、國有資本經(jīng)營收入調(diào)入一般公共預(yù)算的比率，從預(yù)算整體覆蓋面深化預(yù)算績效管理，優(yōu)化預(yù)算資金配置效率。

3. 加強(qiáng)政府內(nèi)部控制流程管控，推動預(yù)算與績效管理一體化

加強(qiáng)政府內(nèi)部控制流程管控，將績效理念和方法融入預(yù)算各個(gè)環(huán)節(jié)，形成預(yù)算編制有目標(biāo)、預(yù)算執(zhí)行有監(jiān)控、預(yù)算完成有評價(jià)、評價(jià)結(jié)果有反饋、反饋結(jié)果有應(yīng)用的全過程預(yù)算績效管理控制機(jī)制，推動預(yù)算與績效管理一體化，具體如圖2所示。一是預(yù)算編制環(huán)節(jié)強(qiáng)化預(yù)算論證與績效目標(biāo)管理。事前開展預(yù)算論證與績效評估，評估結(jié)果作為申請預(yù)算的必要條件，推動各級政府和部門理性決策。設(shè)立績效目標(biāo)，由財(cái)政部門對績效目標(biāo)進(jìn)行審核，未按要求設(shè)定績效目標(biāo)或?qū)徍宋赐ㄟ^的，不得安排預(yù)算。二是預(yù)算執(zhí)行環(huán)節(jié)實(shí)行預(yù)算執(zhí)行動態(tài)監(jiān)控和績效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度跟蹤。各級財(cái)政部門動態(tài)監(jiān)督本級政府及同級其他部門的預(yù)算情況并及時(shí)提交預(yù)算執(zhí)行動態(tài)監(jiān)控自評報(bào)告。預(yù)算調(diào)整嚴(yán)格執(zhí)行審批程序，及時(shí)引導(dǎo)和糾正偏差，按照項(xiàng)目進(jìn)度和績效情況撥款，對存在嚴(yán)重問題的要暫緩或停止預(yù)算撥款，防止資金閑置沉淀和損失浪費(fèi)。三是決算編制環(huán)節(jié)全面開展績效評價(jià)，實(shí)行自評和外部評價(jià)相結(jié)合?？冃ё栽u由預(yù)算部門自主開展，主要從支出依據(jù)、支出標(biāo)準(zhǔn)、績效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)以及效果延續(xù)性等方面評價(jià)本部門政策和項(xiàng)目完成情況，對績效目標(biāo)未達(dá)成的，要做出說明并提出改進(jìn)措施，在此基礎(chǔ)上進(jìn)行部門和單位預(yù)算整體績效評價(jià)，以發(fā)現(xiàn)預(yù)算實(shí)施過程中的薄弱環(huán)節(jié)，提高預(yù)算管理水平。外部評價(jià)由財(cái)政部門組織，對預(yù)算部門自評結(jié)果進(jìn)行再評價(jià)以及對跨領(lǐng)域、跨部門的政策和項(xiàng)目進(jìn)行評價(jià)，指導(dǎo)和規(guī)范預(yù)算部門的預(yù)算績效評價(jià)工作。四是強(qiáng)化績效評價(jià)結(jié)果反饋和剛性約束。完善績效評價(jià)結(jié)果反饋制度與問題整改責(zé)任制度，以評促改，提升績效，形成良性循環(huán)。既要根據(jù)評價(jià)結(jié)果及時(shí)調(diào)整下期預(yù)算安排，提高財(cái)政資金配置效率，還要將結(jié)果納入政府績效和干部政績考核體系中，激勵(lì)各級政府和部門以及政府公務(wù)人員重視預(yù)算績效管理，提高履職積極性。

(三)加強(qiáng)國家審計(jì)監(jiān)督，保障全面預(yù)算績效管理監(jiān)管效能

1. 增強(qiáng)行政審計(jì)獨(dú)立性，提高全方位預(yù)算審計(jì)效率和效果

一是加強(qiáng)黨對預(yù)算審計(jì)的指導(dǎo)，明確預(yù)算審計(jì)的相關(guān)法律規(guī)定，提高預(yù)算審計(jì)的獨(dú)立性和法定性。在各地方政府設(shè)置中央審計(jì)委員會的派出機(jī)構(gòu)指導(dǎo)地方審計(jì)機(jī)關(guān)，從而提高地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)同級政府其他部門時(shí)的話語權(quán)，加強(qiáng)預(yù)算審計(jì)獨(dú)立性，避免預(yù)算審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題屢審屢犯。二是提高預(yù)算審計(jì)的法定地位，在《中華人民共和國預(yù)算法》中賦予鄉(xiāng)鎮(zhèn)審計(jì)人員進(jìn)行預(yù)決算審計(jì)的權(quán)力，為預(yù)算審計(jì)全方位提供法律依據(jù)，提高基層政府預(yù)算審計(jì)的法定性、強(qiáng)制性和權(quán)威性。

實(shí)行審計(jì)人員和資源的跨層級、跨區(qū)域調(diào)配，充分利用內(nèi)部審計(jì)工作，擴(kuò)大利用第三方專業(yè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行評價(jià)和監(jiān)督的范圍，從而深化政府預(yù)算、部門和單位預(yù)算、政策和項(xiàng)目預(yù)算等各層級的預(yù)算審計(jì)，提高預(yù)算審計(jì)的針對性和效率。此外，預(yù)算審計(jì)還需要國家監(jiān)察委員會、紀(jì)檢、巡視制度等多種監(jiān)督力量的配合，追究預(yù)算違規(guī)、低效等問題相關(guān)涉及人員的責(zé)任，加強(qiáng)對人的監(jiān)督。

2. 拓展預(yù)算審計(jì)范圍，實(shí)現(xiàn)全覆蓋預(yù)算各口徑銜接規(guī)范合理

鑒于中國各地方政府預(yù)算績效管理實(shí)施情況參差不齊，預(yù)算審計(jì)也應(yīng)該結(jié)合各地預(yù)算管理實(shí)際情況進(jìn)行。對于未實(shí)行或者剛實(shí)行預(yù)算績效管理的地區(qū)，預(yù)算審計(jì)應(yīng)該側(cè)重于合規(guī)性；對于預(yù)算績效管理較為成熟的地區(qū)則更加側(cè)重績效，在此基礎(chǔ)上實(shí)行有重點(diǎn)的預(yù)算審計(jì)全覆蓋，從而推進(jìn)預(yù)算績效管理的全覆蓋。

一般公共預(yù)算績效審計(jì)關(guān)注預(yù)決算編制是否準(zhǔn)確完整，預(yù)算績效自評覆蓋是否全面，自評是否嚴(yán)格，結(jié)果是否真實(shí)，績效目標(biāo)是否脫離實(shí)際以及指標(biāo)是否細(xì)化[16]。中央和大部分省本級的一般公共預(yù)算績效管理施行較早，審計(jì)時(shí)重點(diǎn)考察基本支出是否與人員及職能安排相匹配，項(xiàng)目預(yù)算的立項(xiàng)是否經(jīng)過嚴(yán)格審批，項(xiàng)目預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度以及績效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)情況?？h、鄉(xiāng)等基層政府一般公共預(yù)算資金大部分來源于上級財(cái)政轉(zhuǎn)移支付[8]，應(yīng)重點(diǎn)審計(jì)財(cái)政轉(zhuǎn)移支付資金是否及時(shí)、足額撥付，轉(zhuǎn)移支付安排是否交叉重疊，具有指定用途的轉(zhuǎn)移支付是否恰當(dāng)使用。

政府性基金預(yù)算審計(jì)關(guān)注預(yù)算編制的合理性，預(yù)算支出結(jié)構(gòu)是否合理，是否?？顚Ｓ茫欠窦?xì)化到具體項(xiàng)目，安排是否具有較好的可操作性。此外，還應(yīng)關(guān)注政府性基金在會計(jì)科目中的余額，是否存在故意截留等情況[17]，分析政府性基金余額跨年度結(jié)轉(zhuǎn)金額相對其他預(yù)算余額的合理性以及余額年度變動的合理性，判斷資金是否得到充分使用并實(shí)現(xiàn)對重點(diǎn)事業(yè)的支持作用。

國有資本經(jīng)營預(yù)算審計(jì)前應(yīng)通過實(shí)地走訪財(cái)政、國有資產(chǎn)管理部門及相關(guān)企業(yè)，摸清本級政府所轄國有資本總體規(guī)模和經(jīng)營管理現(xiàn)狀，抓住關(guān)鍵環(huán)節(jié)，重點(diǎn)審計(jì)國有資本經(jīng)營預(yù)算編制的規(guī)范性、完整性、準(zhǔn)確性以及支出的合法性，比如，所轄國有企業(yè)是否均納入了國有資本經(jīng)營預(yù)算范圍，已經(jīng)納入的國有企業(yè)的損益核算即國有資本收益計(jì)繳基數(shù)的準(zhǔn)確性，國有資本經(jīng)營預(yù)算安排的項(xiàng)目的進(jìn)展及績效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)情況。

社會保險(xiǎn)基金預(yù)算審計(jì)的重點(diǎn)應(yīng)為資金撥付的合規(guī)性和及時(shí)性。重點(diǎn)審查參保財(cái)政補(bǔ)助資金是否及時(shí)到位、資金支付是否經(jīng)過了必要的審查程序，支出是否及時(shí)以及相應(yīng)的社會保障效果實(shí)現(xiàn)情況[8]。此外，對于社會保險(xiǎn)基金中先行支付的工傷保險(xiǎn)基金還應(yīng)關(guān)注后續(xù)資金是否及時(shí)追回，確實(shí)無法追償?shù)馁Y金是否及時(shí)清理和銷賬。

3. 加強(qiáng)預(yù)算流程審計(jì)，保障預(yù)算全過程合規(guī)和高效

對預(yù)算全過程進(jìn)行審計(jì)，在既有的較為成熟的預(yù)算執(zhí)行審計(jì)和決算審計(jì)的基礎(chǔ)上向事前延伸至預(yù)算編制審計(jì)，向后延伸至績效審計(jì)與問責(zé)上。在《中華人民共和國預(yù)算法》中明確對預(yù)算編制過程進(jìn)行監(jiān)督的要求，在向同級人大報(bào)送審批預(yù)算之前對預(yù)算的編制進(jìn)行審計(jì)，為預(yù)算全過程審計(jì)提供法律依據(jù)。一是預(yù)算編制審計(jì)環(huán)節(jié)考察預(yù)算編制依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)的充分性、合理性以及績效目標(biāo)設(shè)定的真實(shí)性、科學(xué)性，審計(jì)列示的預(yù)算支出是否準(zhǔn)確使用功能及經(jīng)濟(jì)分類科目，評價(jià)專項(xiàng)資金、項(xiàng)目安排與政策的契合性，檢查論證資料是否完備，從源頭審計(jì)，從而提高預(yù)算結(jié)構(gòu)安排的科學(xué)性、合理性。二是預(yù)算執(zhí)行審計(jì)環(huán)節(jié)關(guān)注預(yù)算收支是否屬實(shí)、是否超過相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)，預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度和績效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度是否真實(shí)，預(yù)算資金管理是否有效，預(yù)算調(diào)整是否嚴(yán)格遵循審批程序，檢查預(yù)算執(zhí)行的規(guī)范性和效率。三是預(yù)算績效審計(jì)環(huán)節(jié)評價(jià)預(yù)算績效管理制度和流程設(shè)計(jì)的合理性，并對預(yù)算績效評價(jià)情況進(jìn)行審計(jì)，檢查預(yù)算績效評價(jià)覆蓋面是否盡可能全面、評價(jià)指標(biāo)是否細(xì)化、績效自評是否嚴(yán)格，評價(jià)結(jié)果是否真實(shí)，通過預(yù)算績效審計(jì)保證績效評價(jià)的準(zhǔn)確性、客觀性和公正性[18]。

五、結(jié)論與研究展望

在《中華人民共和國預(yù)算法》修訂，國家頒布全面預(yù)算績效管理指導(dǎo)意見的制度背景下，中國預(yù)算改革向縱深推進(jìn)，全面實(shí)施預(yù)算績效管理既是貫徹政策要求，也是中國的現(xiàn)實(shí)選擇。全面預(yù)算績效管理服務(wù)于國家治理，預(yù)算績效管理責(zé)任主體通過執(zhí)行預(yù)算績效信息獲取、流程控制與效果監(jiān)督等程序?qū)芾韺ο髮?shí)施預(yù)算績效管理，并依靠政府會計(jì)改革、政府內(nèi)部控制建設(shè)以及國家審計(jì)監(jiān)督為預(yù)算績效管理提供更多、更好的預(yù)算信息，層層嵌套、環(huán)環(huán)銜接的預(yù)算控制流程、獨(dú)立的預(yù)算審計(jì)監(jiān)督和問責(zé)環(huán)境，從而全面推進(jìn)預(yù)算績效管理，提高預(yù)算資金的配置效率和使用效益，推動國家治理體系現(xiàn)代化。

預(yù)算績效管理、政府會計(jì)、政府內(nèi)部控制、國家審計(jì)均是國家治理大系統(tǒng)的重要組成部分，各組成部分之間相互影響，以提高預(yù)算績效為核心進(jìn)行的探索需要處理好各組成部分之間的關(guān)系，從而對國家治理產(chǎn)生更大的協(xié)同效應(yīng)。在多重目標(biāo)博弈以及成本效益原則的要求下協(xié)調(diào)預(yù)算績效管理的各個(gè)保障機(jī)制之間的關(guān)系將是下一步研究的方向。此外，不斷豐富的中央和地方層面的預(yù)算績效管理實(shí)踐以及政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的正式編制也能為檢驗(yàn)預(yù)算改革成效提供更為客觀的評價(jià)依據(jù)，吸收先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)不同類別、不同層級預(yù)算收支特征，針對性地提出并落實(shí)預(yù)算績效管理措施，深化全面預(yù)算績效管理。