羅倩

【摘要】內部控制作為上市公司自身的管理活動，能夠從根源對會計信息質量的生成進行監(jiān)督。當前，我國上市公司內部控制設計不夠健全，內部控制執(zhí)行效力低下，由此導致會計信息失真情況嚴重，會計舞弊事件屢禁不止，降低上市公司決策的有效性水平，削弱投資者信心。因此，研究內部控制和會計信息質量的關系就顯得尤為重要。本文從目標角度、委托代理理論角度、公司治理角度對企業(yè)內部控制與會計信息質量的關系進行了探析。

【關鍵詞】內部控制 會計信息質量 關系

一、內部控制的含義

1992年COSO（Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission）出臺一份頗具影響力的內部控制報告，在這一報告中內部控制被描述為：“由主體的各層次實施旨在為實現(xiàn)其主要目標提供合理保證的過程”。這一定義也被中外學界當做內部控制概念的權威界定。在這一定義中可以發(fā)現(xiàn)，內部控制是一個動態(tài)的過程，其作用是保證特定目標能夠達到。在1996年美國《審計準則公告》78號中，明確了內部控制的三個目標，首先是保證企業(yè)出具的財務報告具有可靠性，其次要保證企業(yè)的經營效果和效率，最后是保證企業(yè)經營過程符合相關的法律與法規(guī)。這些目標正是內部控制主體所要達到的。

二、內部控制的作用

（一）降低交易成本

科斯在1937年《企業(yè)的性質》中闡述道：企業(yè)內部組織交易的成本和市場組織交易的成本的大小決是企業(yè)邊界的決定性因素。企業(yè)的最優(yōu)邊界在企業(yè)交易成本與市場交易成本相等的地方。之后的新制度經濟學學者繼續(xù)開展研究，認為在其他條件不變的情況下，內部交易成本越低，在企業(yè)內部組織生產的優(yōu)勢也就越大，從而企業(yè)規(guī)模擴大。而內部控制正是影響交易成本的重要因素之一，良好的內部控制能夠規(guī)范管理人員行為，激勵他們做出有利于企業(yè)價值最大化的決策。因此結合上述企業(yè)邊界理論，高質量的內部控制可以通過提高內部運營效率達到降低企業(yè)交易成本的目的，從而擴大企業(yè)的邊界，替代部分外部控制。

（二）降低代理成本

在委托代理人對公司進行管理之后，所有者與管理者之間存在信息不對稱，管理者掌握大部分信息，公司所有者無法完全觀察管理者是否完成自己的職責。在這樣的情況下，管理者可能會忽視股東利益，利用信息優(yōu)勢追求自身利益最大化，甚至做出有損所有者利益的決策，從而產生代理成本。有效的內部控制能夠對管理者的行為進行監(jiān)督，促使管理者實現(xiàn)所有者利益最大化的目標，防范道德風險。

三、會計信息質量

企業(yè)的會計信息就是反應與企業(yè)財務相關的數(shù)據(jù)。會計信息的質量對于不同的信息使用者有不同的內涵。首先，對于外部投資者，他們對會計信息質量的要求屬于“用戶視角”，是滿足自身投資需要。投資者角度的會計信息質量可以理解為：會計信息滿足其決策分析需求的程度，這符合會計信息決策有用觀。而對于內部管理者而言，內部管理者作為會計信息的提供者，其提供會計信息的目的本身就是為了減少由于信息不對稱所引起的逆向選擇問題。其希望通過提供一個有用的信息滿足投資者的需求以吸引投資者對其進行投資。所以從這個角度來說其目的在一定程度上就是投資者的目的。除管理者提供給投資者的會計信息外，管理者也會因管理需要而要求真實準確的會計信息，所以，從內部管理者方面可以描述會計信息質量為，會計信息滿足投資者需求以及管理需求的程度。

四、企業(yè)內部控制與會計信息質量的關系

（一）從目標角度分析

我國發(fā)布的《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》中指出，內部控制的目標是合理保證企業(yè)經營管理合法合規(guī)、資產安全、財務報告及相關信息真實完整，提高經營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。由此可以看出，合理保證財務報告可靠性成了內部控制所要實現(xiàn)的首要目標。

美國財務會計準則委員會在《財務會計概念公告》明確指出，會計信息的首要質量是相關性和可靠性。從決策有用的觀點來看，財務報告的目標是為企業(yè)的各方利益相關者提供有助于決策者決策的信息，也是能夠真實反映企業(yè)財務狀況和經營管理成果的信息。我國在2006年發(fā)布的新企業(yè)會計準則基本準則中也提出，企業(yè)應當如實反映實際發(fā)生的各項業(yè)務活動，以確保會計信息的完整、真實可靠，提供有助于會計信息使用者進行決策的相關信息。

由于內部控制把財務報告的可靠性作為它的首要目標，因此，它的目標與會計信息質量的要求在某種程度上具有很大的一致性。內部控制的有效執(zhí)行能夠在一定程度上確保企業(yè)提供真實可靠的財務報告，從而影響企業(yè)的會計信息質量。

（二）從委托代理理論角度的分析

首先，企業(yè)所有者與管理者之間的委托代理關系。企業(yè)所有者大多傾向于穩(wěn)健的會計政策，以及比較注重公司的長遠發(fā)展和長遠利益，而管理者很可能由于自身利益選擇激進的發(fā)展措施和管理手段，對企業(yè)經營業(yè)績進行夸大或粉飾，對企業(yè)會計信息進行虛假處理，甚至不惜損害企業(yè)所有者的利益，也就是委托代理理論中提到的代理人的“逆向選擇”和“道德風險”。這便造成了會計信息的不對稱以及會計信息質量的下降。

其次，企業(yè)管理者與員工之間也存在委托代理關系，管理者把企業(yè)經營活動進行細化并層層分工，在這層委托代理關系之下，管理者與員工之間也存在利益沖突，員工更多的關注如何使自身效益最大化。因此，企業(yè)員工也會由于自身利益做出有損企業(yè)的行為。

內部控制包括所有者對管理者實施的監(jiān)督控制和管理者對企業(yè)日常業(yè)務活動的控制，是解決委托代理問題的一個重要方面。這個時候健全完善的內部控制可以降低代理成本，保證會計信息質量，形成良性的企業(yè)所有者、管理者、員工之間的制衡協(xié)調機制。

（三）從公司治理的角度分析

公司治理的核心是尋找各種方法確保有效地制定戰(zhàn)略決策，管理潛在利益沖突的各方之間秩序的一種方式。同時，它在合法、合理、可持續(xù)的基礎上實現(xiàn)股東價值最大化，確保公平對待每一個利益相關者。財務會計作為一個信息系統(tǒng)，在這套制度安排中扮演信息提供者的重要角色，成為所有者控制經營者的一個重要工具。財務會計和公司治理結構之間的關系是系統(tǒng)和環(huán)境的關系。顯然，系統(tǒng)要與環(huán)境相適應、相協(xié)調，這樣才能有助于系統(tǒng)，特別是人造系統(tǒng)的目標的實現(xiàn)。因此，公司治理結構這一制度環(huán)境在很大程度上會影響財務會計的信息質量，從而影響該系統(tǒng)的目標的實現(xiàn)程度。

而對于公司治理和內部控制的相互關系，第一，內部控制與公司治理結構是“你中有我、我中有你”的相互包含關系。離開公司治理結構，內部控制就沒有完整性，當然也就不可能取得內部控制方面的成功；第二，公司治理結構和內部控制具有內在的結構上的對應與一致性。在設計內部控制制度時，需要注意與公司治理結構的模式與特征相適應；第三，與內部控制對公司治理結構的依賴性一樣，公司治理結構同樣也離不開內部控制制度，如果沒有完善的內部控制做支撐，公司治理結構所追求的公平與效率的目標也必然會落空。

一方面，良好的公司治理制度為內部控制提供了良好的內部環(huán)境，確保內部控制能夠高效、快捷地運轉，同時提升了會計信息質量的合理化，和會計信息質量的客觀性和可靠性。另一方面，健全的內部控制反過來也促進了企業(yè)在原有基礎上不斷完善公司治理結構，同時也對減少舞弊行為的發(fā)生和虛假會計信息的產生有著積極影響，提高了會計信息質量。

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