文/李玉

一、會計造假的手段

會計造假手段分為虛增收入利潤和截留收入、虛列支出兩類，虛增收入、虛增利潤主要是國有企業(yè)和上市公司常用的造假伎倆，而截留收入、虛列支出則更適用于私人企業(yè)和個人有限公司。

（一）利用母子公司之間的關(guān)系造假

1.虛構(gòu)子公司利潤

比起子公司，社會公眾往往會把更多的目光投射到母公司和合并后的企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營業(yè)績上。對于子公司的忽略，使一些潛在不法分子有隙可乘，大量虛構(gòu)子公司的收入和利潤，這樣的欺詐手段，確實能使合并后的報表達(dá)到利潤目標(biāo)。

2.利用業(yè)績好的子公司提升利潤

當(dāng)上市公司手中持有大量資金而公司業(yè)績很差時，公司就會通過股權(quán)收購方式購買業(yè)績不錯的公司，使其成為其子公司。這樣，在合并財務(wù)報表的時候，集團(tuán)公司的經(jīng)營業(yè)績就會因子公司的優(yōu)勢而得到提升。雖然這樣的方式并不屬于違法行為，但其不純的并購動機(jī)，也可以說是一種對投資者的欺詐行為。

（二）利用壞賬的計提造假

1.無法收回的壞賬長期掛賬

有些企業(yè)為了保持可觀的當(dāng)期利潤，即使已確認(rèn)賬款無法收回，仍不作壞賬損失確認(rèn)，而是長期掛在賬上，也不予披露。這樣既違背了會計準(zhǔn)則，也違反了重要性原則。這樣的虛假行為導(dǎo)致的后果很嚴(yán)重，一旦壞賬真實發(fā)生，數(shù)額又比較大的話，上市公司股票會大跌，受害者往往是中小投資者。

2.隨意變更壞賬計提方法

企業(yè)有權(quán)選擇適合本企業(yè)的壞賬計提方法。按道理說，企業(yè)應(yīng)制定固定、合理的計提壞賬準(zhǔn)備的政策，非特殊情況下不得變更其范圍、提取比例、賬齡、提取方法等，并在有關(guān)各方做好備案。如果遇到不得不變更的特殊情形，也應(yīng)當(dāng)在報表附注上予以說明。由于壞賬計提方法是企業(yè)自行確定，與計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、計提折舊具有相似性，也就是說企業(yè)具有很強(qiáng)的靈活性，所以有的企業(yè)根本不考慮謹(jǐn)慎性原則，而是將壞賬準(zhǔn)備作為調(diào)節(jié)利潤的工具，隨意變更計提方法，少提壞賬準(zhǔn)備以減少當(dāng)期費用。

（三）利用會計差錯和差錯更正調(diào)節(jié)收益

會計差錯的調(diào)整，特別是對以前年度非重大差錯的調(diào)整，可以調(diào)節(jié)本期損益。簡而言之，公司可以將以前因會計差錯而少計的年度收益轉(zhuǎn)入本期，如果恰巧轉(zhuǎn)入的金額數(shù)過大，則公司利用會計差錯掩飾本年度實際收益的目的性就很明確。對于那些利潤目標(biāo)完成不了的企業(yè)，尋找以前年度的會計差錯就成為了扭轉(zhuǎn)利潤的“救命稻草”。另外，當(dāng)企業(yè)以前年度有會計造假等行為，當(dāng)受到監(jiān)管部門的質(zhì)疑被調(diào)查時，以會計差錯為由，從而達(dá)到掩蓋財務(wù)造假的目的。

（四）私設(shè)“小金庫”

1.出借賬戶，非法套現(xiàn)存入“小金庫”

主要是指本單位相關(guān)工作人員與外單位人員狼狽為奸，借用本單位銀行賬戶套購物資或轉(zhuǎn)移資金，以占為己有或是收取好處費。

2.收款不開發(fā)票

企業(yè)在經(jīng)營中，對于收到的款項都要開具發(fā)票，一方面作為付款人入賬的依據(jù)，另一方面作為企業(yè)入賬的納稅依據(jù)。而如果企業(yè)沒把營業(yè)收入按規(guī)定做賬務(wù)處理，就形成了“小金庫”的資金來源。另外，還有的企業(yè)開大頭小尾發(fā)票，即將收款聯(lián)、付給對方的發(fā)票正本聯(lián)金額數(shù)字按實際收到款項數(shù)額填寫，而將發(fā)票存根聯(lián)、記賬聯(lián)的金額寫小，或者只開不正規(guī)的內(nèi)部收據(jù)。而且，一些行政事業(yè)性單位也使用這種手法獲取“小金庫”資金，而且比企業(yè)用起來更方便。

3.取得商業(yè)回扣計入“小金庫”

工業(yè)企業(yè)發(fā)生的銷售折讓或折扣，應(yīng)作為產(chǎn)品銷售收入的抵減項目處理，但是在實際情況中，有些企業(yè)存在著對銷售折讓與折扣處理不規(guī)范、不正確的情況，且有些企業(yè)沒有設(shè)定嚴(yán)格標(biāo)準(zhǔn)的銷售折讓和折扣的制度，在執(zhí)行上具有很大的主觀隨意性。

4.存款利息轉(zhuǎn)入“小金庫”

當(dāng)企事業(yè)單位有大量閑置資金的時候，若沒有很好的投資機(jī)會，他們大多會選擇將閑置資金存入銀行，從銀行取得的利息收入作為單位的財務(wù)收入。但是有些企業(yè)并不將存款利息入賬，而是直接轉(zhuǎn)入“小金庫”，進(jìn)而用這些非法收入為職工發(fā)放福利。

（五）利用多種方式偷逃稅款

1.以物抵債避稅

當(dāng)企業(yè)資金周轉(zhuǎn)不靈，無法以現(xiàn)金償還到期債務(wù)時，往往會想到以物抵債。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，以物抵債是以庫存商品等資產(chǎn)去抵償債務(wù)的一種方式，具有視同銷售的性質(zhì)，所以要計征增值稅銷項稅額。但是有的企業(yè)不按照稅法規(guī)定辦事，在發(fā)生以物抵債事項時，直接將償債資產(chǎn)和應(yīng)付賬款對沖，以達(dá)到逃稅的目的。

2.關(guān)聯(lián)企業(yè)壓價銷售偷逃增值稅

關(guān)聯(lián)企業(yè)，指兩個或多個存在內(nèi)部關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)，它們聯(lián)合采用的財務(wù)造假手段很多，目的也不盡相同，其中偷稅手段尤為典型。稅收優(yōu)惠政策則是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過轉(zhuǎn)移利潤方式偷逃稅款的利器。稅率相對較高的企業(yè)壓低價格向享受相對較低稅率的關(guān)聯(lián)企業(yè)銷售原材料或產(chǎn)品，稅率較低的企業(yè)經(jīng)過加工或直接以正常價格銷售，以實現(xiàn)利潤的轉(zhuǎn)移，最終達(dá)到關(guān)聯(lián)方整體減輕稅負(fù)，偷逃稅款的目的。

3.多繳住房公積金，偷逃個人所得稅

企業(yè)為職工繳納的住房公積金是免稅項目，所以企業(yè)可以在不超過住房公積金最高標(biāo)準(zhǔn)的情況下，加大繳費率和基數(shù)。也就是相當(dāng)于職工從自己的工資里拿出一部分錢繳入住房公積金項目，那么從工資額外拿出的這么一部分繳入住房公積金的資金，可以逃避個人所得稅。

4.利用內(nèi)外兩套賬偷逃稅款

會計準(zhǔn)則明確規(guī)定，任何單位都不能使用超過一本的賬簿。但是有的企業(yè)偏偏不顧準(zhǔn)則規(guī)定設(shè)置內(nèi)外兩套賬。對內(nèi)的賬簿是單位真實反映各項經(jīng)濟(jì)活動的“真賬”；而對外的賬簿則是企業(yè)為了達(dá)到某種非法目的而肆意篡改的“假賬”。

5.偽造職工數(shù)目，偷逃個稅

有的企業(yè)單位為了使職工少交或不交個人所得稅，虛增單位職工數(shù)量，將工資總額在虛增出來的總?cè)藬?shù)中分配，以此降低職工工資，也就降低了個人所得稅上繳額。

二、會計造假的防范措施

防止財務(wù)造假不是靠單方面的努力就可以一蹴而就的，它是一個復(fù)雜的、系統(tǒng)的、相互協(xié)調(diào)的綜合過程，需要集合各方面的綜合力量才能將造假防范工作做好。

（一）對于利用母、子公司之間關(guān)系造假的防范措施

對關(guān)于母、子公司之間會計造假的行為，審計時應(yīng)著重考慮母、子公司之間的往來是否符合會計準(zhǔn)則的要求，判斷集團(tuán)利潤的來源。再者，母公司對新增子公司的并購行為，審計人員也要客觀去判斷該項收購對未來集團(tuán)發(fā)展的影響。

（二）對于利用壞賬計提造假的防范

措施

對于壞賬計提主要應(yīng)關(guān)注應(yīng)收賬款的確認(rèn)是否合理，必要時可以采取與相關(guān)部門、企業(yè)單位核對等方式判斷壞賬計提的合法性。對于通過壞賬計提以調(diào)節(jié)利潤的不當(dāng)行為，應(yīng)嚴(yán)格要求被審計單位作出調(diào)整。除此之外，審計人員在審計過程中還要考慮被審計單位的壞賬計提方法選擇是否符合本單位具體情況。

（三）對于利用會計差錯和差錯更正造假的防范措施

防范利用會計差錯及差錯更正進(jìn)行利潤調(diào)整最有效的辦法就是不讓會計差錯出現(xiàn)。所以，審計人員就應(yīng)該擔(dān)起責(zé)任，特別是注冊會計師對于上市公司的審計，更加要堅守職業(yè)道德。對于企業(yè)發(fā)生的差錯，盡最大可能在本年度發(fā)現(xiàn)，特別是數(shù)額反常的經(jīng)濟(jì)事項，要確認(rèn)其真實可靠性。另外，如果企業(yè)發(fā)生重大會計差錯更正，審計工作人員要仔細(xì)分析是否合理。

（四）對于私設(shè)“小金庫”造假的防范措施

在“小金庫”問題的審計中，審計人員要注重對庫存現(xiàn)金的突擊性實地盤點，盤點過程中，對現(xiàn)金、支票、收支票據(jù)等進(jìn)行細(xì)致點查和登記，然后再與有關(guān)賬簿進(jìn)行核對。審計人員還要仔細(xì)檢查銀行存款日記賬，檢查費用支出賬目和固定資產(chǎn)閑置的出租出借收入。

（五）對于多種方式逃稅的防范措施

對于多種方式偷逃稅款行為，審計或者稅務(wù)人員在審計過程中，要實地調(diào)查取證。發(fā)現(xiàn)抵消行為時，要進(jìn)一步核實。對于關(guān)聯(lián)企業(yè)壓價銷售逃稅的行為，審計人員在查賬時，要以企業(yè)股東及子公司的情況為基礎(chǔ)，理順其資本關(guān)系，確定關(guān)聯(lián)方。再者，審計人員要對被審計單位進(jìn)行詳細(xì)調(diào)查，了解企業(yè)與本行業(yè)其他企業(yè)之間的業(yè)務(wù)是否有大的出入。