張理

【摘 要】“營改增”后對SCAZ公司增值稅稅負分析，得出部分安裝企業(yè)減輕了增值稅稅負。如何選擇合理的項目計稅方法，選擇供應商，完善合同條款，加強發(fā)票管理，建立稅務控制及評價體系，企業(yè)把納稅意識貫穿到生產(chǎn)經(jīng)營各個環(huán)節(jié)，走集約化、精細化管理之路。

【關鍵詞】“營改增”；安裝企業(yè)；一般計稅；稅收籌劃

一、企業(yè)基本情況

SCAZ公司為HX集團下屬國有全資子公司，以建筑安裝業(yè)為主，2016年實現(xiàn)經(jīng)營收入 28 億元，實行總公司-分公司-項目部生產(chǎn)經(jīng)營管理模式和總公司-分公司二級財務核算體系。項目部是公司的生產(chǎn)經(jīng)營管理、會計核算、稅收籌劃的基礎單位。分公司按單個項目歸集發(fā)票和稅金，總公司整合多個項目后再交稅的納稅模式。

二、“營改增”后公司納稅情況（見表1）

表1根據(jù)增值稅納稅申報表填列。2017年1-9月繳納增值稅2171萬元，比2016年5-12月減少了137萬元，其中簡易計稅項目增值稅額降低255萬元，一般計稅項目增值稅額增加118萬元，其中銷項稅額和可抵扣進項稅額都大幅上升。隨著業(yè)務的開展，簡易計稅項目比重減少，一般計稅項目的比重加大，與“營改增”政策的發(fā)展趨勢相吻合。

一般計稅項目開工至今稅負情況表（不含簡易計稅項目和免稅勞務銷售額）

表2總收入是按照稅法口徑達到納稅義務的收入數(shù)，根據(jù)增值稅納稅申報表一般計稅項目數(shù)據(jù)而得，為與營業(yè)稅比較，折算為含稅收入。增值稅稅率11%和17%所對應的收入分別為40269萬元和2231萬元，按3%計算營業(yè)稅為1275萬元；稅率6%的現(xiàn)代服務業(yè)收入895萬元，按5%計算營業(yè)稅為45萬元，營業(yè)稅總計為13202萬元。一般計稅項目增值稅綜合稅負率比營業(yè)稅下下降了1.39%；若不考慮綜合抵扣因素， 增值稅稅負率比營業(yè)稅下下降了1.24%。由此可見，公司“營改增”避免了重復納稅，降低了納稅額和增值稅稅負。

三、“營改增”對企業(yè)資金鏈的影響

安裝企業(yè)普遍存在“三角債”，建設單位、施工單位、供應商之間相互拖欠，工程款收回跟不上工程施工進度，但納稅義務已產(chǎn)生，企業(yè)要墊付工程款還要墊付相應的稅金。安裝企業(yè)未及時收到工程款，很可能延遲付款給供應商，會導致不能及時取得增值稅專票進行抵扣的可能。所以從實際出發(fā)根據(jù)經(jīng)營計劃、資金狀況和融資能力等進行稅收管理，避免資金斷鏈。

四、影響一般計稅項目稅負的原因

1. SCAZ公司可抵扣增值稅票據(jù)取得情況的影響

（1）企業(yè)材料費占項目總成本約50%～60%，因此獲取材料發(fā)票對稅負的影響至關重要。盡量通過有資質(zhì)的一般納稅人供應商采購，小部分沒有辦法才通過零星采購取得普通發(fā)票；商品混凝土可采用自購水泥委托加工，將稅率較高的水泥用于自身的進項稅額抵扣，減少稅率較低的商品混凝土的采購。

（2）機械費約占項目總成本5%，企業(yè)自購的機械設備比例較低。租賃業(yè)“營改增”前購買的設備已按當時稅收已處理，“營改增”后沒有可抵扣的進項稅額，負擔17%的增值稅稅負無利可圖，租賃業(yè)會由增值稅一般納稅人轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人按3%計繳增值稅，從而加大安裝企業(yè)稅收負擔。

（3）企業(yè)人工成本約占總成本20%～30%，但內(nèi)部人工成本不能抵扣進項稅額，勞務派遣和清包工可抵扣稅率（征收率）也低，這使降低稅負受到了一定的限制。

自“營改增”以來，可抵扣的進項稅額3651萬元中，稅率17%、11%、6%和3%占比分別為75%、11%、3%和11 %，由此可見，材料的高占比和“低繳高扣”對降低增值稅稅負起到了決定性作用。

2.機構(gòu)所在地以外項目預交2%增值稅的影響

2017年5月1日起公司機構(gòu)所在地的項目不再預繳增值稅，但外地項目仍需按（銷售額-分包額）*2%來預繳增值稅稅款，分包發(fā)票金額越大，預繳稅款就越小。但公司計算項目應交增值稅時按銷售額*11%-進項稅額來計算，若項目進項稅額取得充分，預繳稅額越少，當月稅負就越低，如何安排預繳環(huán)節(jié)的分包抵減與當期進項發(fā)票取得之間的配比就尤為關鍵。

3.合理控制某一納稅時點進項稅額和銷項稅額的大小，進項稅額可用增值稅專票360天的有效認證期來調(diào)整，銷項稅額可用開具增值稅專票時期對當期進行調(diào)整。

五、一般計稅項目的稅收措施

1.老項目可根據(jù)臨界點選擇項目計稅方法

假設老項目工程結(jié)算金額價稅合計一定，取得的進項稅額可以預測的情況下，自營業(yè)務銷售額A（銷售額-分包額）均為不含稅價格，則：（1+11%）A /（1+3%）*3%*≤11%*A-17%*材料購進額，則材料購進額≤0.4569A，即當材料不含稅購進金額低于自營業(yè)務銷售額的45.69%時，選擇簡易計稅比一般計稅繳納增值稅稅額低，反之，則選擇一般計稅方法。

2.合理選擇供應（服務）商

（1）“營改增”后一般計稅項目采購時應優(yōu)先選擇一般納稅人供應商，如小規(guī)模供應商的價格比較優(yōu)惠，可以“綜合采購成本最低，利潤最大化”為原則合理選擇確定。假設從一般納稅人購入的含稅價P，稅率17%，從小規(guī)模納稅人購入的含稅價Q，稅率3%（稅局代開），城建稅7%，教育費附加3%，則：P-P/1.17*17%*（1+7%+3%）= Q-Q/1.03*3% *（1+7%+3%），得出Q=0.868P，即從一般納稅人購買含稅價100元的商品，從小規(guī)模納稅人最多86.80元，才能以進項稅額抵扣達到應繳增值稅后成本金額相同的效果。

（2）在人工成本方面，由于清包工和勞務派遣取得的發(fā)票稅率均低于銷項稅率11%，稅率差導致稅負增加，因此應盡量增加機械設備購入，減少勞務支出，提高生產(chǎn)效率的同時增加進項稅額抵扣。

（3）完善供貨（勞務）合同條款

①合同中注意供方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人？提供是增值稅專票還是普票？提供增值稅專票要明確含稅價格和稅率，特別要約定價外費用和不同應稅貨物（服務）的內(nèi)容、含稅總價、稅率，否則有不能最大限度獲取足率增值稅專票的可能。

②在合同中將獲取增值稅專票作為一項義務列入，明確提供發(fā)票的開票時間，可以增設“取得增值稅專票并驗證后才付款”的付款時點條款，增加未能提供增值稅專票的違約條款。

③安裝企業(yè)收到預收款時納稅義務即產(chǎn)生，但工程尚處于前期準備階段，為避免進、銷項稅額倒掛，收到預收款時要做好采購計劃，合同約定供應商收到預付部分貨款的，在項目前期準備階段且收到業(yè)主支付預付款的增值稅納稅申報期間內(nèi)向安裝企業(yè)開具增值稅專票，使項目整體稅負平衡。

（4）與建設方簽訂合同時應注意的事項

①總分包合同的簽訂。集團公司常用資質(zhì)共享來進行投標，為了降低進、銷項不匹配無法抵扣的風險，可采用各個聯(lián)合體單位分別與業(yè)主開票結(jié)算的共同投標模式；也可用總包方簽訂工程分包合同開票結(jié)算的總分包模式；還可按國家稅務總局2017年11號公告，集團公司與發(fā)包方簽訂建筑合同后，以內(nèi)部授權或者三方協(xié)議等方式授權安裝企業(yè)為發(fā)包方提供服務，并由安裝企業(yè)直接與發(fā)包方結(jié)算工程款，繳納增值稅并向發(fā)包方開具增值稅發(fā)票，發(fā)包方憑實際提供服務的企業(yè)開具的增值稅專票抵扣進項稅額，這樣授權方式比總分包方式少繳一道合同印花稅。

②明確發(fā)票開具時間。實際業(yè)務操作中，與甲方約定見票即付工程款但甲方未及時支付，安裝企業(yè)先開具發(fā)票后需墊資納稅，故合同中要約定付款時間、開票時間與實際收到工程款時間相一致。被工程發(fā)包方從應支付的工程款扣押的質(zhì)押金、保證金未開具發(fā)票的，應待收到時再開具發(fā)票以延緩納稅時間。

③明確甲供材料的約定。跟業(yè)主協(xié)商將“甲供”改為“甲控”。安裝企業(yè)按建設方（以下稱甲方）的要求采購材料，支付價款并取得供應商開具的發(fā)票；或安裝企業(yè)與甲方簽訂承包合同時，再與甲方簽訂材料購銷合同并開具或取得發(fā)票。如果甲方執(zhí)意采取“甲供材”模式，安裝企業(yè)則失去了賺取材料利潤和進項稅額抵扣的機會，提供的服務則可按清包工3%稅率開票給甲方，致使甲方取得較低的進項稅額，爭取讓甲方確定兼顧各方利益的材料采購模式。

（5）加強發(fā)票管理

安裝企業(yè)將發(fā)票的管控延伸到采購部門，建立供應商信息庫，從供應鏈的維度控制稅務風險；實際操作中安裝企業(yè)堅持見票才付的原則；安裝企業(yè)建立可抵扣進項稅票據(jù)臺賬，通過稅票網(wǎng)絡平臺監(jiān)控即將到期未認證發(fā)票，做到應收盡收、應抵盡抵；安裝企業(yè)以項目為單位，對收取的普通發(fā)票按類別歸類分析，尤其要杜絕老項目收到專用發(fā)票調(diào)劑到一般計稅項目使用的行為。

（6）建立稅務控制及評價體系

安裝企業(yè)建立與“金稅三期”相對應的稅務風險管理制度，從項目部到機關建立IT高效傳遞機制；安裝企業(yè)對擠占進項稅額的項目部計算相應的資金占用費，以提高收取進項稅票的積極性；安裝企業(yè)制定項目稅負控制及發(fā)票回收率目標，把稅負管理納入考核評價體系；安裝企業(yè)積極維護稅企關系及納稅信用評級，接受財稅專家的指導，為企業(yè)的發(fā)展保駕護航。

參考文獻：

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[4]徐元玲.“營改增”背景下建筑企業(yè)增值稅納稅籌劃研究[A].現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2016 （26）

注 釋：

1. 4365=40269/1.11* 11%+2231/1.17* 17%+895/1.06* 6%

2. 1320=（40269+2231）* 3%+895* 5%