楊 帆

（西安財經(jīng)學院商學院，陜西 西安 710100）

一、引言

會計方法變更是指有關(guān)會計體系確認的具體會計原則和會計方法的變更，包括會計政策變更和會計估計變更。會計選擇變更是一個動態(tài)的進程，要求企業(yè)依據(jù)外部環(huán)境變化和企業(yè)本身發(fā)展不時進行調(diào)整，找到適合于本企業(yè)的會計政策和會計估計，以實現(xiàn)企業(yè)的價值最大化和利益相關(guān)者的權(quán)益最大化。

公司在建立會計準則和制度時具有的靈活空間，可以更好地反映不同商業(yè)環(huán)境和財務(wù)狀況下公司的一般經(jīng)營狀況。對于我國影視業(yè)上市公司而言，進行會計選擇變更的動因究竟是什么以及其引發(fā)的后果到底是怎樣就值得我們的深思和探討。因此本文以華策影視會計選擇變更為例，討論該類企業(yè)會計選擇變更的過程以及影響，為相關(guān)的研究提供一定的案例支持。

二、我國會計選擇變更現(xiàn)狀

下面我們用2012至2016年上市公司數(shù)據(jù)來展示一下我國上市公司會計選擇變更的情況。2012年我國共有2494家上市公司，其中進行會計估計變更占比3.6%，會計政策變更占比為1.86%。2013年進行會計估計變更的上市公司占比4.20%，會計政策變更占比2.72%。2014年會計估計變更占比為4.56%，會計政策變更占比3.55%。2015年我國共有2827家上市公司，會計估計變更占比為4.71%，會計政策變更占比為4.36%。2016年共有3052家上市公司，會計估計變更占比為4.97%，會計政策變更占比4.69%。

通過數(shù)據(jù)統(tǒng)計，我們發(fā)現(xiàn)自2012年以來，改變會計選擇的上市公司逐年增加。與此同時，會計估計變更的公司占多數(shù)。這從另一方面說明了會計選擇變更對于上市公司未來發(fā)展的重要性。而對于為什么越來越多不同行業(yè)的上市公司進行會計選擇變更調(diào)整這一問題，需要我們進行更加細致的分析，找到其選擇變更的癥結(jié)所在及其所帶來的影響。

三、華策影視會計估計變更案例分析

（一）公司簡介

華視影視有限公司成立于2005年10月，2010年在深圳證券交易所掛牌上市，股票代碼：300133。該公司每年有超過1000集的優(yōu)質(zhì)電視劇和許多優(yōu)質(zhì)電影，是一家專注于影視劇的創(chuàng)作和發(fā)行的公司。主要業(yè)務(wù)為影視基地的開發(fā)，電影院，劇院，新媒體，廣告開發(fā)和產(chǎn)業(yè)投資。該公司擁有20多家子公司，其創(chuàng)意規(guī)模，產(chǎn)業(yè)規(guī)劃，商業(yè)價值，收入和稅收收入以及品牌影響力均在全國影視行業(yè)處于領(lǐng)先地位。

2013—2017年，華策影視的營業(yè)利潤分別是3億元、4.23億元、4.76億元、4.61億元、7.02億元。凈利潤分別是2.74億元、4.07億元、5億元、4.91億元、6.36億元。華策影視會計估算變更實施時間為2017年1月1日，因此我們會發(fā)現(xiàn)2017年的營業(yè)利潤和凈利潤相較于未實施會計估計變更的2016年有了大幅度的增長，由利潤負增長轉(zhuǎn)變?yōu)槔麧櫿虻母咚僭鲩L模式。

表一 華策影視2014年至2017年營業(yè)利潤、凈利潤增速變化

（二）會計估計變更分析

1.變更內(nèi)容。2017年3月30日，華策影視宣布“應(yīng)收賬款變更公告”。由于會計變更不能追溯調(diào)整，新債務(wù)人的份額將在2017年初使用。新的規(guī)定中，應(yīng)收賬款以及其他相關(guān)應(yīng)收款的計提時間由過去的3年時間增加到了4年；1年以及1年以內(nèi)的計提比例由原來規(guī)定的5%下降到現(xiàn)在的1%，同時增加了2至3年30%的準備金。此外，針對多方共同投資并由公司發(fā)行的影視劇業(yè)務(wù)，華策影視將其分為承擔所有風險和不承擔風險，并依據(jù)相應(yīng)的金額根據(jù)規(guī)定比例計提減值準備。

表二 華策影視賬齡分析法變更前計提的壞賬比例

表三 華策影視賬齡分析法變更后計提的壞賬比例

2.動因分析。華策影視此次的會計估計變更，能夠從以下幾個方面尋找到其及進行相關(guān)變更的緣由：行業(yè)的疾速發(fā)展、付款周期延長、投資模式轉(zhuǎn)型、行業(yè)的特殊性。這些因素直接或間接導(dǎo)致了華策影視會計估計變更迫在眉睫。

（1）影視行業(yè)的高速發(fā)展驅(qū)動會計估計的變更。

隨著中國經(jīng)濟的快速提升，電視劇行業(yè)始終處于高速成長階段。2010年至2015年，中國電視劇行業(yè)成交額由59億元躍至222億元。但是我國影視行業(yè)通用的會計估計政策大多沿用的是過去的模式，已經(jīng)無法順應(yīng)行業(yè)的變革。針于電視劇創(chuàng)作公司來講，隨著電視等影視行業(yè)版權(quán)價值的提高，加上電視臺和視頻網(wǎng)站的購買力不斷增加，過去的會計估計選擇具有保守性與不適性，不能真實體現(xiàn)公司的績效情況。當前的會計調(diào)整是高速發(fā)展引發(fā)的調(diào)整變動，其背后代表的是行業(yè)的不斷發(fā)展和快速變革。

（2）付款周期不斷延后導(dǎo)致原有會計估計的調(diào)整。

目前，電視劇行業(yè)內(nèi)正在進行著重大的變更，周播劇形式正慢慢成為電視臺通行的重要形式之一。周播劇形式不比日播劇形式，過去拍攝的一部多集電視劇大約一到兩個月左右就可以播完，但是當前的播出周期將達到更長的時間，因此電視臺的付款周期也隨著形式的變化而相應(yīng)延后。這需要相關(guān)企業(yè)應(yīng)該針對不斷延長的應(yīng)收賬款周期設(shè)置更加細致的分類。而且，目前電視劇的價格也是不斷上漲，影視劇企業(yè)的應(yīng)收賬款額度也在一直增大，這要求相關(guān)企業(yè)應(yīng)該注重對于應(yīng)收賬款的管理辦法，調(diào)整過去不適用的應(yīng)收賬款賬齡周期，將其變更為新的會計估計政策，以適應(yīng)行業(yè)發(fā)展的需要。

（3）投資方式的轉(zhuǎn)變引發(fā)會計估計的變更調(diào)整。

當前，許多電視劇制造方選擇與其他各方聯(lián)合出品的情形越來越得到大家的認可，投資模式正不斷發(fā)生著調(diào)整。許多年前，一家影視機構(gòu)進行出品是大家通用的模式，然而隨著經(jīng)濟發(fā)展，許多知名演員紛紛成立影視公司，再加上制作方的制作成本等其他因素，促使聯(lián)合出品的情形日益增多。過去的出品模式由于觸及的賬款金額較小，相關(guān)影視類公司大多使用全部應(yīng)收款計提壞賬準備的形式。然而隨著目前電視劇制作成本的不斷攀升，繼續(xù)使用過去的方式，對一切應(yīng)收賬款都使用一致的計提壞賬準備方式，不免存在會計信息失真的嫌疑。因此需要影視類上市公司調(diào)整應(yīng)收賬款計提模式，保障應(yīng)收賬款的真實性和可靠性。

（4）影視行業(yè)的特殊性引發(fā)對于應(yīng)收賬款計提的重視。

另外，電視劇行業(yè)本身也有一定的專業(yè)性，影視行業(yè)下屬公司的賬戶主要是各級電視臺和不同規(guī)模的網(wǎng)絡(luò)媒體公司。昂貴的發(fā)行價格、相關(guān)款項的付款周期不斷延長，針對類似于華策影視等制作公司來講，體現(xiàn)在公司的財務(wù)上就是日益增長的應(yīng)收賬款壞賬比例和計提時間。這一情況的產(chǎn)生，對于電視劇行業(yè)的龍頭公司影響及其顯著。比如本案例中的華策影視，公司的電視劇領(lǐng)域營業(yè)收入從2010年的2.79億元迅速增長到19.56億元。根據(jù)公司2015年年報，其應(yīng)收賬款20.87億元中，壞賬支出已達1.41億元，一年內(nèi)不良貸款金額已經(jīng)是8500萬元。這些大額數(shù)字的背后，反映的是企業(yè)需要增強對于應(yīng)收賬款的相關(guān)控制和管理，調(diào)整計提時間和計提比例，保證財務(wù)信息的真實可靠性。

3.結(jié)果分析。這次的會計估計變更對于華策影視的影響是怎樣的呢？根據(jù)華視影視提供的2016年度財務(wù)報表資料，可以發(fā)現(xiàn)，如果按照新制定的方法計提一年和兩年至三年的債務(wù)，企業(yè)可以減少計提壞賬準備近8000萬元，同期利潤也可以大幅上漲。會計估計變化反映了華策影視在2017年財務(wù)季度報告中的正向反饋。雖然同期公司經(jīng)營業(yè)績同比下降11.67%，但公司凈利潤同比增長23%以上，可見此舉對于公司增加利潤具有非常顯著的效應(yīng)。

華策影視的此次變更，使公司的利潤表現(xiàn)得尤為顯著，從財務(wù)數(shù)據(jù)上看更能彰顯其相關(guān)行業(yè)的領(lǐng)先地位。在電視劇行業(yè)的公司交易之中，應(yīng)收賬款往往數(shù)額較大并且隨著經(jīng)濟的發(fā)展，增長趨勢也極其顯著。因此調(diào)整相關(guān)的會計估計對此類公司財務(wù)報告的影響不容小覷，需要引起利益相關(guān)者的重視和討論。

盡管華策影視的此次會計估計調(diào)整不能排除調(diào)節(jié)利潤的嫌疑，但是隨著行業(yè)的不斷發(fā)展和模式的不斷轉(zhuǎn)變，華策影視此前的會計選擇確有相對保守的問題，對于反映公司的財務(wù)狀況方面存在很大的不足。而如今的變更則更為真實，可以從某些方面向利益相關(guān)者傳達企業(yè)的真實情況。

四、結(jié)語

華策影視改變會計選擇的主要目的有兩個：一是降低應(yīng)收賬款的比例，提高公司的業(yè)績和利潤。二是適應(yīng)行業(yè)發(fā)展，真正體現(xiàn)公司的情況。上市公司之所以可以達到這些特殊目的，在于當前我國的會計制度對會計選擇變更具體內(nèi)容、原因沒有規(guī)范性要求。公司可以根據(jù)股東和管理層的意愿更改會計選擇。同時證券市場對于上市公司的評價過于單一，監(jiān)管機構(gòu)對于公司的總體監(jiān)管不及時、不到位，這些因素也從客觀上影響了公司進行會計選擇變更的時機和內(nèi)容。所以我們建議應(yīng)該從會計準則，公司治理結(jié)構(gòu)，外部監(jiān)督等多個方面入手，規(guī)范我國上市公司會計選擇變更的行為，保障上市公司財務(wù)信息的相關(guān)性和真實性。