曹蘭

摘要：營改增政策是經(jīng)濟(jì)發(fā)展新常態(tài)下加速第二產(chǎn)業(yè)及第三產(chǎn)業(yè)實現(xiàn)轉(zhuǎn)型發(fā)展的必然結(jié)果，其頒布初衷在于為企業(yè)減負(fù)，最大程度降低企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成本，為房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展注入新活力，但鑒于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自身比較特殊，營改增政策頒布同樣是其發(fā)展遭遇的挑戰(zhàn)。本文基于剖析營改增政策出臺后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)面臨稅收風(fēng)險，建議從選擇施工單位與原材料供應(yīng)商方面、開發(fā)成本方面、銷售環(huán)節(jié)方面等采取節(jié)稅籌劃措施，解決營改增政策給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)發(fā)展帶來稅務(wù)重?fù)?dān)，實現(xiàn)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；營改增；稅收風(fēng)險；節(jié)稅技巧

一、引言

營改增政策把傳統(tǒng)征繳營業(yè)稅取締，改成對產(chǎn)品或服務(wù)增值部分征繳增值稅，這一政策變動對大部分企業(yè)而言利大于弊，但房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)屬于資金密集型企業(yè)，營改增政策出臺對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言是發(fā)展機(jī)遇，同時也是巨大挑戰(zhàn)。納稅是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)生產(chǎn)運(yùn)作重要成本部分，倘若無法及時預(yù)測營改增政策出臺后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)面臨稅務(wù)風(fēng)險，不及時進(jìn)行節(jié)稅籌劃，將會導(dǎo)致房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)入納稅工作困境。必須重視營改增政策給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃帶來的風(fēng)險，通過原材料購買與供應(yīng)商選擇、開發(fā)成本、銷售環(huán)節(jié)等方面節(jié)稅籌劃措施，抓住營改增政策機(jī)遇，將企業(yè)面臨稅務(wù)風(fēng)險降到最低，推動房地產(chǎn)企業(yè)實現(xiàn)持續(xù)健康發(fā)展。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營改增后面臨稅收風(fēng)險

（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)上游稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)往往需要雇傭大量勞務(wù)工人，勞務(wù)支出在成本費(fèi)用中占比較大，僅次于建筑材料成本。當(dāng)前房地產(chǎn)市場結(jié)構(gòu)發(fā)展沒有達(dá)到完善水平，工地上勞務(wù)工人大多是零散分布的農(nóng)民工，單位不固定，難以給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具增值稅專票，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將難以實施進(jìn)項稅額抵扣，間接增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需繳增值稅額，導(dǎo)致企業(yè)總體稅收壓力增加。施工企業(yè)在施工過程中租用很多大型機(jī)械設(shè)備，租賃導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)增長，當(dāng)建筑企業(yè)生產(chǎn)費(fèi)用上升后，為獲得更多利益必定將部分稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。建筑企業(yè)為降低自身稅收壓力，提升利潤空間，必然想方設(shè)法將稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁給處在鏈條下游地位房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，在一定上加劇房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)面臨稅負(fù)增長風(fēng)險。

（二）進(jìn)項稅額抵扣不足風(fēng)險

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)項目開發(fā)期間，項目建設(shè)支出在總成本費(fèi)用支出中占比較大，建設(shè)材料成本在建設(shè)總支出中占比較大，包括混凝土、鋼筋、瓦塊等建筑材料。當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)選擇甲供材料模式時，建筑項目使用材料都要求自己購買，建筑方輸出勞務(wù)工人。依據(jù)以往房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)報告，建筑材料成本占項目開發(fā)總成本約為60%。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為獲得更多進(jìn)項稅額抵扣，傾向于選取資質(zhì)優(yōu)良、規(guī)模較大供應(yīng)商購置鋼材、水泥等大型建筑材料，這樣便于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)獲得專用增值稅專票進(jìn)行進(jìn)項稅額抵扣。但是建筑材料供應(yīng)商自身特點是分布零散、規(guī)模小、數(shù)量繁雜等，房地產(chǎn)企業(yè)在購入磚瓦、石料及其他零碎材料時難以實現(xiàn)集中購買，需要從多個原材料供應(yīng)商購入，售價相對便宜的原材料供應(yīng)商往往是規(guī)模較小納稅人，難以提供足額增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)難以實現(xiàn)進(jìn)項抵扣。此外，一些建筑修繕工程外包給難以提供增值稅專票的包工隊或個體戶，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)更難獲得用于進(jìn)項抵扣增值稅發(fā)票，導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加。

（三）稅務(wù)風(fēng)險增大

營改增政策出臺之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照營業(yè)稅管理條例開展申報工作，營改增政策出臺以后，按照增值稅征收條例申報工作復(fù)雜化，增值稅專票獲取、開具及認(rèn)證流程及增值稅稅額申報、預(yù)征、抵扣、申報形式與限期等發(fā)生相應(yīng)變動，財務(wù)工作者納稅申報工作難度加大，對財務(wù)工作者業(yè)務(wù)技能及綜合素質(zhì)提出更高要求。營改增政策實施之前，虛開發(fā)票、代開發(fā)票等不良現(xiàn)象普遍存在，選擇甲供材料模式導(dǎo)致代開發(fā)票及虛開發(fā)票逐漸演變?yōu)榇_增值稅發(fā)票虛開增值稅發(fā)票，這違反我國稅法相關(guān)規(guī)定，甚至觸犯刑法，房地產(chǎn)企業(yè)納稅工作風(fēng)險加大。

三、營改增后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)節(jié)稅技巧對策

（一）選擇施工單位與原材料供應(yīng)商方面節(jié)稅籌劃

在營改增政策全面推廣以后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要按照新營改增計算方法申報交納增值稅。依據(jù)計算恒等式不難發(fā)現(xiàn)，當(dāng)銷項稅額固定時，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)項稅額值越高，能進(jìn)行抵扣稅額就愈高，進(jìn)而應(yīng)繳納增值稅額就愈少。當(dāng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從小規(guī)模納稅人買進(jìn)原材料或勞務(wù)，面臨獲得足額增值稅專票困難加大，會在較大程度上減少進(jìn)項稅額抵扣，從而增加增值稅承擔(dān)壓力。即使采用代開發(fā)票形式，由于抵扣率有限，也難以獲得正常進(jìn)項稅抵扣。所以應(yīng)該加強(qiáng)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在施工單位與原材料供應(yīng)商方面節(jié)稅計劃。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)選取供貨商是小規(guī)模納稅人，極有可能存在有限進(jìn)項額抵扣情況，所以，當(dāng)售價一樣的前提下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與建筑施企業(yè)應(yīng)盡量選擇一般納稅人，這樣最大限度增大進(jìn)項抵扣空間，獲取更多進(jìn)項稅額抵扣，緩解房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收承擔(dān)壓力。另外，當(dāng)一般納稅人提供最低售價超過小規(guī)模納稅人提供最低售價，經(jīng)過綜合計算后，選擇小規(guī)模納稅人綜合收益超過選擇一般納稅人時可獲取進(jìn)項抵扣額，此時可選擇小規(guī)模納稅人作為供貨商，這樣利于維護(hù)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)綜合利益，緩解企業(yè)稅收承擔(dān)壓力。

（二）開發(fā)成本方面節(jié)稅籌劃

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項目籌建時可以選擇兩種方式：包工包料、甲供材料。營改增政策實施之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為杜絕建筑企業(yè)虛報建材價格現(xiàn)象對企業(yè)帶來利益損失，往往選擇甲方供材模式，但是在實施營改增政策以后，甲供材料將引致難以獲得足額進(jìn)項稅額抵扣專票或者抵扣稅額有限等問題，此時房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)選擇包工包料對自身更有利，有效規(guī)避在購材、購買勞務(wù)增值稅專票獲取受限難題，同建筑成本適用11%稅率抵扣進(jìn)項稅額，利于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)緩解稅收承擔(dān)壓力。營改增政策實施后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出現(xiàn)許多混業(yè)經(jīng)營項目，需要依據(jù)不同稅率對各項目進(jìn)行稅務(wù)申報工作，稅法明確指出混業(yè)經(jīng)營項目需要按照不同稅率各自核算，若不獨(dú)立核算則按照適用范圍內(nèi)最高稅率繳納。營改增后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要對業(yè)務(wù)拆分及混業(yè)經(jīng)營進(jìn)行科學(xué)籌劃，實現(xiàn)進(jìn)項稅額按照最高稅率進(jìn)行抵扣，獲取更高進(jìn)項稅額。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)項目開發(fā)周期長，將開發(fā)周期內(nèi)項目成本最大可能均分，平均抵消逐個期間內(nèi)發(fā)生的增值稅，實現(xiàn)節(jié)稅目標(biāo)，緩解房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)資金使用壓力，保持企業(yè)內(nèi)部資本平衡。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)均攤項目開發(fā)成本可以采取分期付款模式，分期獲取增值稅專票，避免原材料到庫貨款尚未結(jié)清，無法及時獲取用于進(jìn)項稅額抵扣專票的不利局面。通過分?jǐn)倢崿F(xiàn)遞延增值稅稅收承擔(dān)，獲取資金時間價值。在一些特殊費(fèi)用節(jié)稅籌劃方面，要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)工作者積極學(xué)習(xí)納稅工作方面新規(guī)定新政策，科學(xué)控制難以進(jìn)行進(jìn)項抵扣成本支出。包括，過路費(fèi)若是通行費(fèi)發(fā)票可進(jìn)行進(jìn)項抵扣，但若是財政票據(jù)則無法進(jìn)行進(jìn)項抵扣；增值稅規(guī)定貸款服務(wù)、旅客運(yùn)輸服務(wù)等不能納入進(jìn)項稅額抵扣范疇，但若是商務(wù)型旅游則屬于進(jìn)項稅額抵扣范疇，所以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)盡量將旅游支出歸到商務(wù)性質(zhì)項目中，最大限度增大進(jìn)項稅抵扣空間，實現(xiàn)節(jié)稅目標(biāo)。

（三）銷售環(huán)節(jié)節(jié)稅籌劃

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要掌握納稅期限及延遲納稅形式，實現(xiàn)遞延納稅期限目標(biāo)，實際情況中從遞延納稅期限獲取納稅籌劃空間比較小。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)該積極從納稅發(fā)生時間方面進(jìn)行籌劃，延緩納稅時間，最大限度增加企業(yè)現(xiàn)金流，獲得貨幣時間價值。企業(yè)在預(yù)售商品房時應(yīng)盡量延至合同約定或?qū)嶋H的交樓時限再開票，避免提前繳稅；若購買方預(yù)付房款要求開具發(fā)票的，企業(yè)可按國家稅務(wù)總局公告2016年第53號的相關(guān)規(guī)定，選擇商品與服務(wù)稅收類別“602-銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目預(yù)收款”開具零稅率發(fā)票。同時，開發(fā)商給予購房者的銷售折扣，應(yīng)在同一張增值稅發(fā)票上列明折扣額與銷售額，減少繳稅依據(jù)。此外，可以在精裝房方面下功夫，相較毛坯房，精裝房裝修服務(wù)、裝飾材料購買、家具購買等方面都可以獲取增值稅專票，這樣大大增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用于進(jìn)項稅額抵扣額度。所以，鼓勵房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)積極建造精裝房，獲取足額進(jìn)項稅額抵扣，實現(xiàn)節(jié)稅目標(biāo)，擴(kuò)大企業(yè)利潤空間。

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