薛琦琦 閆宇佳

一、引言

審計質(zhì)量是審計人員有能力發(fā)現(xiàn)并且能夠報告被審計單位存在重大錯報的聯(lián)合概率。其中，是否有能力發(fā)現(xiàn)被審計單位的錯報受注冊會計師專業(yè)勝任能力影響，能否揭示錯報則取決于其獨立性。審計任期通過影響審計人員專業(yè)勝任能力和獨立性，進(jìn)而影響審計質(zhì)量。審計任期較短時，專業(yè)勝任能力是影響審計質(zhì)量的主要因素；而審計任期較長時，獨立性則成為主要因素。本文考慮審計任期對審計質(zhì)量影響，并將已有文獻(xiàn)進(jìn)行整理和歸納。

二、審計任期對審計質(zhì)量影響

從個人角度考慮，審計任期是指簽字注冊會計師為同一家上市公司連續(xù)提供審計服務(wù)的年限；從組織角度考慮，審計任期是指會計師事務(wù)所為同一家上市公司連續(xù)提供審計服務(wù)的累計年限。對審計任期影響審計質(zhì)量的研究中，兩種界定都有考慮；研究結(jié)論可以分為三種：隨連續(xù)審計年限增加，審計師對被審計單位環(huán)境、業(yè)務(wù)內(nèi)容、被審計單位所在行業(yè)風(fēng)險等更加了解，專業(yè)勝任能力增強，審計質(zhì)量提高；連續(xù)審計年限過長，獨立性越低從而損害審計質(zhì)量；此外，還有一種結(jié)論認(rèn)為二者不是單向相關(guān)關(guān)系，而是過短或過長的連續(xù)審計年限都會降低審計質(zhì)量，審計年限在一定范圍內(nèi)時審計質(zhì)量較高。

1.審計任期與審計質(zhì)量呈正相關(guān)關(guān)系

得出這樣的結(jié)論是從審計任期延長會使專業(yè)勝任能力提高角度考慮的。

盈余質(zhì)量觀認(rèn)為，公司盈余管理中可操控應(yīng)計越低，會計信息質(zhì)量越高，則審計質(zhì)量越高，因此可用盈余管理或可操控應(yīng)計衡量審計質(zhì)量。余宇瑩等（2007）以實施簽字注冊會計師輪換制度前1998-2002年A股上市公司為研究對象，運用多元回歸分析，得出會計師審計任期較長時，對審計質(zhì)量沒有顯著影響；在審計任期較短時，盈余管理空間較大，即審計質(zhì)量較低。吳偉榮、李晶晶（2018）從經(jīng)濟人假說角度，表明注冊會計師自愿輪換可能是為使自身利益最大化，任期管理通過降低客戶管理成本以提高收入，損害審計質(zhì)量。劉成立、王曉艷（2006）以2004年上市公司為研究對象，認(rèn)為事務(wù)所任期較短時，客戶盈余管理空間較大；否則，客戶盈余管理空間較小。

2.審計任期與審計質(zhì)量呈負(fù)相關(guān)關(guān)系

得出這樣的結(jié)論是從審計任期延長會使獨立性和專業(yè)勝任能力受損角度考慮的，其中專業(yè)勝任能力方面又有審計師容易形成思維定式導(dǎo)致發(fā)現(xiàn)重大錯報的可能性較低、事務(wù)所不愿失去甚至依賴客戶兩方面的考慮。

李爽、吳溪(2002)以我國上市公司為研究對象，認(rèn)為延長審計任期可以降低被審計單位更換事務(wù)所概率，進(jìn)而損害審計質(zhì)量。陳信元、夏立軍（2004）用非正常應(yīng)計利潤衡量審計質(zhì)量，發(fā)現(xiàn)審計任期在2-5年內(nèi)比6年及以上的審計質(zhì)量更高。即除了剛承接審計業(yè)務(wù)第一年外，審計年限過長與審計質(zhì)量呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。周冬華等（2007）控制事務(wù)所聲譽、公司成長率等其他變量，發(fā)現(xiàn)審計任期較長時，事務(wù)所更容易出具標(biāo)準(zhǔn)審計意見類型。張旺峰（2018）綜合考慮簽字會計師任期與事務(wù)所任期，表明不管是注冊會計師任期還是事務(wù)所任期，隨任期時間增加，出具非標(biāo)意見概率下降，審計質(zhì)量降低。

3.審計任期與審計質(zhì)量呈倒U型關(guān)系

認(rèn)為審計任期與審計質(zhì)量并不是單向的線性相關(guān)關(guān)系，而是倒U型關(guān)系，多是考慮了任期長短對審計獨立性和專業(yè)勝任能力的綜合影響。

余玉苗、李琳（2003）運用學(xué)習(xí)曲線效應(yīng)，認(rèn)為隨審計年限增加，對被審計單位了解程度提高、經(jīng)驗更加豐富，則審計質(zhì)量越高；與此同時，審計年限過長，容易形成思維定式，不愿采用新的審計方法，造成審計質(zhì)量降低。張萍等（2006）從審計人員業(yè)務(wù)能力、經(jīng)濟利益關(guān)系以及市場結(jié)構(gòu)三個角度認(rèn)為審計任期與審計質(zhì)量二者呈正相關(guān)關(guān)系，而從職業(yè)道德行角度卻分析出相反結(jié)果，并指出我國上市公司更趨向于使用審計任期為中長期的事務(wù)所。劉啟亮（2006）發(fā)現(xiàn)事務(wù)所任期在五年內(nèi)，隨審計年限增加被審計單位盈余管理減少，審計質(zhì)量提高；連續(xù)審計超過五年以上時，盈余管理隨審計年限增加而增加，則審計質(zhì)量降低。杜英（2008）對國內(nèi)外文獻(xiàn)進(jìn)行整理與總結(jié)，認(rèn)為在前期審計中，隨審計年限增加，審計質(zhì)量提高；而審計年限過長，審計獨立性降低且將審計質(zhì)量拉低。李思飛等（2014）認(rèn)為審計任期較短時，專業(yè)勝任能力是影響審計質(zhì)量的主要因素；審計任期較長時，審計師抵抗與客戶合謀的能力降低，獨立性則成為影響審計質(zhì)量的主要因素。池玉蓮、楊寧霞（2015）以2007-2012年A股上市公司數(shù)據(jù)為研究樣本，通過實證研究得出連續(xù)審計五年后應(yīng)強制更換簽字會計師，這也證實我國政策的合理性。徐衍衍（2017）將事務(wù)所連續(xù)提供服務(wù)年限分為長期、中期和短期三類，表明審計任期為中期時比任期為長期和短期時的審計質(zhì)量高。

三、文獻(xiàn)述評

關(guān)于審計任期對審計質(zhì)量影響，整理出已有研究結(jié)論，但并不一致。總之，以往研究有以下特點。

1.研究結(jié)論不一致

通過整理已有文獻(xiàn)可以看出，有關(guān)研究結(jié)論分為三類。這很可能是由于研究時資本市場環(huán)境不同，樣本數(shù)據(jù)選取差異較大，在做實證研究時所得結(jié)論有所不同。

2.研究角度眾多

已有研究從多角度探討二者關(guān)系，就審計任期對象來說，從簽字會計師任期和事務(wù)所任期兩方面進(jìn)行研究；就經(jīng)濟利益關(guān)系有關(guān)利益方而言，從投資者、債權(quán)人、報表使用者等多角度進(jìn)行分析。從多角度分析使研究范圍更寬，研究內(nèi)容更加豐富，為后者研究提供更為全面可以借鑒的資料。

3.研究結(jié)果豐富

隨著數(shù)學(xué)和計算機等其他學(xué)科發(fā)展，可以使用工具建立非線性模型進(jìn)行分析，研究結(jié)論從線性發(fā)展到非線性，拓寬了研究結(jié)論。倒U型關(guān)系模型可以由學(xué)習(xí)曲線解釋：在一定審計年限內(nèi)，隨連續(xù)審計時間增加，經(jīng)驗累加是主要因素，則隨審計任期增加審計質(zhì)量提高；在一定審計年限后，經(jīng)驗已經(jīng)累加到一定程度，更加容易形成思維定式，影響?yīng)毩⑿?，則會降低審計質(zhì)量。倒U型曲線更符合認(rèn)知，這也證實我國強制更換簽字注冊會計師政策的合理性。