倪春來

目前，伴隨中國經(jīng)濟的蓬勃發(fā)展，中國的房產(chǎn)行業(yè)也逐漸進入了人們的視線并受到越來越廣泛的關注，各級政府對房地產(chǎn)行業(yè)的監(jiān)管也越來越嚴格。作為我國國民經(jīng)濟支柱型產(chǎn)業(yè)，房地產(chǎn)行業(yè)競爭愈發(fā)激烈，產(chǎn)企業(yè)應采用合理的計稅方法和籌劃方式來控制成本，增強企業(yè)的競爭力。本文在此背景下，以保利地產(chǎn)為案例來對房地產(chǎn)企業(yè)不動產(chǎn)業(yè)務的涉稅處理進行研究。

一、不動產(chǎn)業(yè)務涉稅處理基本理論

（一）不動產(chǎn)業(yè)務涉及的基本稅種

我國房產(chǎn)企業(yè)在經(jīng)營活動中稅率發(fā)生了新的變化，即營業(yè)稅改為增值稅。除此以外，其他的稅目基本保持不變。增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅、契稅、教育費附加、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、城市及建設維護稅、耕地占用稅。

（二）不動產(chǎn)業(yè)務納稅主體及計稅方法

1.納稅主體

在中國，增值稅的納稅人可以分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人，兩者的特點和具體確認標準將通過下表進行說明。

2.計稅方法

在我國，增值稅的計稅方式有兩種，一種為簡易計稅方法，另一種為一般計稅方法，我們將通過下表具體對二者進行說明。

增值稅計稅方法一覽表

這里有一種特殊的情況，當房地產(chǎn)公司一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目時，可以根據(jù)企業(yè)自身需求來選擇是采取一般計稅方法還是簡易技術方法。需要注意的是，若選擇簡易計稅方法，銷售額中不允許抵扣拿地的價格，而且計稅方法36個月內(nèi)不可以改變，同一個房地產(chǎn)項目只能選擇。若同一個房地產(chǎn)項目中，既包括別墅又包括標準住宅，那么也只能選擇一種計稅方式。

二、不動產(chǎn)業(yè)務涉稅會計處理方法

（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不動產(chǎn)涉稅處理

房企在會計核算方面，大部分會計科目的設置與其他各行業(yè)流通的會計科目相同，除了成本類“開發(fā)成本”、“開發(fā)間接費用”和資產(chǎn)類“開發(fā)商品”、“周轉房”四個房企專屬會計科目。房企在開發(fā)竣工驗收階段的賬務處理，應按其實際成本借“開發(fā)產(chǎn)品”，貸“開發(fā)成本”;銷售住房時，借“銀行存款”，貸“主營業(yè)務收入”、“應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）”，借“主營業(yè)務成本”，貸“開發(fā)產(chǎn)品”科目;在核算土地增值稅時，按計算出的土地增值稅額（具體計算方式在下文中介紹）借“稅金及附加”，貸“應交稅費—應交土地增值稅”，實際繳納時借“應交稅費—應交土地增值稅”，貸“銀行存款”科目。

在我國的房屋銷售業(yè)務中，大多采取房屋預售的形式進行售房，因為這樣的方式，使得企業(yè)可以提前收回一些成本，更早的獲得收益。據(jù)我國相關政策規(guī)定，在采取預售形式售房時，房企應按照3%的預征率預繳增值稅，應預繳款項等于預收款除以一加適用稅率乘以預征率。房企在銷售新建項目計算土地增值稅時，轉讓房地產(chǎn)有關的稅金，即城市維護建設稅、教育費及附加和不得抵扣的增值稅三項允許扣除，同時享受建造“普通標準住宅”出售，增值額未超過扣除項目金額的20%予以免稅的稅收優(yōu)惠政策。加計扣除的金額額為以取得土地使用權支付的金額加上房地產(chǎn)開發(fā)成本的總和乘以百分二十。

（二）非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不動產(chǎn)涉稅處理

非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有商品流通企業(yè)、商品批發(fā)零售企業(yè)、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)等等。在會計處理方面，非房企銷售不動產(chǎn)相當于清理固定資產(chǎn)。所以在處置時，應借“固定資產(chǎn)清理——累計折舊”，貸“固定資產(chǎn)”;計算稅額時借“固定資產(chǎn)清理”，貸“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”;收到款項時借“銀行存款”，貸“固定資產(chǎn)清理”，最后結轉損益借“固定資產(chǎn)清理”，貸“營業(yè)外收入”科目。由于非房企處置不動產(chǎn)，不是企業(yè)經(jīng)營的業(yè)務，所以土地增值稅不計入“稅金及附加”科目，因為最后要確認固定資產(chǎn)的凈收益或損失，所以計入“固定資產(chǎn)清理”科目，其賬務處理應借“固定資產(chǎn)清理”，貸“應交稅費——應交土地增值稅”科目。

三、保利地產(chǎn)不動產(chǎn)業(yè)務涉稅處理分析

（一）保利地產(chǎn)簡介

該公司是一家具有極強競爭力的國家經(jīng)營型公司，在中國有著舉足輕重的影響力。最早創(chuàng)建于上個世紀九十年代初，位于我國的南方深圳，是當前國家經(jīng)營房屋建造公司的領軍人物，根據(jù)最新的榜單，在世界范圍處于靠前位置。去年該公司開發(fā)的項目占地面積達到了兩千多萬平方米，比最開始增加了四十個百分點;實際資產(chǎn)達到了三千多億人民幣，增長將近五十個百分點。根據(jù)公司的數(shù)據(jù)顯示，僅僅2017年一整年的時間該公司的資產(chǎn)就翻出了一倍，其發(fā)展勢頭不容小覷。

（二）保利地產(chǎn)不動產(chǎn)業(yè)務稅務分析

本文以保利集團為案例，分析企業(yè)銷售不動產(chǎn)時涉及的應交增值稅和土地增值稅的賬務處理及稅務處理。這里，我們首先具體介紹我國土地增值稅應納稅額的計算方式，土地增值稅實行超率累進稅率，也是我國唯一一個使用超率累計稅率的稅種。具體的數(shù)據(jù)表現(xiàn)筆者用表格的形式進行說明：

計算公式：土地增值稅=增值額×稅率-扣除項目金額×速算扣除系數(shù)增值額=轉讓房產(chǎn)取得的收入-扣除項目金額

1.土地增值稅案例

保利地產(chǎn)集團2018年3月出售一棟辦公樓，銷售總收入為12800萬元。根據(jù)這樣的售價，我們需要對可扣除的花銷進行整理記錄然后計算出該項目的真實成本。其中的花銷包括，購買地皮時的費用2000萬元;各種裝飾材料的費用4000;能提供金融機構證明的利息支出300萬元，其中加罰的利息為54萬元;售賣過程中支付的相關的稅費為410萬元。

分析（單位：萬元）：

①拿地時，為了獲得這塊地皮的開發(fā)權利需要花費2000。

②在項目的施工過程中，需要花費的開銷是4000。

③當熟知利息是多少時，開發(fā)費用可扣除，扣除公式為：利息+[（1）+（2）]×5%，依靠上述信息可以計算出建房時可抵扣的金額為：

300-54+（2000+4000）×5%=546

④銷售時，與轉讓房產(chǎn)相關的稅金410。

⑤從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可銷售加計扣除20%的收稅優(yōu)惠政策：（2000+4000）×20%=1200

⑥允許扣除的項目金額合計

=2000+4000+546+410+1200=8156。

⑦增值額=12800-8156=4644。

⑧增值率=4644÷8156×100%=56.94%。由上表可得知，增值率在50%～100%之間，所以適用的稅率為40%，速算扣除系數(shù)為5%。

⑨應納稅額=4644×40%-8156×5%=1449.8。

會計處理：

①轉讓取得收入時：

借：稅金及附加? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?1449.8

貸：應交稅費——應交土地增值稅? ? ?1449.8

②實際繳納時：

借：應交稅費——應交土地增值稅? ? ?1449.8

貸：銀行存款? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?1449.8

2.增值稅案例

①案例公司在售賣建造好完工的房屋項目時取得收入39100萬元，開具增值稅專用發(fā)票，取得該項目所支付的土地款為40000萬元，當期可以抵扣的地價款為28000。

分析（單位：萬元）：因為保利地產(chǎn)屬于一般納稅人，適用于一般納稅方法，適用稅率9%，拿地時所支付的地價可以抵扣。

銷售額=（39100-28000）÷（1+9%）=10183.49

銷項稅額=10183.49×9%=916.51

會計處理：

借：銀行存款 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 39100

貸：主營業(yè)務收入 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 38183.49

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） ? ? 916.51

②采取預收款方式銷售房屋，收到預收賬款3330萬元。

分析（萬元）：本案例的應在收到預收款時，按照3%的預征率預繳增值稅，應預繳稅款=預收款÷（1+適用稅率）×3%，一般納稅人適用10%稅率。

預繳增值稅額=3300÷（1+9%）×3%=90.82

會計處理：

借：應交稅費——未交增值稅? ? ? 90.82

貸：銀行存款? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 90.82

四、保利地產(chǎn)不動產(chǎn)相關業(yè)務應注意的問題

（一）充分理解國家稅收政策變化并及時更新

國家稅收政策根據(jù)國家經(jīng)濟發(fā)展和市場行情不斷調整變化，該行業(yè)的公司應該著眼于國家稅費計算的各種規(guī)定，根據(jù)這些規(guī)定的改變對自身做出改革，吸收外界的新生力量，不斷發(fā)展自身。隨著企業(yè)自身經(jīng)營活動的變化，選擇恰當?shù)亩愂照唛_展稅務工作。當然，進行稅務籌劃前要全面了解政策的適用條件，對應使用于企業(yè)稅務工作中，做到企業(yè)稅負降低額最大化。

（二）優(yōu)化增值稅計征方式的納稅籌劃

為了增加可抵扣進項稅額，公司應采取新的建筑售賣方式，比如通過精裝修的形式銷售房屋，需要繳納的稅費數(shù)額是用銷量的稅費減去原材料的稅費，根據(jù)這樣的方式，公司可以盡可能的增加自己銷量的稅費，減少自己原材料的稅費來增加自己的收益。公司還應對建成房屋內(nèi)部的裝飾下功夫，大批量的購買裝飾品可以減少成本，同時可以增加售賣的價格。總結來看，當今房屋建造使用需要消費升級的國家戰(zhàn)略導向，從客戶與社區(qū)需求出發(fā)，形成精品服務體系，為人民生活提供一站式綜合解決方案。

（三）優(yōu)化企業(yè)財務現(xiàn)金流管理

首先，集團財務部應該建立一套完整的應收體系。資產(chǎn)規(guī)模大、組織分散、地域復雜、結算資金數(shù)目巨大是集團業(yè)務往來的顯著特點。所以一定產(chǎn)生不可避免的失誤。盡管增值稅屬于價外稅，但應收賬款總金額里包括應收的增值稅，增值稅根據(jù)集團的收入為基準而確認的，一旦收入確認，無論工程款收到?jīng)]有，項目已經(jīng)發(fā)生納稅義務，很可能造成集團資金提前外流的局面，即日后資金周轉存在一定困難。所以集團應該格外小心應收賬款存在的問題，針對應收賬款里長期掛賬的明細科目，進行催收仍無法收回的賬款，盡量借助法律平追回。此外，集團應該強化資金安全規(guī)范。

然后，加強集團內(nèi)服資金使用的監(jiān)管以及強化資金的統(tǒng)一管理。保利地產(chǎn)作為一個優(yōu)秀的集團企業(yè)，不可避免的會出現(xiàn)資金分散不集中以及資金使用率不高的問題，資金的分散導致資金利潤率不高。首先，應加強對借款和擔保業(yè)務的管理，應根據(jù)月度經(jīng)濟分析會下達的經(jīng)營指標編寫資金計劃，必須嚴格制定專門部門對資金實行統(tǒng)一管理，對于單位內(nèi)員工的請款必須填寫用款申請，也就是嚴苛的用款審批，必須經(jīng)集團領導人簽字和財務部門長簽字確認，然后按照各工程項目的經(jīng)營用款計劃和申請指令來劃分支付，嚴格明確資金使用的目的金額，每個工程的項目部只有權管理一些日常零星支出賬戶。最后由財務組人員編寫資金使用和結余分析表，嚴格把控資金的集中度，可使由于資金管理分散而降低資金使用效率的問題得到有效緩解，并能減輕資金周轉不暢的現(xiàn)象。

（作者單位：武昌工學院）