鐘智

【摘要】各國高校的內(nèi)部控制都有其鮮明的特點，如美國是以風(fēng)險管理為導(dǎo)向的內(nèi)部控制，英國是鼓勵協(xié)同參與的內(nèi)部控制，法國是強(qiáng)化內(nèi)部審計的內(nèi)部控制，日本是注重內(nèi)外結(jié)合的內(nèi)部控制，澳大利亞是強(qiáng)調(diào)權(quán)力制衡的內(nèi)部控制。我國高校的內(nèi)部控制總體上仍處于起步階段，應(yīng)當(dāng)充分吸收借鑒其他國家的成熟經(jīng)驗和成功做法，不斷完善我國高校內(nèi)部控制體系。

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制 風(fēng)險管理 協(xié)同參與 內(nèi)部審計 權(quán)力制衡

隨著高校辦學(xué)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，改革的步伐不斷加快，發(fā)展的任務(wù)日益繁重，迫切需要加強(qiáng)高校的內(nèi)部控制，全面提升高校的管理水平，推動財務(wù)管理、資產(chǎn)管理、基建管理、科研管理、教學(xué)管理等各項工作的規(guī)范化運(yùn)作。教育發(fā)達(dá)國家在高校內(nèi)部控制建設(shè)方面有很多先進(jìn)的做法和成功的經(jīng)驗，通過對他們的高校內(nèi)部控制特點進(jìn)行比較分析，可為我國高校內(nèi)部控制提供諸多有益的啟示與借鑒，對完善我國高校內(nèi)部控制架構(gòu)、構(gòu)建適合我國高校實際情況的內(nèi)部控制體系、提升我國高校整體管理水平具有重要的價值與意義。內(nèi)部控制是一個龐大的體系，很難對一個國家的高校內(nèi)部控制體系進(jìn)行全面的介紹。為此，本文根據(jù)各國高校內(nèi)部控制的實際情況，主要介紹相關(guān)國家在內(nèi)部控制上的特點與優(yōu)勢，以達(dá)到取其精華的目的。

一、美國：以風(fēng)險管理為導(dǎo)向的內(nèi)部控制

從內(nèi)部控制的發(fā)展歷程來看，美國是這方面的先驅(qū)者，早在1950年美國頒布的《預(yù)算與會計程序法案》，就已經(jīng)認(rèn)識到內(nèi)部控制的重要性。美國公立高校早期的內(nèi)部控制側(cè)重于分權(quán)制衡，主要是查錯防弊。到了20世紀(jì)70年代，美國聯(lián)邦政府撥款重點開始向社保體系轉(zhuǎn)移，對高校的財政投入逐步減少，在這一背景下，美國公立高校需要大量吸收社會贊助和捐贈，以彌補(bǔ)教育經(jīng)費(fèi)的不足。而贊助和捐贈者對資金規(guī)范、高效使用的要求越來越高，這極大地推動了美國公立高校內(nèi)部控制體系的健全和完善。1992年，美國反虛假報告委員會下屬發(fā)起人組織委員會（COSO）發(fā)布了《內(nèi)部控制———整合框架》（簡稱“COSO報告”），這一報告被認(rèn)為是內(nèi)部控制研究與實踐的標(biāo)志性成果，有力推動了美國內(nèi)部控制模式的形成。該報告提出了內(nèi)部控制“五要素”理論，即控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控等5個相互緊密聯(lián)系的要素，構(gòu)成了內(nèi)部控制系統(tǒng)。美國高校以這一報告的成果為標(biāo)準(zhǔn)和指引，開始逐步建立以風(fēng)險管理為導(dǎo)向的內(nèi)部控制體系。

美國高校全面推行風(fēng)險管理的理念，在學(xué)校管理層面和全體教職員工中大力宣傳風(fēng)險管理的知識，努力構(gòu)建起全員參與的風(fēng)險管理架構(gòu)。以哈佛大學(xué)為例，哈佛大學(xué)將風(fēng)險管理與審計整合為一個部門，即風(fēng)險管理與審計服務(wù)部門（Risk Management & Audit Services，RMAS），其主要任務(wù)是輔助管理部門判斷、應(yīng)對和監(jiān)控風(fēng)險，同時為哈佛大學(xué)正常的運(yùn)營、教學(xué)和科研活動提供風(fēng)險監(jiān)測，確保正常運(yùn)轉(zhuǎn)。在哈佛大學(xué)，校長和教務(wù)長作為管理層，對整個學(xué)校的風(fēng)險管理負(fù)責(zé)，確保風(fēng)險管理機(jī)制正常運(yùn)轉(zhuǎn)。學(xué)校設(shè)有風(fēng)險管理委員會，為校長和教務(wù)長提供風(fēng)險管理方面的專業(yè)決策意見和咨詢服務(wù)。RMAS的主要工作內(nèi)容包括：一是財務(wù)和業(yè)務(wù)工作審計，審計的范圍包括整個學(xué)校，主要是發(fā)現(xiàn)經(jīng)費(fèi)使用中的問題，并提出改進(jìn)建議。二是信息系統(tǒng)審計，主要是對學(xué)校的關(guān)鍵信息系統(tǒng)進(jìn)行檢查和評估，從而確保學(xué)校信息的安全。三是風(fēng)險管理審計，主要對學(xué)校各個環(huán)節(jié)、各個部門進(jìn)行風(fēng)險評估，找出風(fēng)險點，并提供建議。哈佛大學(xué)除了要求RMAS專職承擔(dān)風(fēng)險管理任務(wù)外，也要求全員參與，各相關(guān)部門負(fù)責(zé)各自領(lǐng)域的風(fēng)險管理，每個人負(fù)責(zé)各自崗位的風(fēng)險管理。

在風(fēng)險管理的具體運(yùn)作層面，美國高校都構(gòu)建起了具有各自特色的風(fēng)險管理模式，且在實踐中不斷完善。在加州大學(xué)，風(fēng)險管理方案中一般將風(fēng)險管理區(qū)分為三個環(huán)節(jié)。一是風(fēng)險發(fā)現(xiàn)，通過各種監(jiān)測手段來收集信息，及時發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致學(xué)校遭受損失的潛在風(fēng)險因素，并對潛在的風(fēng)險因素進(jìn)行研究，分析其可能對學(xué)校造成的危害程度，作出定量判斷。二是風(fēng)險應(yīng)對，對于發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險點，根據(jù)風(fēng)險的特征選擇不同的應(yīng)對方案。一些常用的風(fēng)險應(yīng)對策略主要有：風(fēng)險規(guī)避，即禁止開展或嚴(yán)格控制危險系數(shù)高的活動；風(fēng)險融資，即通過購買保險的方式，為可能遭遇的風(fēng)險提供擔(dān)保；風(fēng)險轉(zhuǎn)移，即通過簽訂合同的方式對風(fēng)險責(zé)任進(jìn)行明確；風(fēng)險自擔(dān)，即對于那些發(fā)生的可能性很小且只會帶來輕微損失的風(fēng)險，學(xué)校選擇自己承擔(dān)。三是風(fēng)險反饋，對于風(fēng)險應(yīng)對的效果要及時進(jìn)行分析，從而判斷風(fēng)險應(yīng)對的策略是否有效、是否需要改進(jìn)。以上三個環(huán)節(jié)構(gòu)成了風(fēng)險管理的一個閉環(huán)，能夠確保學(xué)校的風(fēng)險能夠被盡早發(fā)現(xiàn)、有效應(yīng)對并持續(xù)改進(jìn)。

二、英國：鼓勵協(xié)同參與的內(nèi)部控制

英國內(nèi)部控制的一個顯著特點就是強(qiáng)調(diào)多部門協(xié)同參與，英國發(fā)布的兩個內(nèi)部控制指南，即《內(nèi)部控制：綜合準(zhǔn)則董事指南》（1999）和《內(nèi)部控制：綜合準(zhǔn)則董事指南（修訂）》（2005），都是由多個部門共同協(xié)調(diào)研究的結(jié)果。英國高校歷來重視發(fā)揮教職工作用，努力使各類教職工都能參與到學(xué)校的內(nèi)部控制工作中。同時，英國高校還大力鼓勵學(xué)生參與管理，尤其是對關(guān)系學(xué)生切身利益的事項，學(xué)生都有一定的話語權(quán)。英國的財務(wù)管理模式偏向于分權(quán)式管理，學(xué)校根據(jù)經(jīng)費(fèi)預(yù)算方案，將經(jīng)費(fèi)劃撥到各個二級學(xué)院，二級學(xué)院掌握自己部門的開支情況。這種經(jīng)費(fèi)管理模式，給予二級學(xué)院充分的自主權(quán)，這同時意味著二級學(xué)院在內(nèi)部控制上也要有更高的標(biāo)準(zhǔn)和要求。英國校、院二級的分工比較明確，各自在內(nèi)部控制上都有不同的職責(zé)，以資產(chǎn)管理為例，學(xué)校對各類公共設(shè)施、房屋、土地等資產(chǎn)進(jìn)行管理，對各二級學(xué)院的資產(chǎn)管理工作進(jìn)行指導(dǎo)和監(jiān)督，二級學(xué)院要構(gòu)建自身資產(chǎn)管理的內(nèi)部控制體系。同時，英國高校在資產(chǎn)管理的內(nèi)部控制上充分體現(xiàn)了協(xié)同參與的運(yùn)行方式，一方面，資產(chǎn)的使用與管理責(zé)任完全落實到人，學(xué)校每位師生員工負(fù)責(zé)管理其自身使用的資產(chǎn)，確保資產(chǎn)的安全完整和保增增值；另一方面，每一位師生均可參與到資產(chǎn)配置決策、資產(chǎn)采購、資產(chǎn)處置等各個過程中。為了便于全員協(xié)同參與，英國高校在資產(chǎn)管理方面廣泛采用信息技術(shù)手段，以動態(tài)實時反映學(xué)校資產(chǎn)總量、資產(chǎn)構(gòu)成、分布情況、資產(chǎn)變動等信息，為全員參與內(nèi)部控制提供了高效的平臺與路徑。

三、法國：強(qiáng)化內(nèi)部審計的內(nèi)部控制

2012年，法國政府頒布了第1246號政府法令，要求在高校全面推行會計和預(yù)算內(nèi)部控制，并明確要通過內(nèi)部審計方式來予以落實。為了順利推進(jìn)高校內(nèi)部控制工作，法國財政部、高教部共同組織編撰了《高校內(nèi)部控制指導(dǎo)手冊》。根據(jù)這一手冊的要求，高校開展內(nèi)部審計，要遵循以下原則：一要制定審計的章程，包括人員組成、任務(wù)要求、權(quán)利職責(zé)等要素；章程要經(jīng)過校董事會批準(zhǔn)；二要制定年度審計計劃，包括審計項目、審計時間、審計方式等，并要編寫審計手冊；三要確保審計工作的全面性、客觀性和公正性，通常由校領(lǐng)導(dǎo)及相關(guān)專業(yè)人員實施審計工作。內(nèi)部審計的程序主要包括以下環(huán)節(jié)：①學(xué)校內(nèi)部審計委員會和學(xué)校董事會審議通過年度審計計劃或臨時審計計劃；②校長簽字下達(dá)內(nèi)部審計通知書，同時通知內(nèi)部審計處和被審計部門；③內(nèi)部審計處初步了解被審計部門的基本情況，編寫審計方案，包括審計內(nèi)容、審計項目、審計流程、審計方法等；④內(nèi)部審計處向被審計部門詳細(xì)介紹審計方案；⑤根據(jù)方案，內(nèi)部審計處通過談話、查閱賬目、分析測試等方式開展審計工作；⑥內(nèi)部審計處向?qū)W校內(nèi)部審計委員會匯報審計結(jié)果，并同時將報告草案送達(dá)被審計部門；⑦學(xué)校內(nèi)部審計委員會正式批準(zhǔn)審計報告后，內(nèi)部審計處正式向被審計部門反饋審計報告及整改意見；⑧被審計部門根據(jù)整改意見逐條進(jìn)行整改，并及時報告整改進(jìn)展情況；⑨內(nèi)部審計處在整改啟動后的3～6個月內(nèi)跟進(jìn)檢查，并將評議報告提交至內(nèi)部審計委員會。整個內(nèi)部審計工作的核心就是監(jiān)測內(nèi)部控制的流程是否得到全面的落實，內(nèi)部控制的效率是否足夠明顯，并為進(jìn)一步優(yōu)化內(nèi)部控制提供反饋。

四、日本：注重內(nèi)外結(jié)合的內(nèi)部控制

為了健全和完善日本高校的內(nèi)部控制體系，日本一般社團(tuán)法人大學(xué)監(jiān)察會發(fā)布了《大學(xué)內(nèi)部控制基準(zhǔn)》，日本各高校依據(jù)這一基準(zhǔn)，結(jié)合學(xué)校實際，構(gòu)建了各自的內(nèi)部控制體系。日本高校的內(nèi)部控制體系最顯著的特點是注重內(nèi)部監(jiān)督與外部監(jiān)督相結(jié)合，兩者具有同等重要的作用。在內(nèi)部監(jiān)督方面，日本高校一般都設(shè)有監(jiān)察室或職能相近的部門，專門負(fù)責(zé)對高校的財務(wù)和業(yè)務(wù)工作進(jìn)行監(jiān)察，及時發(fā)現(xiàn)存在的問題，深入分析問題的原因，并提出優(yōu)化流程的舉措。財務(wù)監(jiān)察主要對高校法人的預(yù)算執(zhí)行情況、各類收據(jù)憑證的真實性與合理性、賬冊的合法性與合規(guī)性等進(jìn)行監(jiān)察。業(yè)務(wù)監(jiān)察主要指對高校開展的各項業(yè)務(wù)工作、制度建設(shè)的合理性、組織結(jié)構(gòu)的健全程度及業(yè)務(wù)管理的效率等進(jìn)行監(jiān)察。在外部監(jiān)督方面，主要通過兩條途徑來實現(xiàn)，一是外部監(jiān)事，二是會計檢查人，這兩類人員均由文部科學(xué)省任命，在監(jiān)督重點上各有側(cè)重。根據(jù)《國立大學(xué)法人法》的規(guī)定，國立大學(xué)必須設(shè)立兩名監(jiān)事，負(fù)責(zé)監(jiān)督檢查國立大學(xué)法人的履職情況和各項業(yè)務(wù)工作開展情況，檢查報告向社會公開。外部會計主要檢查國立大學(xué)的財務(wù)報表和決算報告書，對監(jiān)督管理起到進(jìn)一步的強(qiáng)化作用。

五、澳大利亞：強(qiáng)調(diào)權(quán)力制衡的內(nèi)部控制

澳大利亞高校在內(nèi)部控制方面強(qiáng)調(diào)權(quán)力制衡，通過合理的機(jī)構(gòu)設(shè)置和權(quán)力分配，實現(xiàn)高校內(nèi)部權(quán)力的相互制約，確保學(xué)校的重大決策都由專門委員會來決定，而不是由校長來決定，避免一人決策的風(fēng)險，從源頭上實現(xiàn)內(nèi)部控制。以澳大利亞國立大學(xué)為例，該校的組織架構(gòu)主要根據(jù)《澳大利亞國立大學(xué)行動法》（Australian National University Act 1991）設(shè)立。學(xué)校設(shè)有理事委員會，其主要職責(zé)是任命校監(jiān)、副校監(jiān)、校長，監(jiān)督校長的工作開展情況，制定符合法律法規(guī)和學(xué)校實際的大學(xué)章程，制定并監(jiān)督大學(xué)的重大發(fā)展戰(zhàn)略，制定并實施大學(xué)的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制和問責(zé)機(jī)制，批準(zhǔn)大學(xué)的年度預(yù)算，審議大學(xué)的年度工作報告，監(jiān)督校務(wù)委員會的正常運(yùn)作，監(jiān)督大學(xué)的各項管理工作等。學(xué)校還設(shè)有校務(wù)委員會，其主要職責(zé)是管理大學(xué)的日常運(yùn)行，對大學(xué)的重大事務(wù)進(jìn)行處理和決定，并監(jiān)督學(xué)校的運(yùn)行情況。校務(wù)委員會由15名委員組成，包括校監(jiān)1名、行政副校長1名、學(xué)院院長或研究院院長1名、高級研究所學(xué)術(shù)人員1名、學(xué)院學(xué)術(shù)人員1名、大學(xué)普通教師1名、研究生1名、本科1名生、校外理事代表7名。校務(wù)委員會的日常工作由校監(jiān)主持。校務(wù)委員會下設(shè)若干專門委員會，包括財務(wù)委員會、審計與風(fēng)險控制委員會、學(xué)術(shù)委員會、榮譽(yù)學(xué)位委員會、校長遴選委員會、應(yīng)急委員會等，校務(wù)委員會的大部分職責(zé)都由這些專門委員會來行使，各專門委員會在各自的職責(zé)范圍內(nèi)，各司其職，實現(xiàn)了對大學(xué)內(nèi)部控制的相互制約和協(xié)作，確保了學(xué)校平穩(wěn)運(yùn)轉(zhuǎn)。

六、對中國高校內(nèi)部控制的啟示

（一）全面樹立風(fēng)險管理的思維

我國的公立高校長期以來以政府財政撥款作為學(xué)校辦學(xué)的主要資金來源，由于財政撥款的穩(wěn)定性和安全性，學(xué)校不用擔(dān)心辦學(xué)經(jīng)費(fèi)的來源問題，久而久之，失去了對風(fēng)險的恐懼和敬畏。近年來，隨著國家對教育的重視程度不斷提高，教育經(jīng)費(fèi)逐年增長，高校的辦學(xué)經(jīng)費(fèi)也在迅速增加，在這一背景下，學(xué)校與社會經(jīng)濟(jì)活動的頻率越來越頻繁，經(jīng)濟(jì)活動的金額越來越高，經(jīng)濟(jì)活動的風(fēng)險也越來越大。為此，高校必須全面樹立風(fēng)險管理的思維，切實強(qiáng)化對風(fēng)險的重視程度，做到防患于未然。要構(gòu)建風(fēng)險識別與預(yù)警體系，努力做到從細(xì)微處發(fā)現(xiàn)風(fēng)險、盡早發(fā)現(xiàn)風(fēng)險，對高校運(yùn)轉(zhuǎn)的每一個環(huán)節(jié)都要從風(fēng)險管理的角度去觀察。要構(gòu)建風(fēng)險分析與研判體系，對于發(fā)現(xiàn)的潛在風(fēng)險，要進(jìn)行深入的研究，確定風(fēng)險的危害程度、風(fēng)險發(fā)生的可能性、風(fēng)險發(fā)生的形式、風(fēng)險發(fā)生的時間等。要構(gòu)建風(fēng)險處置與應(yīng)對體系，對于即將發(fā)生和已經(jīng)發(fā)生的風(fēng)險，要有妥善的處置方案，將風(fēng)險的危害程度降到最低。

（二）完善內(nèi)部控制的組織架構(gòu)

《教育部直屬高校經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)部控制指南（試行）》規(guī)定：高校黨委要發(fā)揮在學(xué)校內(nèi)部控制建設(shè)中的領(lǐng)導(dǎo)作用；校長是內(nèi)部控制建設(shè)工作的首要責(zé)任人，對內(nèi)部控制的建立健全和有效實施負(fù)責(zé)；學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)班子其他成員要抓好各自分管領(lǐng)域的內(nèi)部控制建設(shè)工作；學(xué)校內(nèi)部各部門負(fù)責(zé)人對本部門的內(nèi)部控制建設(shè)承擔(dān)具體責(zé)任。這一規(guī)定對學(xué)校內(nèi)部控制的組織架構(gòu)作了明確的規(guī)定，是各高校構(gòu)建內(nèi)部控制體系的依據(jù)。在具體的實施過各中，各高校還應(yīng)當(dāng)發(fā)揮理事會、校務(wù)委員會、學(xué)術(shù)委員會等機(jī)構(gòu)在內(nèi)部控制中的作用，要通過構(gòu)建合理的組織架構(gòu)，實現(xiàn)權(quán)力制衡，避免權(quán)力過于集中而產(chǎn)生權(quán)力失控。每個機(jī)構(gòu)的職責(zé)、權(quán)限、運(yùn)行規(guī)則都要進(jìn)行明確的限定，力求做到相互制約、相互牽制、相互監(jiān)督。

（三）構(gòu)建學(xué)校全員參與的內(nèi)部控制體系

當(dāng)前，高校內(nèi)部控制體系的主要參與者是高校的行政管理人員，而數(shù)量最為龐大的學(xué)生和專任教師鮮有參與到內(nèi)控體系建設(shè)當(dāng)中，這不利于保障廣大師生員工的知情權(quán)、參與權(quán)和監(jiān)督權(quán)，將極大地降低高校內(nèi)部控制的有效性和完整性。因此，一方面，高校要加強(qiáng)宣傳，讓學(xué)校全體師生員工都了解內(nèi)部控制體系的價值與意義，熟悉學(xué)校內(nèi)部控制的運(yùn)作流程，增強(qiáng)對內(nèi)部控制的重視程度。另一方面，要合理設(shè)置，讓每一位師生員工都能找到自己在內(nèi)部控制體系上的位置，明確自己的職能定位，形成人人參與的良好氛圍與環(huán)境。

（四）強(qiáng)化內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中的功能

內(nèi)部控制僅僅依靠組織架構(gòu)的權(quán)力制衡是不夠的，還需要強(qiáng)化審計的作用，賦予內(nèi)部審計更多的功能。內(nèi)部審計除了常規(guī)的審計工作之外，還要對各部門、各環(huán)節(jié)執(zhí)行內(nèi)部控制的情況進(jìn)行審計，要對人事處、科研處、資產(chǎn)處、教務(wù)處等以及各二級學(xué)院執(zhí)行內(nèi)部控制的情況進(jìn)行審計，要對預(yù)決算管理、資產(chǎn)管理、債務(wù)管理、收入管理、支出管理、合同管理、采購管理、工程項目管理、科研項目管理等業(yè)務(wù)工作中的內(nèi)部控制執(zhí)行情況進(jìn)行審計。內(nèi)部審計還要對內(nèi)部控制的整體運(yùn)行情況進(jìn)行審計，要及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題與不足，并在深入分析原因的基礎(chǔ)上，提出有針對性的改進(jìn)建議，推動內(nèi)部控制體系不斷完善與優(yōu)化。

（五）充分運(yùn)用校外力量參與內(nèi)部控制

高校內(nèi)部控制體系的構(gòu)建是一項系統(tǒng)工程，除了發(fā)揮高校自身的主體作用之外，還要學(xué)會借助外腦與外力。高校內(nèi)部控制的要求來自于各個方面，每一項工作的內(nèi)部控制都要根據(jù)相應(yīng)的上級部門的要求來制定，比如財務(wù)工作內(nèi)部控制的要求，主要是根據(jù)財政部門的工作要求來制定；人事工作內(nèi)部控制的要求，主要是根據(jù)人力資源社會保障部門的工作要求來制定。這就說明高校內(nèi)部控制絕不可以隨意自成一體，必須滿足社會的相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)與要求，與社會環(huán)境和諧共生。為此，高校必須積極借助校外力量，充分吸收政府部門工作人員、專家學(xué)者、資金捐贈者代表、家長代表等社會各方參與到學(xué)校內(nèi)控建設(shè)中，避免內(nèi)控體系與社會環(huán)境的脫節(jié)，推動內(nèi)控體系與社會環(huán)境的融合。

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