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（北京印刷學(xué)院經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院 北京102600）

一、內(nèi)部審計質(zhì)量與內(nèi)部審計質(zhì)量評價

（一）內(nèi)部審計質(zhì)量的含義

國內(nèi)外對于內(nèi)部審計質(zhì)量的定義并沒有形成一致性的觀點(diǎn)，但是各種定義在本質(zhì)上都相差不大，其含義可以概括為：內(nèi)部審計質(zhì)量是指內(nèi)部審計工作的規(guī)范程度與審計職能的發(fā)揮水平，是審計工作效果綜合性和有效性的表現(xiàn)，從整體上反映出了內(nèi)部審計工作水平和規(guī)范程度的高低。另外，因為內(nèi)部審計工作環(huán)節(jié)主要分為審計立項、審計方案、審計實(shí)施、審計報告、審計決策與貫徹落實(shí)，所以內(nèi)部審計質(zhì)量的高低直接反映在審計工作中的每一個環(huán)節(jié)工作的規(guī)范程度和質(zhì)量水平上。從某種程度上來說，內(nèi)部審計質(zhì)量是企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制是否完善的重要標(biāo)志，也是審計行業(yè)自身發(fā)展的重要體現(xiàn)。

（二）內(nèi)部審計質(zhì)量評價的含義

關(guān)于內(nèi)部審計質(zhì)量評價含義的研究，國內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)給出的定義是：內(nèi)部審計質(zhì)量評價是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)為了確保內(nèi)部審計工作開展更為有效而實(shí)施的一項控制活動。通過對審計工作程序、審計事項進(jìn)行檢查以及對目標(biāo)實(shí)現(xiàn)可能產(chǎn)生風(fēng)險的一種有效控制，以此來不斷實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計的目標(biāo)，提高內(nèi)部審計工作的水平和質(zhì)量。另外，內(nèi)部審計質(zhì)量評價能夠促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計管理與控制工作的高效進(jìn)行，為企業(yè)內(nèi)部審計的規(guī)范化和科學(xué)化發(fā)展指明方向。

二、內(nèi)部審計質(zhì)量評價體系的構(gòu)建

（一）評價體系的基本要素

1.評價主體。評價主體是內(nèi)部審計質(zhì)量評價要素中最重要的部分。內(nèi)部審計質(zhì)量評價體系的評價主體主要是指：參與評價活動的行為主體。一般來說就是指誰來評價，這個主體就是誰。評價主體決定了評價目標(biāo)和評價對象。從一定角度而言，內(nèi)部審計質(zhì)量評價本身就是一個層次復(fù)雜多樣的活動，所以，不同層次上就會有不同的評價主體，同樣也會面臨不一樣的評價目標(biāo)和評價對象。

2.評價對象。評價對象其實(shí)就是內(nèi)部審計質(zhì)量的評價客體，是與評價主體相對應(yīng)存在的。通俗來說就是在內(nèi)部審計工作中需要對什么對象進(jìn)行評價并判斷其質(zhì)量的好壞。內(nèi)部審計質(zhì)量評價對象可以分為：審計行為質(zhì)量和審計結(jié)果質(zhì)量。通過一定的方式對審計行為質(zhì)量和審計結(jié)果質(zhì)量執(zhí)行進(jìn)行評價，來判斷其質(zhì)量的好壞，進(jìn)而對企業(yè)內(nèi)部審計工作做出回應(yīng)和改進(jìn)。

3.評價標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部審計質(zhì)量的評價標(biāo)準(zhǔn)為企業(yè)內(nèi)部審計工作提出指導(dǎo)性的方向，是反映審計工作目標(biāo)達(dá)到與否的依據(jù)，是評價質(zhì)量參考的標(biāo)準(zhǔn)和原則。一般可分為一般標(biāo)準(zhǔn)和具體指標(biāo)。

4.評價技術(shù)和方法。內(nèi)部審計質(zhì)量的評價需要一定的技術(shù)和方法來支撐，而一般在評價體系中的方法不是唯一的，需要多種方法相互結(jié)合來實(shí)現(xiàn)評價工作。每一種方法對應(yīng)著不同的評價范圍和評價目的。

（二）內(nèi)部審計質(zhì)量評價體系方法構(gòu)建

由于我國內(nèi)部審計的研究和實(shí)施起步比較晚，主要是借助國外的平衡計分卡方法和六西格瑪方法。

1.平衡計分卡方法。平衡計分卡方法是一種綜合績效管理體系。一直以來，在企業(yè)內(nèi)部作為一種全新的績效管理體系來使用。這種方法主要關(guān)注財務(wù)和非財務(wù)、長期和短期、內(nèi)部與外部、過去與未來之間的效益平衡。平衡計分卡方法將影響組織績效中一些因素分為財務(wù)、顧客、內(nèi)部流程、學(xué)習(xí)與成長等四大指標(biāo)，作為一種新型的管理工具，平衡計分卡方法有效運(yùn)用在企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量管理中，可以有效衡量、控制內(nèi)部審計質(zhì)量，從而促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計工作的高效進(jìn)行。

2.六西格瑪方法。六西格瑪方法其實(shí)是一種以數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)、追求相對完美的質(zhì)量管理方法。這種方法具體做法是將企業(yè)管理審計工作流程中的各個環(huán)節(jié)具體化、數(shù)據(jù)化。其核心就是通過以數(shù)理統(tǒng)計為根本依據(jù)的數(shù)字，來對審計工作質(zhì)量進(jìn)行評價，尋找其中存在的問題并分析原因，進(jìn)一步改善質(zhì)量，促進(jìn)企業(yè)在質(zhì)量管理上達(dá)到最佳的境界。

綜上所述，兩種方式各有千秋，但是相對來說，平衡計分卡方法在企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量衡量和控制中用的比較多，首先，它對內(nèi)部審計作用的范圍考慮得很全面；其次，它對指標(biāo)各個層面的分析較為深入，對每個指標(biāo)都考慮了可能包含的所有細(xì)分指標(biāo)，剖析的程度較深。筆者認(rèn)為六西格瑪方法在具體實(shí)施中執(zhí)行起來比較困難，只能在某些方面發(fā)揮一定的輔助作用。

（三）內(nèi)部審計質(zhì)量評價體系主體構(gòu)建

內(nèi)部審計質(zhì)量評價是一個多層次的評價工作，評價目標(biāo)和評價對象因評價主體不同而不同。構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量評價主體需要從三個方面出發(fā)，即企業(yè)內(nèi)部評估機(jī)構(gòu)、外部的內(nèi)審行業(yè)協(xié)會和政府有關(guān)監(jiān)管部門。

1.企業(yè)內(nèi)部評估機(jī)構(gòu)。內(nèi)部審計質(zhì)量評價的主體之一就是企業(yè)內(nèi)部評估，企業(yè)可以運(yùn)用平衡計分卡方法，對企業(yè)進(jìn)行綜合績效評價，這種方法主要在于關(guān)注財務(wù)和非財務(wù)、長期和短期、內(nèi)部與外部、過去與未來之間的效益平衡，從而能夠更好地對企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量做出正確評估。企業(yè)內(nèi)部評估需要企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和企業(yè)全體員工協(xié)調(diào)合作來實(shí)施，對于特別的企業(yè)，如企業(yè)內(nèi)部設(shè)置監(jiān)事會或?qū)徲嬑瘑T會，還應(yīng)當(dāng)開展監(jiān)事會或?qū)徲嬑瘑T會的更深層次的評估活動。

2.外部的內(nèi)審行業(yè)協(xié)會。外部的內(nèi)審行業(yè)協(xié)會也是內(nèi)部審計質(zhì)量評價的主體之一，由外部的內(nèi)審行業(yè)協(xié)會對企業(yè)內(nèi)部審計活動進(jìn)行評價，保證了企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量的公開性和鮮明性特征。

3.政府相關(guān)監(jiān)管部門。政府相關(guān)監(jiān)管部門作為企業(yè)監(jiān)督者的角色，具有權(quán)威性，清晰地了解國家整個內(nèi)部審計的大環(huán)境，能夠更好地為企業(yè)內(nèi)部審計工作有效開展提供權(quán)威性的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和措施，為企業(yè)內(nèi)部審計工作指出方向，促使企業(yè)內(nèi)部審計工作健康、高效，從而促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營管理水平的提高。

（四）內(nèi)部審計質(zhì)量評價體系對象構(gòu)建

內(nèi)部審計質(zhì)量的評價對象其實(shí)就是對什么進(jìn)行評價，即需要評價的對象有什么問題或目標(biāo)。內(nèi)部審計質(zhì)量評價對象構(gòu)建主要是從內(nèi)部審計的環(huán)境因素、審計資源因素和審計行為因素三方面來構(gòu)建。具體來說，內(nèi)部審計質(zhì)量評價對象主要包括了內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置、審計人員配置、審計前提準(zhǔn)備、審計計劃與實(shí)施、審計結(jié)論分析與反饋等。

（五）內(nèi)部審計質(zhì)量評價體系標(biāo)準(zhǔn)構(gòu)建

構(gòu)建內(nèi)部審計質(zhì)量評價體系的標(biāo)準(zhǔn)是極其重要的一個步驟。評價體系的標(biāo)準(zhǔn)主要分為兩個方面：一是評價體系的一般標(biāo)準(zhǔn)，二是評價體系的具體指標(biāo)。

1.內(nèi)部審計質(zhì)量評價的一般標(biāo)準(zhǔn)。一般標(biāo)準(zhǔn)主要包含完整性、合理性和有效性三個方面。首先，完整性主要是指：一是內(nèi)部審計本身就是一個完整性審計過程，其審計工作必須滲透到企業(yè)內(nèi)部管理各個部門的各個環(huán)節(jié)；二是評價活動又必須涉及審計工作的全部流程，包括審前準(zhǔn)備、審計方案設(shè)計與實(shí)施、審計結(jié)論分析和反饋以及審計后續(xù)改進(jìn)方案工作等等。合理性是指：對于企業(yè)審計工作來說，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置必須具備合理性原則，需要根據(jù)企業(yè)自身特點(diǎn)，依據(jù)不同行業(yè)的需求配置適宜的、科學(xué)的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，同時，需要考慮其執(zhí)行中的效益成本問題。再者是有效性：評價結(jié)果能否有效地反映出企業(yè)經(jīng)營管理中存在的問題、經(jīng)營效益的影響因素和審計工作的效率水平。

2.內(nèi)審質(zhì)量評價的具體指標(biāo)。內(nèi)部審計質(zhì)量的高低其實(shí)是由一系列影響因素以及各種因素之間的協(xié)同作用來決定的，內(nèi)部審計質(zhì)量評價的具體指標(biāo)按影響因素分為：審計環(huán)境因素指標(biāo)、審計資源因素指標(biāo)、審計工作流程指標(biāo)和審計顧客反映指標(biāo)。審計環(huán)境因素指標(biāo)主要針對的是企業(yè)內(nèi)部環(huán)境，一是企業(yè)物質(zhì)方面，主要體現(xiàn)為審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置問題，審計機(jī)構(gòu)必須注重權(quán)威性、獨(dú)立性和職能有效性。二是企業(yè)的組織制度文化方面，尤其是企業(yè)高層在審計工作方面的組織制度和文化理念，決定了內(nèi)部審計章程、計劃、條款的正確性和有效性。審計資源因素指標(biāo)主要包括：人才資源、經(jīng)濟(jì)資源、信息資源及審計的技術(shù)與方法，這四個方面都是影響企業(yè)內(nèi)部審計工作能否正確、高效開展的重要資源。審計工作流程指標(biāo)是指審計人員在審計項目前中后進(jìn)行的行為和步驟，規(guī)范并熟知審計工作流程，可有效地將審計資源配置在審計工作的各個流程中去。審計顧客反映指標(biāo)主要是指被審計部門對審計工作的評價與反饋，審計工作的開展需要被審計部門的積極配合與溝通，同時需要被審計部門提出相應(yīng)的指導(dǎo)性意見。見下圖。

三、提高內(nèi)部審計質(zhì)量的對策和建議

針對我國企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量中所面臨的影響因素，我國政府和企業(yè)必須協(xié)調(diào)配合起來，尋找正確的、科學(xué)的、能夠提高內(nèi)部審計質(zhì)量的對策。筆者主要從四方面提出個人的看法。

（一）完善相關(guān)的法律法規(guī)和行業(yè)環(huán)境

第一，在《審計法》和《審計署關(guān)于加強(qiáng)內(nèi)部審計工作的規(guī)定》等法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，制定有效的專門性的《內(nèi)部審計法》來規(guī)定內(nèi)部審計工作中的細(xì)則。積極借鑒國外先進(jìn)的成熟的立法經(jīng)驗和法律法規(guī)，結(jié)合我國內(nèi)部審計實(shí)際情況，有針對性地完善相關(guān)法律法規(guī)。第二，應(yīng)進(jìn)一步完善內(nèi)部審計準(zhǔn)則、章程和具體操作指南等各種規(guī)章制度，規(guī)范我國內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計組織協(xié)會的執(zhí)行監(jiān)管。第三，應(yīng)加快行業(yè)環(huán)境的規(guī)范進(jìn)程，在其行為準(zhǔn)則和制度上做出相應(yīng)的強(qiáng)制性的規(guī)定，并為我國企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和審計工作的開展提供強(qiáng)有力的經(jīng)濟(jì)資源。

（二）科學(xué)合理設(shè)置內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)

我國企業(yè)需要設(shè)立專門的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，企業(yè)高層需要提高內(nèi)部審計工作的意識，保證內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性。建議企業(yè)應(yīng)該由董事會及其下屬審計委員會直接領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，及時有效地提供內(nèi)部審計質(zhì)量結(jié)論分析和反饋意見，以便及時作出調(diào)整，促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量的提高以及經(jīng)濟(jì)效益的最大化。

（三）強(qiáng)化內(nèi)部審計運(yùn)作環(huán)境

第一，需要加強(qiáng)內(nèi)部審計和審計委員會或者董事會之間的聯(lián)系，審計委員會或者董事會做出正確的指示和規(guī)劃，保證內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)在企業(yè)其他部門執(zhí)行的有效性，同樣，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)需及時、準(zhǔn)確地將結(jié)果和評價進(jìn)行反饋。第二，企業(yè)內(nèi)部審計需要加強(qiáng)與外部審計的合作，積極配合外部審計部門的調(diào)查和審計，主動提供企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)和經(jīng)營活動情況、財務(wù)信息報表、內(nèi)部審計工作內(nèi)容和評價結(jié)果等信息資源，并加強(qiáng)與外部審計師之間形成信息共享和交流機(jī)制，充分利用內(nèi)外部審計資源，減少審計工作資源的浪費(fèi)。第三，我國企業(yè)內(nèi)部審計程序、技術(shù)和方法需要進(jìn)一步加強(qiáng)，積極借鑒國外先進(jìn)的成熟的技術(shù)和方法，來彌補(bǔ)自身存在的不足。

（四）完善企業(yè)內(nèi)部管理制度

第一，企業(yè)高層需要重視企業(yè)組織制度文化的環(huán)境塑造，在實(shí)踐中不斷發(fā)展形成自身特色的企業(yè)組織制度文化，來強(qiáng)化企業(yè)管理者和員工內(nèi)部審計的意識和工作積極性。第二，加大引進(jìn)現(xiàn)代化內(nèi)部審計人才的力度，并對其積極培養(yǎng)，不僅在專業(yè)知識和專業(yè)技能上培養(yǎng)，更要定期組織內(nèi)部審計的相關(guān)培訓(xùn)，加強(qiáng)和鞏固其學(xué)習(xí)能力，提高職業(yè)素質(zhì)。第三，完善企業(yè)內(nèi)部審計管理制度，讓企業(yè)的各個部門都參與到內(nèi)部審計工作中來，整體配合，有效進(jìn)行，保證內(nèi)部審計質(zhì)量的提高。