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        我國個(gè)人工資薪金所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)研究

        2018-09-10 09:13:08蔡佳紅
        中國商論 2018年9期
        關(guān)鍵詞:個(gè)人所得稅

        蔡佳紅

        摘 要:為充分發(fā)揮個(gè)人所得稅的職能作用,必須明確我國個(gè)人所得稅的征稅目標(biāo),完善稅收制度,強(qiáng)化征收管理。從當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)社會(huì)環(huán)境來看,我國開征個(gè)人所得稅的主要目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是調(diào)節(jié)收入、促進(jìn)公平。與此相對(duì)應(yīng),個(gè)人所得稅制的改革應(yīng)改變目前個(gè)人所得稅大部分來自工薪階層,其中,完善個(gè)人工資薪金所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)即為其核心之一。本文以個(gè)人工資薪金所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為研究對(duì)象,分析現(xiàn)行扣除標(biāo)準(zhǔn)存在的問題及不足,并提出對(duì)應(yīng)的政策完善建議。

        關(guān)鍵詞:個(gè)人所得稅 工資薪金 費(fèi)用扣除

        中圖分類號(hào):F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):2096-0298(2018)03(c)-039-04

        1 我國個(gè)人工資薪金所得費(fèi)用扣除現(xiàn)狀

        1.1 工資薪金所得“費(fèi)用扣除”范疇界定

        所得稅最顯著的特征在于對(duì)純收入征稅,即征稅時(shí),必須對(duì)毛收入進(jìn)行必要的扣除。因此,對(duì)個(gè)人工資薪金所得“費(fèi)用扣除”標(biāo)準(zhǔn)的研究,首要之事在于明確界定其內(nèi)涵及內(nèi)容。

        通常來說,扣除內(nèi)容主要包括三個(gè)方面:一是成本費(fèi)用,即納稅人為取得應(yīng)稅收入所承擔(dān)相關(guān)的必要支出;二是生計(jì)費(fèi)用,即納稅人為維持本人及家庭成員基本生活需要的必要的花費(fèi);三是專項(xiàng)費(fèi)用,即除成本費(fèi)用和生計(jì)費(fèi)用以外 的額外扣除,例如重大疾病、突發(fā)事件等帶來的費(fèi)用支出的扣除,以及對(duì)特殊人群,如傷殘人士等弱勢(shì)群體的特殊費(fèi)用扣除。目前,西方國家普遍將各項(xiàng)費(fèi)用分開,分別從毛收入中扣除;我國則采用將成本費(fèi)用與生計(jì)費(fèi)用合并處理的方式,按照一定標(biāo)準(zhǔn)綜合扣除。

        1.2 我國個(gè)人工資薪金所得費(fèi)用扣除現(xiàn)狀

        我國個(gè)人所得稅制度實(shí)施至今,“費(fèi)用扣除”經(jīng)歷了四次調(diào)整,1980年個(gè)人所得稅制度正式確定,規(guī)定工資薪金每月費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為800元;2006年1月1日,由800元調(diào)整為1600元;2008年3月1日,由1600年調(diào)整為2000元;2011年9月1日,由2000元調(diào)整為3500元,并沿用至今。從上述費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的變化,可以看到其數(shù)額呈上升趨勢(shì),調(diào)整具備積極的現(xiàn)實(shí)意義。然而,由于我國個(gè)人所得稅法并未對(duì)綜合扣除下的“費(fèi)用扣除”內(nèi)容進(jìn)行明確界定,并且社會(huì)對(duì)其廣泛存在誤解,將其與“免征額”或“起征點(diǎn)”等同看待,當(dāng)前的“費(fèi)用扣除”標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整缺乏理論基礎(chǔ),未能與社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變動(dòng)步伐協(xié)調(diào),有效發(fā)揮個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)收入、促進(jìn)公平等方面的作用。

        2 我國個(gè)人工資薪金所得費(fèi)用扣除存在的問題

        2.1 費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)“一刀切”,地區(qū)稅負(fù)不公平

        我國地域廣闊,各地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平差異明顯,甚至同一地區(qū)不同城市之間同樣存在顯著差距。地區(qū)發(fā)展水平的差異,一方面形成地區(qū)收入水平差距,如表1所示,上海2016年以人均可支配收入54305.3元位居全國首位,而西藏2016年人均可支配收入13639.2元,僅為上海的25%。地區(qū)發(fā)展水平的差異,除導(dǎo)致地區(qū)收入水平差距。另一方面,相應(yīng)帶來地區(qū)生活成本差異,特別是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,居民消費(fèi)結(jié)構(gòu)的變化,這種差異將更為明顯。從表1可以看出,上海、北京的居民消費(fèi)水平遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于西藏、吉林、河北等地,其中,西藏2016年居民消費(fèi)水平為9743元,居全國末位。

        上述從人均可支配收入或居民消費(fèi)水平進(jìn)行對(duì)比分析,結(jié)果均顯示存在顯著的地區(qū)差異;進(jìn)一步綜合人均可支配收入與居民消費(fèi)水平兩個(gè)指標(biāo),如表1所示,采用“人均可支配收入/居民消費(fèi)水平”這一相對(duì)指標(biāo)分析,可以看到最高為西藏1.40,最低為江蘇0.89,西藏的人均可支配收入雖位居全面末位,但其居民消費(fèi)水平同樣為全國最低,相對(duì)收入超過其他地區(qū)。

        因此,在如此明顯的地區(qū)收入-支出差異背景下,個(gè)人工資薪金所得扣除標(biāo)準(zhǔn)采用法定費(fèi)用扣除辦法,全國各地“一刀切”,未能有效反映不同地區(qū)納稅人的物價(jià)水平和居民支出狀況。

        2.2 費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)項(xiàng)目不明確,調(diào)整及時(shí)性受限

        我國目前采用將成本費(fèi)用與生計(jì)費(fèi)用合并處理的方式,按照一定標(biāo)準(zhǔn)綜合扣除。但是,對(duì)于按照哪些具體項(xiàng)目綜合確定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn),并未明確說明。根據(jù)財(cái)政部稅政司的有關(guān)解釋,現(xiàn)行3500元/月的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)主要是參考城鎮(zhèn)居民消費(fèi)性支出測算得出。費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定的有關(guān)項(xiàng)目的不明確,一方面,影響扣除標(biāo)準(zhǔn)的合理性,未能有效綜合考慮相關(guān)因素。另一方面,有關(guān)項(xiàng)目的不明確同樣會(huì)限制扣除標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整,導(dǎo)致其未能及時(shí)根據(jù)相關(guān)因素的變動(dòng)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。

        現(xiàn)行3500元/月的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)自2011年9月調(diào)整后沿用至今,即便忽略有關(guān)項(xiàng)目的變動(dòng),其明顯與CPI指數(shù)的變動(dòng)相脫節(jié),未能有效考慮物價(jià)水平變動(dòng)對(duì)居民消費(fèi)支出的影響。如表2所示,以2011年為基數(shù),按照居民消費(fèi)價(jià)格指數(shù)的變動(dòng),2016年費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)調(diào)整到3886.88元/月,方能保持與2011年同等的購買力。

        再者,現(xiàn)行3500元/月的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)主要考慮居民的基本生活需要,主要包括成本費(fèi)用與生計(jì)費(fèi)用,但是,隨著經(jīng)濟(jì)水平的發(fā)展和社會(huì)環(huán)境的變化,居民消費(fèi)支出結(jié)構(gòu)正不斷發(fā)生變化。如表3所示,城鎮(zhèn)居民人均消費(fèi)支出結(jié)構(gòu)中,食品煙酒與衣著的比重逐年下降,而居住支出比重自2014年起激增至22%,其他指標(biāo)相對(duì)較為穩(wěn)定。

        可以看到,城鎮(zhèn)化快速發(fā)展的同時(shí),住房支出成為眾多家庭的沉重負(fù)擔(dān),房租與房價(jià)不斷攀升,多數(shù)工薪族以未來幾十年的收入為代價(jià)貸款購房,而當(dāng)前的工資薪金費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)并未將此情況納入考慮。同時(shí),隨著二孩政策的放開與國民教育水平的提升,未來家庭的撫養(yǎng)教育支出將進(jìn)一步加大。因此,進(jìn)一步明確工資薪金費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的有關(guān)項(xiàng)目至關(guān)重要。

        注:由于數(shù)據(jù)的可得性,2011—2013年數(shù)據(jù)采用城鎮(zhèn)居民人均現(xiàn)金消費(fèi)支出替代。

        2.3 費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)按個(gè)人設(shè)計(jì),家庭稅負(fù)不公平

        當(dāng)前,我國個(gè)人所得稅制實(shí)行以個(gè)人作為納稅主體,這一制度規(guī)定,從稅收征管的角度來看,有利于提高征納效率;從稅收效應(yīng)的角度來看,有利于保持稅收中性。但是,從社會(huì)公平的角度來看,這一制度規(guī)定不利于家庭的橫向公平。在個(gè)人所得稅征稅目標(biāo)明確為調(diào)節(jié)收入分配、促進(jìn)社會(huì)公平的基礎(chǔ)上,現(xiàn)行以個(gè)人為單位,忽視了不同家庭的差異性,不利于實(shí)現(xiàn)家庭的橫向公平,未能有效體現(xiàn)稅收的量能負(fù)擔(dān)原則。

        如表4所示,有甲和乙兩個(gè)家庭,假定其家庭收入來源均為工資薪金,每月均為稅前7000元,按照現(xiàn)行個(gè)人所得稅制計(jì)稅,甲家庭需繳納個(gè)人所得稅245元/月,乙家庭無需繳納個(gè)人所得稅。同樣的稅前家庭收入,由于稅制的設(shè)計(jì),面臨著不同的稅收責(zé)任。如若再考慮家庭收入水平的差異性,以及家庭支出負(fù)擔(dān)的差異性,如教育、養(yǎng)老等方面,則這一稅收負(fù)擔(dān)的差距將進(jìn)一步擴(kuò)大。

        3 完善我國個(gè)人工資薪金所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的建議

        3.1 兼顧地區(qū)差異,因地制宜設(shè)定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)

        從上文的分析中,可以看到我國地區(qū)差異性明顯,各地收入水平與消費(fèi)水平不一,全國各地“一刀切”的標(biāo)準(zhǔn),必然造成生活費(fèi)用低的地區(qū),法定扣除標(biāo)準(zhǔn)高于實(shí)際支出,部分所得被作為費(fèi)用扣除,減少了所得;而生活費(fèi)用高的地區(qū),法定扣除標(biāo)準(zhǔn)低于實(shí)際支出,部分支出被作為所得征稅,增加了所得。這樣的方式,不利于體現(xiàn)合理負(fù)擔(dān)原則,形成地區(qū)稅負(fù)差異。

        工資薪金所得費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)與實(shí)際支出趨近。因此,應(yīng)考慮實(shí)行浮動(dòng)或幅度費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn),如在全國范圍內(nèi)設(shè)定一個(gè)基數(shù),并劃定浮動(dòng)范圍,允許各地依據(jù)實(shí)際情況因地制宜設(shè)置具體標(biāo)準(zhǔn)。

        3.2 明確扣除項(xiàng)目,構(gòu)建費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)調(diào)整模型

        3.2.1 明確費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定參照指標(biāo)

        根據(jù)財(cái)政部稅政司的有關(guān)解釋,現(xiàn)行3500元/月的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)主要是參考城鎮(zhèn)居民消費(fèi)性支出測算得出。確定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)以城鎮(zhèn)居民實(shí)際生活支出為依據(jù),但是,由于納稅人數(shù)眾多,加之受現(xiàn)金管理制度、稅收征管手段及能力的限制,個(gè)人所得稅無法像企業(yè)所得稅一樣,完全實(shí)現(xiàn)按照納稅人的實(shí)際成本費(fèi)用進(jìn)行扣除,只能實(shí)行法定費(fèi)用扣除制度。因此,法定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該按照納稅人實(shí)際生活支出來確定。當(dāng)前,主要的參照指標(biāo)應(yīng)該是統(tǒng)計(jì)部門公布的全國城鎮(zhèn)居民人均消費(fèi)性支出水平,建議將該指標(biāo)明確為工資薪金費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定參照指標(biāo),并通過大量的數(shù)據(jù)分析,確定二者之間的數(shù)量關(guān)系。

        3.2.2 擴(kuò)大費(fèi)用扣除范圍,健全費(fèi)用扣除體系

        隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,人們的目光不再局限于當(dāng)下的溫飽,對(duì)于生活質(zhì)量和個(gè)人發(fā)展尤為關(guān)注,住房、教育、養(yǎng)老、醫(yī)療成為新的社會(huì)焦點(diǎn)。

        (1)住房方面。受傳統(tǒng)文化影響,住房對(duì)于我國居民寓意深重,隨著住房制度的改革以及城鎮(zhèn)化進(jìn)程的推進(jìn),住房需求呈井噴式爆發(fā),推動(dòng)房租和房價(jià)不斷攀升。從上述城鎮(zhèn)居民人均消費(fèi)支出結(jié)構(gòu)的分析中,可以看到,2016年住房支出占比22%,僅次于食品煙酒。據(jù)統(tǒng)計(jì),2012年個(gè)人住房貸款占全部消費(fèi)信貸余額比重約為76.3%,而當(dāng)年住房支出占城鎮(zhèn)居民人均消費(fèi)支出比重僅為8.90%,隨著居住支出比重自2014年起激增至22%,這一比重?zé)o疑會(huì)進(jìn)一步提升。房貸支出逐漸成為眾多家庭的“日常支出”,其每月基本都要承擔(dān)一個(gè)不低于房租水平的房貸支出,部分家庭的房貸支出甚至是房租的幾倍之多。因此,在對(duì)家庭或個(gè)人的主要收入來源——工資薪金所得征稅時(shí),應(yīng)該將住房因素納入考慮,可以考慮從購房和租房兩方面分別進(jìn)行制度設(shè)計(jì)構(gòu)建住房成本費(fèi)用扣除項(xiàng)目,保證一般工薪階層的住房成本能夠得到充分扣除,體現(xiàn)稅收的量能負(fù)擔(dān)原則,促進(jìn)橫向公平。

        (2)教育方面。我國現(xiàn)行的九年義務(wù)教育政策,在一定程度上緩解了部分家庭的教育負(fù)擔(dān)。但是,一方面,隨著國民教育水平的提升,接受高等教育的人數(shù)不斷增加,雖然政府對(duì)于教育事業(yè)投入巨大,但由于人數(shù)眾多,當(dāng)前的教育事業(yè)經(jīng)費(fèi)依舊不足,因此,高中教育和大學(xué)教育均實(shí)行收費(fèi)制。另一方面,基于雙薪家庭、社會(huì)趨勢(shì)等各方面的因素,越來越多的幼兒早早進(jìn)入教育機(jī)構(gòu),部分幼兒教育收費(fèi)基本與大學(xué)教育收費(fèi)相當(dāng)甚至超過。國民教育水平的不斷提升,有利于社會(huì)的發(fā)展,應(yīng)當(dāng)予以大力指出,因此,在對(duì)家庭或個(gè)人的主要收入來源——工資薪金所得征稅時(shí),應(yīng)該將教育因素納入考慮,可以考慮從不同教育階段分別進(jìn)行制度設(shè)計(jì)構(gòu)建教育成本費(fèi)用扣除項(xiàng)目。

        (3)養(yǎng)老和醫(yī)療方面。近十年來,我國65歲以上人口逐年增加,人口紅利逐漸消失,人口老齡化明顯,養(yǎng)老問題備受關(guān)注。從衡量老齡化社會(huì)負(fù)擔(dān)指標(biāo)——老年撫養(yǎng)比來看,如圖1所示,2010年—2016年我國老年撫養(yǎng)比從11.9%上升到15%,呈增長態(tài)勢(shì)。人口老齡化直接影響著家庭的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān),一方面是日常的贍養(yǎng)問題,另一方面是隨之而來的醫(yī)療問題。因此,在對(duì)家庭或個(gè)人的主要收入來源——工資薪金所得征稅時(shí),應(yīng)該將養(yǎng)老和醫(yī)療因素納入考慮。養(yǎng)老方面的負(fù)擔(dān)扣除需要考慮的因素較多,比如存在多個(gè)子女的情況下,是否每個(gè)子女都可做養(yǎng)老負(fù)擔(dān)費(fèi)用扣除?本文認(rèn)為,養(yǎng)老方面的費(fèi)用扣除適合采用據(jù)實(shí)申報(bào)扣除制度,而非普惠性扣除制度,避免道德風(fēng)險(xiǎn),導(dǎo)致稅源流失。

        3.2.3 實(shí)現(xiàn)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)指數(shù)化調(diào)整

        物價(jià)水平的變動(dòng)會(huì)影響居民的實(shí)際收入水平,如上述分析所示,按照居民消費(fèi)價(jià)格指數(shù)的變動(dòng),2016年費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)調(diào)整到3886.88元/月,方能保持與2011年同等的購買力。因此,為避免出現(xiàn)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)與物價(jià)水平相脫節(jié)的情況,在對(duì)家庭或個(gè)人的主要收入來源—— 工資薪金所得征稅時(shí),應(yīng)當(dāng)按照物價(jià)水平定期調(diào)整費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn),提高其適應(yīng)性??煽紤]分別分析CPI、PPI與居民人均消費(fèi)支出之間的相關(guān)性,確定其之間的數(shù)量關(guān)系,實(shí)現(xiàn)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)指數(shù)化調(diào)整。

        3.3 科學(xué)確定納稅主體,試行以家庭為單位征收

        現(xiàn)行個(gè)人所得稅制以個(gè)人作為納稅單位,忽視了納稅人的家庭屬性,且不利于實(shí)現(xiàn)家庭的橫向公平。如上述分析所示,以個(gè)人作為納稅單位會(huì)出現(xiàn)同等的家庭總收入可能面臨不同程度的納稅義務(wù)責(zé)任;再如上述分析所涉及的住房、教育、養(yǎng)老和醫(yī)療等問題,往往并非單獨(dú)與某一納稅人相關(guān),更多的是對(duì)于一個(gè)家庭總體而言。因此,不論是從家庭的橫向公平角度考慮,或者是擴(kuò)大費(fèi)用扣除范圍,將住房、教育、養(yǎng)老和醫(yī)療等因素納入考慮,以家庭為單位征稅更為合理。

        基于我國人口眾多、居民納稅意識(shí)薄弱的現(xiàn)狀,現(xiàn)階段可試行允許納稅人自主選擇以個(gè)人或家庭為納稅主體。選擇以個(gè)人為納稅主體的,以代扣代繳為主個(gè)人申報(bào)為輔;選擇以家庭為納稅主體的,可以參考企業(yè)所得稅,以代扣代繳作為預(yù)繳,下一年度3月份之前,再根據(jù)家庭申報(bào)納稅的具體細(xì)則,以家庭為單位自主申報(bào),在已納稅款的基礎(chǔ)上多退少補(bǔ)。

        3.4 建立納稅人信息庫,加強(qiáng)部門協(xié)作,提高征管效率

        無論是擴(kuò)大費(fèi)用扣除項(xiàng)目還是試行以家庭為單位征稅,都對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管水平提出了更高的要求。按照本文的完善建議,其將帶來更復(fù)雜的計(jì)算過程,需要更為綜合全面的納稅人信息。這就需要建立一套綜合的信息共享機(jī)制,實(shí)現(xiàn)納稅人的戶籍、社保、住房等方面信息的聯(lián)網(wǎng)共享,供稅務(wù)機(jī)關(guān)按需查閱相關(guān)納稅人信息。在信息共享基礎(chǔ)上,借鑒美國個(gè)人所得稅征管方式,以身份證號(hào)碼作為“個(gè)人稅號(hào)”,建立個(gè)人稅卡,以稅務(wù)機(jī)關(guān)為中心,逐步將個(gè)人信息綜合統(tǒng)籌起來,一方面為后續(xù)的稅制完善提供信息,另一方面提升納稅人的納稅意識(shí)。

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