林彩云

《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（本期進項稅額明細）是增值稅一般納稅人申報進項稅額的集中反映。全面營改增以來，特別是《財政部國家稅務總局關于簡并增值稅稅率有關政策的通知》（財稅［2017］37號）和《財政部稅務總局關于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財稅［2018］32號）兩次簡并增值稅稅率，由于政策在不斷調(diào)整變化中，也使得這張表填報難度有所加大。而《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（本期進項稅額明細）第一部分“申報抵扣的進項稅額”，如何正確填報直接關系到當期增值稅應納稅額的多少，是最為關鍵也是最難的填報部分。為此，筆者梳理了填報要點以及進項抵扣相關知識，希望能幫助納稅人更好地掌握和實務操作。

一、“認證相符的增值稅專用發(fā)票”（第1欄至第3欄）填報

（一）第1欄“認證相符的增值稅專用發(fā)票”：反映納稅人取得的認證相符本期申報抵扣的增值稅專用發(fā)票情況。（為了簡化說明，具體報表格式略，下同）。該欄應等于第2欄“本期認證相符且本期申報抵扣”與第3欄“前期認證相符且本期申報抵扣”的數(shù)據(jù)之和。根據(jù)現(xiàn)有政策文件的規(guī)定，這里認證相符的增值稅專用發(fā)票包括以下3種：

一種是增值稅專用發(fā)票。增值稅專用發(fā)票是增值稅一般納稅人銷售貨物、勞務、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)開具的發(fā)票。注意，原先增值稅專用發(fā)票含貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，根據(jù)《國家稅務總局關于停止使用貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第99號）的規(guī)定，自2016年7月1日起全面停止使用貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票之后，貨物運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票并入增值稅專用發(fā)票。第二種是稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票。稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票是增值稅一般納稅人從事機動車零售業(yè)務開具的發(fā)票。三種是收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票。通行費，是指有關單位依法或者依規(guī)設立并收取的過路、過橋和過閘費用。

需要提醒的是，第1欄至第3欄涉及的增值稅專用發(fā)票均不包含從小規(guī)模納稅人處購進農(nóng)產(chǎn)品時取得的專用發(fā)票，但購進農(nóng)產(chǎn)品未分別核算用于生產(chǎn)銷售16%稅率貨物和其他貨物服務的農(nóng)產(chǎn)品進項稅額情況除外（這個下文會進一步詳說）。

（二）第2欄“本期認證相符且本期申報抵扣”：反映本期認證相符且本期申報抵扣的增值稅專用發(fā)票的情況。

本欄是第1欄的其中數(shù)，本欄只填寫本期認證相符且本期申報抵扣的部分。這里的認證相符包括適用取消增值稅發(fā)票認證規(guī)定的納稅人，當期申報抵扣的增值稅發(fā)票數(shù)據(jù)，也填報在本欄中。

1.發(fā)票認證期限?！秶叶悇湛偩株P于進一步明確營改增有關征管問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第11號）明確，自2017年7月1日起，增值稅一般納稅人取得的2017年7月1日及以后開具的增值稅專用發(fā)票和機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票，應自開具之日起360日內(nèi)認證或登錄增值稅發(fā)票選擇確認平臺進行確認，并在規(guī)定的納稅申報期內(nèi)，向主管稅務機關申報抵扣進項稅額。增值稅一般納稅人取得的2017年7月1日及以后開具的海關進口增值稅專用繳款書，應自開具之日起360日內(nèi)向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》，申請稽核比對。納稅人取得的2017年6月30日前開具的增值稅扣稅憑證，仍按《國家稅務總局關于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關問題的通知》（國稅函［2009］617號）執(zhí)行。

2.取消發(fā)票認證。2016年12月1日起，根據(jù)《國家稅務總局關于按照納稅信用等級對增值稅發(fā)票使用實行分類管理有關事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第71號）的規(guī)定，擴大取消增值稅發(fā)票認證的納稅人范圍，將取消增值稅發(fā)票認證的納稅人范圍由納稅信用A級、B級的增值稅一般納稅人擴大到納稅信用C級的增值稅一般納稅人。自2018年4月1日起，《國家稅務總局關于納稅信用評價有關事項的公告》（國家稅務總局公告2018年第8號）規(guī)定：增設M級納稅信用級別，納稅信用級別由A、B、C、D四級變更為A、B、M、C、D五級。對納稅信用評價為M級的企業(yè)，也取消增值稅專用發(fā)票認證。

（三）第3欄“前期認證相符且本期申報抵扣”：反映前期認證相符且本期申報抵扣的增值稅專用發(fā)票的情況。

輔導期納稅人依據(jù)稅務機關告知的稽核比對結(jié)果通知書及明細清單注明的稽核相符的增值稅專用發(fā)票填寫本欄。本欄是第1欄的其中數(shù)，只填寫前期認證相符且本期申報抵扣的部分。輔導期納稅人目前主要針對新辦小型商貿(mào)企業(yè)。“小型商貿(mào)批發(fā)企業(yè)”，是指注冊資金在80萬元（含80萬元）以下、職工人數(shù)在10人（含10人）以下的批發(fā)企業(yè)。

按照政策規(guī)定，對新辦小型商貿(mào)批發(fā)企業(yè)，主管稅務機關應在對其實行納稅輔導期管理，新認定為一般納稅人的小型商貿(mào)批發(fā)企業(yè)實行納稅輔導期管理的期限為3個月。

二、“其他扣稅憑證”（第4至第8欄）填報

（一）第4欄“其他扣稅憑證”：反映本期申報抵扣的除上述第1欄至第3欄增值稅專用發(fā)票、稅控機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票、收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票之外的其他扣稅憑證可以抵扣的進項稅額的情況。具體包括：海關進口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票（含農(nóng)產(chǎn)品核定扣除的進項稅額）、代扣代繳稅收完稅憑證、加計扣除農(nóng)產(chǎn)品進項稅額和其他符合政策規(guī)定的抵扣憑證。該欄應等于第5至8b欄之和。

（二）第5欄“海關進口增值稅專用繳款書”：反映本期申報抵扣的海關進口增值稅專用繳款書的情況。按規(guī)定執(zhí)行海關進口增值稅專用繳款書先比對后抵扣的，納稅人需依據(jù)稅務機關告知的稽核比對結(jié)果通知書及明細清單注明的稽核相符的海關進口增值稅專用繳款書填寫本欄。

增值稅一般納稅人進口貨物取得的屬于增值稅扣稅范圍的海關繳款書，需經(jīng)稅務機關稽核比對相符后，其增值稅額方能作為進項稅額在銷項稅額中抵扣。自2017年7月1日起，增值稅一般納稅人取得的2017年7月1日及以后開具的海關進口增值稅專用繳款書，應自開具之日起360日內(nèi)向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》，申請稽核比對。

納稅人取得的2017年6月30日前海關進口增值稅專用繳款書，仍按《國家稅務總局關于調(diào)整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關問題的通知》（國稅函［2009］617號）執(zhí)行，即：應在開具之日起180日內(nèi)向主管稅務機關報送《海關完稅憑證抵扣清單》（包括紙質(zhì)資料和電子數(shù)據(jù)）申請稽核比對。

（三）第6欄“農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票”：反映本期申報抵扣的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和農(nóng)產(chǎn)品銷售普通發(fā)票的情況。執(zhí)行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除辦法的，填寫當期允許抵扣的農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額，不填寫“份數(shù)”“金額”。

根據(jù)財稅［2017］37號文件、財稅［2018］32號文件的相關規(guī)定，“農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票”由三部分內(nèi)容組成：本期購進農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品依法取得的農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票；本期購進農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品依法開具的農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票；如果納稅人既生產(chǎn)銷售16%稅率貨物又生產(chǎn)銷售其他貨物服務（即10%、6%的），同時，能夠?qū)男∫?guī)模納稅人處購進農(nóng)產(chǎn)品時取得的專用發(fā)票在上述不同稅率之間分別核算清楚的，則購進農(nóng)產(chǎn)品時取得的增值稅專用發(fā)票也在此填寫。注意：其他專用發(fā)票在第1欄至第3欄填寫。對于從小規(guī)模納稅人處購進農(nóng)產(chǎn)品時取得的專用發(fā)票按照兩種情形處理：

一是如果納稅人既生產(chǎn)銷售16%稅率貨物又生產(chǎn)銷售其他貨物服務（即10%、6%的），同時，能夠?qū)男∫?guī)模納稅人處購進農(nóng)產(chǎn)品時取得的專用發(fā)票在上述不同稅率之間分別核算清楚的，則可以按照財稅［2017］37號文件的規(guī)定，不在第1欄至第3欄填寫，而是在第6欄“農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票”中根據(jù)規(guī)定進行填寫。

二是如果納稅人既生產(chǎn)銷售16%稅率貨物又生產(chǎn)銷售其他貨物服務（即10%、6%的），但是對于從小規(guī)模納稅人處購進農(nóng)產(chǎn)品時取得的專用發(fā)票，沒有能夠分別核算，則以專用發(fā)票上注明的增值稅額為進項稅額，即按3%抵扣。也就是說，此時按照專用發(fā)票認證的數(shù)據(jù)直接填寫在第1欄至3欄中。需要特別注意的是，對于這部分專用發(fā)票不得在第6欄“農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票”中重復計算，否則屬于虛假申報。不管從小規(guī)模納稅人處取得專用發(fā)票是按照3%抵扣，還是按照10%扣除，都得先進行專用發(fā)票認證，然后再區(qū)別情況對待。

“稅額”欄=農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票或者收購發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價×10%+增值稅專用發(fā)票上注明的金額×10%。

上述公式中的“增值稅專用發(fā)票”是指納稅人從小規(guī)模納稅人處購進農(nóng)產(chǎn)品時取得的專用發(fā)票。

執(zhí)行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除辦法的，填寫當期允許抵扣的農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額，不填寫“份數(shù)”“金額”。

［例1］某牛肉制品加工廠2018年7月7日從一家農(nóng)業(yè)合作社購買社員自己放養(yǎng)的小牛犢，取得該農(nóng)業(yè)合作社開具的免稅的增值稅普通發(fā)票，注明的農(nóng)產(chǎn)品買價為10000元。那么，該納稅人本期進項稅額如何申報？

［解析］取得農(nóng)產(chǎn)品銷售普通發(fā)票的，以農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和10%的扣除率計算進項稅額=10000×10%=1000（元）。該納稅人將1000元作為進項稅額，填列在第6欄“農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票”。

另外，需要提醒的是，取得的簡易計稅的普通發(fā)票不再允許抵扣。納稅人從批發(fā)、零售環(huán)節(jié)購進適用免征增值稅政策的蔬菜、部分鮮活肉蛋而取得的普通發(fā)票，也不得作為計算抵扣進項稅額的憑證。納稅人從批發(fā)、零售環(huán)節(jié)購進已征增值稅的蔬菜、部分鮮活肉蛋而取得的普通發(fā)票，同樣不得抵扣，必須取得增值稅專用發(fā)票才可抵扣。

根據(jù)財稅［2017］37號文件的規(guī)定，《增值稅暫行條例》第八條第二款第（三）項和本通知所稱銷售發(fā)票，是指農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品適用免征增值稅政策而開具的普通發(fā)票。因此，可以抵扣的“普通發(fā)票”僅指農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品適用免征增值稅政策而開具的普通發(fā)票，所以取得了免征增值稅政策而開具的普通發(fā)票如果用來抵扣進項稅額，還必須提供農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品的證明。

（四）第7欄“代扣代繳稅收繳款憑證”：填寫本期按規(guī)定準予抵扣的完稅憑證上注明的增值稅額。只有應稅行為的代扣代繳稅款可以憑完稅憑證抵扣，即從境外單位或者個人購進服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，自稅務機關或者扣繳義務人取得的解繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額準予抵扣。納稅人憑完稅憑證抵扣進項稅額的，應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。如果可以抵扣的，填寫在第7欄“代收代繳稅收繳款憑證”。

（五）第8a欄“加計扣除農(nóng)產(chǎn)品進項稅額”：填寫納稅人將購進的農(nóng)產(chǎn)品用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工16%稅率貨物時，為維持原農(nóng)產(chǎn)品扣除力度不變加計扣除的農(nóng)產(chǎn)品進項稅額。該欄不填寫“份數(shù)”“金額”。根據(jù)財稅［2017］37號文件、財稅［2018］32號文件的規(guī)定，營業(yè)稅改征增值稅試點期間，納稅人購進用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工16%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品維持原扣除力度不變。其實，這條規(guī)定更加通俗的理解就是“營業(yè)稅改征增值稅試點期間，納稅人購進用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工16%稅率貨物的農(nóng)產(chǎn)品按12%抵扣”。其目的是為了避免因簡并增值稅稅率造成高征低扣，加重了納稅人負擔。

因為這個特殊政策，《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（本期進項稅額明細）中增加的“加計扣除農(nóng)產(chǎn)品進項稅額”欄，用來單獨體現(xiàn)未納入農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點范圍的納稅人，將購進的農(nóng)產(chǎn)品用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工16%稅率貨物時，為維持原農(nóng)產(chǎn)品扣除力度不變，加計扣除的農(nóng)產(chǎn)品進項稅額。那么，如何計算呢？

1.該欄是國家稅務總局為不讓政策調(diào)整加重納稅人負擔而做的特殊調(diào)整，填寫納稅人將購進的農(nóng)產(chǎn)品用于生產(chǎn)銷售或委托受托加工16%稅率貨物時，為維持原農(nóng)產(chǎn)品扣除力度不變加計扣除的農(nóng)產(chǎn)品進項稅額。該欄不填寫“份數(shù)”“金額”。

2.加計扣除的時間。納稅人可以加計扣除的時間為實際耗用農(nóng)產(chǎn)品的生產(chǎn)領用當期。也就是說，納稅人購進農(nóng)產(chǎn)品，于生產(chǎn)領用的當期再加計扣除。

3.加計扣除計算方法。加計扣除農(nóng)產(chǎn)品進項稅額=當期生產(chǎn)領用農(nóng)產(chǎn)品已按10%稅率（扣除率）抵扣稅額÷10%×（12%-10%）。

［例2］承上例1，假設某牛肉制品加工廠2018年7月7日從一家農(nóng)業(yè)合作社購進牛肉，用于生產(chǎn)牛肉罐頭，取得增值稅普通發(fā)票金額10000元，2018年7月20日該批購進牛肉全部投入使用。那么，該納稅人本期進項稅額如何填報？

［解析］因為該納稅人是生產(chǎn)加工牛肉罐頭，牛肉罐頭稅率是16%，購進牛肉用于加工16%稅率的貨物（牛肉罐頭），并且在7月份全部投入使用，可以加計扣除，因此該納稅人本期進項稅額可以扣除：

7月份取得發(fā)票的當期，以農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和10%的扣除率計算進項稅額=10000×10%=1000（元），填列在第六欄“農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票”。

加計扣除農(nóng)產(chǎn)品進項稅額=當期生產(chǎn)領用農(nóng)產(chǎn)品已按10%稅率（扣除率）抵扣稅額÷10%×（12%-10%）=1000÷10%×（12%-10%）=200（元），填列在第8a欄“加計扣除農(nóng)產(chǎn)品進項稅額”。

（六）第8b欄“其他”：填寫按規(guī)定本期可以申報抵扣的其他扣稅憑證的情況。根據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定，可以填列在本欄的項目主要是兩類：

1.通行費發(fā)票。即指有關單位依法或者依規(guī)設立并收取的過路、過橋和過閘費用。2018年12月31日以前，納稅人支付的一級、二級公路通行費，如暫未能取得收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票，可憑取得的通行費發(fā)票上注明的收費金額按照下列公式計算可抵扣進項稅額：一級、二級公路通行費可抵扣進項稅額=一級、二級公路通行費發(fā)票上注明的金額÷(1+5%)×5%。納稅人支付的橋、閘通行費，暫憑取得的通行費發(fā)票上注明的收費金額按照下列公式計算可抵扣的進項稅額：橋、閘通行費可抵扣進項稅額=橋、閘通行費發(fā)票上注明的金額÷(1+5%)×5%。

注意，已經(jīng)取得的收費公路通行費增值稅電子普通發(fā)票不在上述通行費發(fā)票范圍。

2.用途改變可以抵扣的進項稅額：納稅人按照規(guī)定不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進項稅額的應稅項目，可在用途改變的次月將按公式計算出的可以抵扣的進項稅額，填入“稅額”欄。

根據(jù)《國家稅務總局關于發(fā)布〈不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法〉的公告》（國家稅務總局公告2016年第15號）的規(guī)定，不得抵扣進項稅額的不動產(chǎn)，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進項稅額項目的，按照下列公式在改變用途的次月計算可抵扣進項稅額：可抵扣進項稅額=增值稅扣稅憑證注明或計算的進項稅額×不動產(chǎn)凈值率。按照規(guī)定計算的可抵扣進項稅額，應取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。計算的可抵扣進項稅額，60%的部分于改變用途的次月從銷項稅額中抵扣，40%的部分為待抵扣進項稅額，于改變用途的次月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

三、“本期用于購建不動產(chǎn)的扣稅憑證”（第9欄）填報

（一）第9欄“本期用于購建不動產(chǎn)的扣稅憑證”：反映按規(guī)定本期用于購建不動產(chǎn)并適用分2年抵扣規(guī)定的扣稅憑證上注明的金額和稅額。

購建不動產(chǎn)是指納稅人2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)在建工程。

取得不動產(chǎn)，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得不動產(chǎn)，不包括房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目。本欄次包括第1欄中本期用于購建不動產(chǎn)的增值稅專用發(fā)票和第4欄中本期用于購建不動產(chǎn)的其他扣稅憑證。

納稅人按照規(guī)定不得抵扣且未抵扣進項稅額的不動產(chǎn)，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進項稅額的應稅項目，可在用途改變的次月將按公式計算出的可以抵扣的進項稅額，填入“稅額”欄。

本欄“稅額”列數(shù)據(jù)要等于《附列資料（五）》第2列“本期不動產(chǎn)進項稅額增加額”。

四、“本期不動產(chǎn)允許抵扣進項稅額”（第10欄）填報

第10欄“本期不動產(chǎn)允許抵扣進項稅額”：反映按規(guī)定本期實際申報抵扣的不動產(chǎn)進項稅額。本欄“稅額”列數(shù)據(jù)要等于《附列資料（五）》第3列“本期可抵扣不動產(chǎn)進項稅額”。

［例3］原來不允許抵扣的不動產(chǎn)，發(fā)生用途變化，用于允許抵扣項目。2016年6月5日，A納稅人購進辦公樓一座，金額1000萬元，取得增值稅專用發(fā)票1張，并已經(jīng)通過認證。該大樓專門用于免稅項目，計入固定資產(chǎn)，并于次月開始計提折舊，假定分10年計提，無殘值。2017年6月，該納稅人將該大樓改變用途，用于允許抵扣項目。那么，該納稅人的進項稅額如何抵扣和填報？

［解析］該項不動產(chǎn)的凈值率={1000÷（10×12）×12}÷1000=90%。

可抵扣進項稅額=增值稅扣稅憑證注明或計算的進項稅額×不動產(chǎn)凈值率=1000×11%×90%=99（萬元）。按照政策規(guī)定，該99萬元進項稅額中的60于改變用途的次月7月可以抵扣，剩余的40%于改變用途的次月起第13個月抵扣。2017年7月（稅款所屬期）可抵扣的進項稅額=99×60%=59.4（萬元）。

該項業(yè)務上述進項稅額正確填報為：在“第8b欄”“其他”填列“990000元”，在“第9欄”“（三）本期用于購建不動產(chǎn)的扣稅憑證”填列“990000元”；在“第10欄”“（四）本期不動產(chǎn)允許抵扣進項稅額”填列“594000元”。

另外，第11欄“外貿(mào)企業(yè)進項稅額抵扣證明”：填寫本期申報抵扣的稅務機關出口退稅部門開具的《出口貨物轉(zhuǎn)內(nèi)銷證明》列明允許抵扣的進項稅額。

第12欄“當期申報抵扣進項稅額合計”：反映本期申報抵扣進項稅額的合計數(shù)。按表中所列公式計算填寫。