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自建筑業(yè)全面實(shí)行”營(yíng)改增”以來(lái)，建筑企業(yè)的一般納稅人可以選擇兩種計(jì)稅方法，一種是一般計(jì)稅，另一種是簡(jiǎn)易計(jì)稅，簡(jiǎn)易計(jì)稅是一項(xiàng)政策紅利，在一定條件下，選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅比一般計(jì)稅稅負(fù)會(huì)更低。現(xiàn)實(shí)中，建筑企業(yè)有些情況很難取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，導(dǎo)致建筑企業(yè)不能充分取得增值稅扣稅憑證，為了確保稅負(fù)“只減不增”，針對(duì)這些特定的應(yīng)稅行為，政策上允許一般納稅人選擇或者適用簡(jiǎn)易計(jì)稅，按照3%征收率計(jì)算繳納增值稅。

一、簡(jiǎn)易計(jì)稅的特點(diǎn)及適用范圍

（一）特點(diǎn)。一是會(huì)計(jì)核算簡(jiǎn)單。不需要按購(gòu)進(jìn)抵扣法計(jì)算應(yīng)繳納增值稅額，即不需要計(jì)算當(dāng)期銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額，而是按3%征收率與不含稅銷售額直接計(jì)算。二是風(fēng)險(xiǎn)小。簡(jiǎn)易計(jì)稅情形下不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，一般情況下采購(gòu)環(huán)節(jié)只需要取得合法有效的增值稅普通發(fā)票，避免了增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)。三是一定條件下稅負(fù)更低。簡(jiǎn)易計(jì)稅下實(shí)際稅負(fù)為2.91%，相比營(yíng)業(yè)稅制下的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)，下降了0.09%。四是選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅，36個(gè)月不得變更。

（二）適用范圍。建筑業(yè)一般納稅人選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅有以下情形：（1）“營(yíng)改增”試點(diǎn)前取得的不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)性出租或銷售；（2）提供建筑服務(wù)：甲供工程、老項(xiàng)目、清包工；（3）“營(yíng)改增”試點(diǎn)前取得的有形動(dòng)產(chǎn)出租或銷售。詳見(jiàn)表1。

二、甲供工程

（一）甲供工程的定義解讀。甲供工程是指全部或部分材料、設(shè)備和動(dòng)力由發(fā)包方自行采購(gòu)的工程。在工程施工過(guò)程中，發(fā)包方自行采購(gòu)并提供的全部或部分材料、設(shè)備和動(dòng)力，沒(méi)有比例和金額的限制。甲供材金額不包含在銷售額內(nèi)。發(fā)包方自行采購(gòu)，供應(yīng)商將發(fā)票直接開(kāi)具給發(fā)包方，材料交給施工單位使用，施工單位不用作為存貨或成本來(lái)核算，將來(lái)不形成施工單位的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本和主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，待納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，施工單位給發(fā)包方開(kāi)具發(fā)票時(shí)，不包括甲供材料、設(shè)備和動(dòng)力金額。甲供材中的“甲方”指的是任一建筑合同的甲方?？偡职g如果存在提供材料、設(shè)備和動(dòng)力的，總分包合同中總包單位也是發(fā)包方，仍然屬于甲供工程。另外，要正確區(qū)分甲供工程與甲控工程。甲控工程是指發(fā)包方選擇材料供應(yīng)商，讓施工方簽訂合同，供應(yīng)商把發(fā)票直接開(kāi)給施工方，實(shí)際上甲方履行了指定材料供應(yīng)商的作用，整個(gè)材料購(gòu)銷行為完全由施工方與供應(yīng)商進(jìn)行交易。

（二）甲供工程合同的要求。甲供工程合同應(yīng)當(dāng)按照總價(jià)法來(lái)簽訂，合同中應(yīng)列示甲供材料條款，注明總價(jià)款包括甲供材金額，約定甲方提供具體材料的清單和金額。比如，某建筑企業(yè)承接一項(xiàng)目工程，工程總價(jià)款100萬(wàn)元，其中包括甲方提供水泥材料50萬(wàn)元，那么合同中甲供材條款應(yīng)明確：總價(jià)款100萬(wàn)元，其中：甲供水泥50萬(wàn)元。

三、老項(xiàng)目

（一）老項(xiàng)目的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。老項(xiàng)目是指《施工許可證》注明開(kāi)工日期或合同注明的開(kāi)工日期在2016年4月30日前的工程項(xiàng)目，而不是《施工許可證》發(fā)證日期，也不是合同簽訂日期。比如，某建筑企業(yè)A項(xiàng)目合同簽訂日期是2016年4月25日，但合同開(kāi)工日期是2016年5月15日，則不屬于老項(xiàng)目。

表1 建筑業(yè)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅匯總情況表

（二）增量或增項(xiàng)的工程如何確定老項(xiàng)目。一個(gè)項(xiàng)目是老項(xiàng)目，設(shè)計(jì)變更增加工程量，增量部分未進(jìn)行招標(biāo)，未簽訂合同，也未簽發(fā)《施工許可證》，如果是實(shí)行現(xiàn)場(chǎng)簽證的方式進(jìn)行結(jié)算，增量部分就可以認(rèn)定為老項(xiàng)目。假若一個(gè)公路工程是老項(xiàng)目，開(kāi)始時(shí)只有路面工程，后期又新增防護(hù)工程內(nèi)容，需要重新招標(biāo)，重新簽訂合同，重新辦理《施工許可證》，則不屬于老項(xiàng)目。

（三）分包方的項(xiàng)目如何確定老項(xiàng)目。一個(gè)項(xiàng)目存在總分包時(shí)，分包方項(xiàng)目是總包方項(xiàng)目的一部分，如果總包方項(xiàng)目是老項(xiàng)目，則分包方項(xiàng)目就認(rèn)定為老項(xiàng)目。例如，一個(gè)項(xiàng)目甲方與乙方簽訂了總包合同，合同注明開(kāi)工日期是2016年4月25日，2016年9月1日乙方又與丙方簽訂分包合同，則丙項(xiàng)目就屬于老項(xiàng)目，能夠選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅。

四、清包工

清包工是指施工方不采購(gòu)材料或只采購(gòu)輔助材料，并收取人工費(fèi)、管理費(fèi)或者其他費(fèi)用的建筑服務(wù)。“營(yíng)改增”以后，按照稅法規(guī)定，建筑勞務(wù)公司按照11%征稅，稅負(fù)較重，財(cái)稅[2016]36號(hào)文規(guī)定，清包工可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅，所以建筑勞務(wù)公司一般會(huì)采用與總包單位簽訂清包工合同方式，總包方可以取得3%增值稅專用發(fā)票?？偘揭部梢赃x擇從勞務(wù)派遣公司取得勞務(wù)，但是采用與勞務(wù)派遣公司合作不是總包方的最佳選擇。這是因?yàn)椋海?）勞務(wù)派遣公司大多數(shù)采用差額簡(jiǎn)易征稅方式，總包方只能取得低進(jìn)項(xiàng)稅額；（2）按照《勞動(dòng)合同法》《勞務(wù)派遣暫行規(guī)定》的相關(guān)規(guī)定，用工單位使用勞務(wù)派遣員工數(shù)量不得超過(guò)企業(yè)用工總量的10%，派遣員工只能在“臨時(shí)性”“輔助性”“替代性”崗位任職（臨時(shí)性，指工作時(shí)間不能超過(guò)6個(gè)月）。

例如，某建筑企業(yè)可供選擇的用工方案有兩種，方案一：與勞務(wù)派遣公司簽訂用工合同1 000萬(wàn)元，其中800萬(wàn)元用于支付工人的工資、福利費(fèi)用、社會(huì)保險(xiǎn)。勞務(wù)派遣公司采用差額征稅方式。方案二：與建筑勞務(wù)公司簽訂勞務(wù)分包合同1 000萬(wàn)元，分包單位采用清包工，選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅。

方案一：對(duì)于用工單位而言，共支付1 000萬(wàn)元，只能取得800萬(wàn)元的普通發(fā)票和200萬(wàn)元的傘較增值稅專用發(fā)票?？梢杂脕?lái)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=（1 000-800）/（1+5%）×5%=9.52（萬(wàn)元）。

方案二：用工單位可以取得1 000萬(wàn)元征收率為3%的增值稅專用發(fā)票?？梢杂脕?lái)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=1 000/（1+3%）×3%=29.13（萬(wàn)元）。

通過(guò)比較可知，建筑企業(yè)選擇與勞務(wù)公司簽訂清包工合同，是用工的最佳選擇。

五、簡(jiǎn)易計(jì)稅的風(fēng)險(xiǎn)防控

（一）簡(jiǎn)易計(jì)稅實(shí)行一次備案制。建筑企業(yè)一般納稅人提供建筑服務(wù)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅時(shí)，應(yīng)在首次辦理簡(jiǎn)易計(jì)稅方法申報(bào)前，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行一次性備案。也就是，同一納稅人同一種簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅情形，只需要備案一次。歸納起來(lái)，一般納稅人提供建筑服務(wù)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅，最多只需要備案三次：以清包工方式提供建筑服務(wù)、為老項(xiàng)目提供建筑服務(wù)、為甲供工程提供建筑服務(wù)，首次納稅申報(bào)前，只需備案一次。

（二）簡(jiǎn)易計(jì)稅最大的風(fēng)險(xiǎn)是已選擇了簡(jiǎn)易計(jì)稅，但稅務(wù)機(jī)關(guān)不認(rèn)可，要求按一般計(jì)稅補(bǔ)繳稅款。備案只是報(bào)告，而不是批準(zhǔn)，并不意味著稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可同意企業(yè)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅，仍然會(huì)有核查的風(fēng)險(xiǎn)。為了防范簡(jiǎn)易計(jì)稅風(fēng)險(xiǎn)，工作中應(yīng)完整保留選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的資料，留檔備查，以此證明工程選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅是合規(guī)的。

1.甲供工程需把控的要素。（1）合同簽訂方面。合同價(jià)款條款中需明確合同總價(jià)款不包含甲供材；甲供材料條款需約定具體材料或設(shè)備，并且合同后附材料或設(shè)備清單。（2）付款方面。甲供材情況下，甲方直接將材料設(shè)備價(jià)款支付給供應(yīng)商，施工方需將甲方付款記錄（材料發(fā)票、銀行付款憑證等）和銀行流水留存?zhèn)洳?。?）開(kāi)票方面。施工方是按照不包含甲供材的價(jià)款向發(fā)包方開(kāi)具發(fā)票。（4）現(xiàn)場(chǎng)資料方面。保存好材料投入使用時(shí)的驗(yàn)收、入庫(kù)、保管、領(lǐng)用等資料，證明甲供材料業(yè)務(wù)是真實(shí)的。

2.老項(xiàng)目需把控的要素。做好《建筑工程施工許可證》或建筑工程承包合同整理歸檔工作。以《建筑工程施工許可證》或者以建筑工程承包合同上注明的開(kāi)工日期為依據(jù)，確保開(kāi)工日期為2016年4月30日前，以此作為佐證資料。

3.清包工方式提供建筑服務(wù)需把控的要素。整理、保存建筑工程承包合同。確保合同約定的內(nèi)容足可證明施工方不采購(gòu)材料或只采購(gòu)輔助材料，符合稅法規(guī)定的清包工概念。

4.小規(guī)模納稅人期間的項(xiàng)目在轉(zhuǎn)成一般納稅人后，計(jì)稅方法確定原則是：如果是老項(xiàng)目、清包工和甲供工程可以繼續(xù)按簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法計(jì)稅，除此之外的項(xiàng)目，在轉(zhuǎn)為一般納稅人后都按一般計(jì)稅方法計(jì)稅。

筆者建議，小規(guī)模建筑企業(yè)如果承攬一項(xiàng)大工程時(shí)，一定要做好稅務(wù)籌劃，在開(kāi)工前就做好一般納稅人登記工作。

六、結(jié)論

簡(jiǎn)易計(jì)稅方法是一項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，建筑企業(yè)針對(duì)特定業(yè)務(wù)可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅，不僅可以降低稅負(fù)，也可以減少發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)為了減少稅務(wù)核查風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)做好證明資料的整理、歸檔工作，確保選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅是真實(shí)、合法、有效的。